Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на четвърти октомври две хиляди и двадесет и трета година в състав: Председател: М. Ч. Членове: Е. М. П. Я. при секретар М. Н. и с участието на прокурора М. Б. изслуша докладваното от съдията Е. М. по административно дело № 6432/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба на Т. М. ООД, чрез, адв. В. Д. срещу Решение № 2678 от 19.04.2023 г. на Административен съд София град, постановено по адм. д. № 11765 по описа на съда за 2022 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № Р-22222518005510-091-001/10.03.2020 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Националната агенция за приходите (НАП) София, потвърден с Решение № 1002/25.06.2020 г. на директора на Д. О. и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при Централно управление (ЦУ) на НАП.

В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. В касационната жалба се твърди, че при повторното разглеждане на делото съдът не се е съобразил с дадените от ВАС указания по тълкуването и прилагането на закона. По-конкретно касаторът твърди, че административният съд при постановяване на решението отново е допуснал съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост. Посочва, че в определението от 06.01.2023г. относно разпределението на доказателствената тежест между страните се съдържат общи и бланкетни съображения, които не са дали възможност на жалбоподателя да се възползва в пълнота от правото си на защита. Намира, че АССГ не е взел предвид всички наведени от Топаз мел ООД възражения и представени доказателства срещу ревизионния акт. Излага, че съдът не е обсъдил възражението на жалбоподателя, че липсва мотивираност на заповедта по чл. 114, ал. 4 от ДОПК, с която е удължен срокът на ревизията. Счита, че срокът на ревизията не е валидно удължен, а събраните в хода на удължения срок доказателства следва да се приемат за негодни. Твърди, че едностранно са кредитирани като достоверни само неблагоприятните за Топаз мел ООД доказателства по делото, без същите да бъдат съпоставени с доказателствата, водещи до различни фактически и правни изводи. Намира, че са нарушени принципът на служебното начало и принципът за установяване на обективната истина. По отношение на представените доказателства за възникнали наемни правоотношения между ревизираното лице и трети лица дружества наематели на моторната яхта, излага че съдът необосновано не ги е взел предвид. Допълва, че тези доказателства не са предмет на оспорване от органа по приходите по реда на чл. 193 от ГПК. Оспорва позоваването на съда на гласни доказателства, събрани в хода на досъдебно производство, за което не е изяснено срещу кого е образувано, в какви отношения се намират разпитаните свидетели с ревизираното лице, така че да се направи преценка за евентуална пристрастност и заинтересованост на свидетелите. Подчертава, че за органите по приходите не е съществувала пречка да поискат допускането на гласни доказателства в производството пред съда, щом твърди, че казаното от тях установява относими към ревизираните периоди факти. Посочва, че обосноваването на правните изводи на съда най вече на основата на показания на свидетели, които съдът не е възприел непосредствено след надлежно проведен разпит, представлява съществено процесуално нарушение. Твърди, че при ревизията са представени, но не са коментирани доказателства относно използването на активите за целите на дейността на дружеството. Във връзка с амортизациите на активите счита, че съдебно-счетоводната експертиза е потвърдила наличието на основание за признаване на данъчни амортизации, а скрито разпределение на печалбата липсва. Твърди още, че органите по приходите не са съобразили връзката между липсата на приходи от дивечовъдното стопанство и дългия срок на инвестициите в него, както и естеството на провеждания през ревизираните периоди подборен обстрел и обстрел на хищници без стопанско значение. По повод използваните автомобили твърди, че в хода на съдебното производство дружеството е представило доказателства относно статута на Eurolink e.K Германия като местно на последната държава лице, които не били обсъдени във връзка с установените задължения по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО. Относно извършените вътреобщностни доставки към гръцките дружества Konstantinidis M. G. и M. Soultana твърди, че в тежест на органите по приходите било доказването на извършена измама в областта на ДДС, докато в случая безспорно е установено, че стоките физически са напуснали територията на България и правото на разпореждане с тях е прехвърлено на получателите по доставките. За първото дружество посочва, че в съдебното производство категорично е установено осъществяване на вътреобщностна доставка, декларирането от страна на получателя и извършени разплащания. Във връзка с получени от дружеството облагаеми доставки на стоки и услуги, за които е отказано приспадане на данъчен кредит по ЗДДС, счита, че стоките съществуват при жалбоподателя физически, установена е наличността им при доставчиците, а услугите са с реално изпълнение, което се потвърждавало от съдебно-счетоводната експертиза, която не била коментирана и по нея не били изложени конкретни мотиви и изводи от страна на съда. Претендира отмяна на обжалваното решение и постановяването на друго, с което да бъде отменен обжалвания РА. Моли за присъждане на направените пред всички инстанции разноски. Представя списък по чл. 80 от ГПК за настоящата инстанция.

Ответникът в производството директорът на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, чрез юрк. К., изразява становище за неоснователност на жалбата. Моли решението на административния съд да бъде оставено в сила. Претендира юрисконсултско възнаграждение по представен списък.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Първо отделение, като взе предвид наведените доводи в жалбата и доказателствата по делото и след служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима.

Разгледана по същество, жалбата е частично основателна.

Производството е във фаза на втора касация. При предходното разглеждане на делото, касационният състав с Решение № 11797/19.12.2022 г. по адм. д. № 1073/2022 г. по описа на ВАС, Осмо отделение, е отменил Решение № 6547/10.11.2021 г. на Административен съд София град, постановено по адм. д. № 8130 по описа на съда за 2020 година и делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд.

В производството пред административния съд е обжалван Ревизионен акт № Р-22222518005510-091-001/10.03.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, с който в тежест на Топаз мел ООД са определени задължения за корпоративен данък (КД) по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) за 2015, 2016 и 2017 г. в общ размер 159 465,90 лева и лихви в размер на 38 739,95 лева, данък по чл. 195 от ЗКПО за 2015, 2016 и 2017 г. в размер на 16 344 лева и лихви в размер на 5 122,82 лева, данък по чл. 38 от ЗДДФЛ за 2015, 2016, 2017 и 2018 г. в размер на 327 357,47 лева и лихви в размер на 92 705,54 лева, допълнителни задължения за данък върху добавената стойност в размер на 148 258,84 лева - доначислен ДДС и отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди 01.2016 г. 08.2018 г. в размер на 1 522 965,12 лева и лихви в размер на 617 168,17 лева.

В мотивите на обжалваното решение административният съд приема, че ревизионният акт е издаден в производство за установяване на задълженията на дружеството за корпоративен данък, данък върху представителните разходи, данък върху социалните разходи в натура, данък върху дивидентите и ликвидационните дялове, данък върху доходите на чуждестранните юридически лица, данък върху разходите в натура, обвързани с лично ползване по чл. 204, ал. 1, т. 4 от ЗКПО за 2016 и 2017 г.; данък върху доходите на физическите лица от свободни професии, граждански договори и трудови и приравнени отношения за периодите 01.01.2016 г. 31.08.2018 г.; данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица за периодите 01.01.2015 30.09.2018 г.; данък върху добавената стойност за периода 01.01.2016 31.08.2018 г.; задължения за ДОО, ЗО и ДЗПО-УПФ като осигурител за периодите 01.01.2016 г. - 31.08.2018 г.

Съгласно описанието в обжалваното решение, в ревизионния акт органите по приходите са приели, че са налице основания за коригиране на декларираните от дружеството резултати за облагане с корпоративен данък и данък върху добавената стойност, както следва:

По приложението на ЗКПО

За 2015 г. е коригиран финансовият резултат на жалбоподателя със сума в размер на 179 426,80 лева и е определен данъчен финансов резултат данъчна печалба в размер на 1 619 595,20 лева, дължим корпоративен данък 160 959,52 лева и лихва за забава в размер на 18 156,79 лева.

За 2016 г. е коригиран финансовият резултат със сумата 359 779,70 лева, определен е данъчен финансов резултат данъчна печалба в размер на 1 869 351,68 лева, дължим корпоративен данък 185 935,17 лева и лихва за забава в размер на 10 813,44 лева.

За 2017 г. е коригиран финансовият резултат със сумата 1 055 452,52 лева и е определен данъчен финансов резултат данъчна печалба в размер на 3 232 858,88 лева, дължим корпоративен данък 323 285,89 лева и лихва за забава 20 817,53 лева.

По основания извършените с ревизионния акт корекции на финансовия резултат и установените допълнителни задължения са както следва:

Преобразуване по реда на чл. 81 от ЗКПО, вр. чл. 79 и чл. 54, ал. 1 от ЗКПО:

За 2015 г. със сумата 9 689,18 лева, представляваща начислени данъчни амортизации за лек автомобил рег. № [рег. номер], който не е използван за дейността на дружеството през 2015 г., за който е приет за приложим чл. 59, ал. 1 от ЗКПО.

За 2015, 2016 и 2017 г. общо със сумата 738 450,69 лева, както следва:

за 2015 г. с 6 655,17 лева, за 2016 г. със 7 729,27 лева и за 2017 г. със 7 729,27 лева непризнати амортизации за оградни мрежи и къщички за дивечовъден участък Кабата, във връзка с който е констатирано, че през посочените години не са отчитани счетоводни приходи от стопанството, липсват договори, фактури и доказателства за осчетоводяването и плащането на оградните мрежи и къщички. Въз основа на доказателствата, събрани при ревизията, е прието, че стопанисваният актив не се използва в икономическата дейност на дружеството, тъй като не са били заплащани такси за ловуване и не са реализирани приходи от дивечовъдното стопанство, а в участъка се ловува само на приятелски начала, поради което е налице отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 15 и чл. 16 от ЗКПО, което налага коригиране на счетоводните финансови резултати с начислените амортизации.

За 2017 г. с 43 350,61 лева начислени данъчни амортизации за заведени в данъчния амортизационен план мебели и ламперия, доставени в имот, който не е заведен в активите на дружеството и не се използва в икономическата дейност на дружеството, поради което нямат качеството по чл. 51, ал. 1 от ЗКПО.

За 2017 г. с 672 986,37 лева амортизации, начислени за актив моторна яхта Princess 88Y 040-2016. Във връзка с този актив органите по приходите приемат, че яхтата е получена и ползвана от М. С., но не и за търговската или стопанската дейност на дружеството, което е установено от представените документи във връзка с покупката, наемането и лизинга на яхтата, както и от събраните протоколи за разпит на свидетели в специализираната прокуратура. Предвид това начислените амортизации за самата яхта в размер на 629 648,41 лева, за окомплектовка към яхта 23 504,33 лева, за увеличение стойност яхта 5 697,45 лева и за Williams jet tender 460 14 136,18 лева, не са признати за разход на основание чл. 51, ал. 1 от ЗКПО.

Преобразуване на основание чл. 26, т. 11 от ЗКПО:

За 2015 г. е извършено преобразуване на финансовия резултат със сумата 45 163,77 лева, отчетена като разходи за външни услуги по фактура за комисионна за управление на договор за беърбоут чартър, издадена от У. Л. ЕАД.

За 2016 г. със сумата 279 625,89 лева, от които 32 395,44 лева застраховка, 796 лева такса регистрация, 201 192,40 лева лихви по договор, разходи за техническо обслужване и 45 242,05 лева пристанищни такси;

За 2017 г. със сумата 207 885,95, от които 141 009,10 лева разходи за лихви и 66 876,85 лева техническо обслужване и пристанищни такси.

Във връзка с преобразуването, извършено на това основание, органите по приходите са приели, че извършените разходи за поддръжка на яхтата са за вещи и активи, които не са използвани в стопанската дейност на дружеството, а за лични цели на съдружниците, не се отнасят към обичайно осъществяваната от дружеството стопанска дейност и не са допринесли за настоящи или бъдещи ползи на ревизираното лице. Разходите са приети за разпределени в лична полза и за нуждите на собственика, управителя и съдружника в Т. М. ООД, което представлява скрито разпределение на печалбата по смисъла на 1, т. 5, буква а) от Допълнителните разпоредби на ЗКПО, съгласно който такива са сумите, несвързани с осъществяваната от данъчнозадълженото лице дейност или превишаващи обичайните пазарни нива, начислени, изплатени или разпределени под каквато и да е форма в полза на акционерите, съдружниците или свързани с тях лица.

Преобразуване на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО:

Разходи, несвързани с дейността

За 2015 г. с 34 052 лева,

За 2016 г. с 32 168 лева,

За 2017 г. с 31 984 лева, представляващи непризнати разходи за платени годишни такси за стопанисване на дивеча в дивечовъден участък Кабата и разходи за платен членски внос поради липса на връзка с дейността на дружеството.

За 2015 г. 38 725,42 лева по договори с Eurolink e.K и 45 141,25 лева по договори с Р. Л. мобил ЕООД

За 2016 г. 36 506,54 лева по договори с Eurolink e.K и 3 750 лева по договори с Р. Л. мобил ЕООД

За 2017 г. 88 207,98 лева по договори с Eurolink e.K

На посоченото основание не са признати разходи за наем на автомобили по договори за наем с двете дружества, едното със седалище в Германия, а другото в България. Разходите са осчетоводени по сметката за разходи за външни услуги, но не са представени доказателства и твърдения за начина на използване на активите. Приходните органи са посочили, че при извършената насрещна проверка на дружеството със седалище в България не са представени документи и писмени обяснения.

За 2017 г. 3 308,33 лева непризнати разходи за външни услуги във връзка с организиран лов на дива свиня от МАРИНА СЗ ООД. При насрещната проверка на дружеството, издало фактурите е установено, че услугите са предоставени по линия на организирания ловен туризъм по Закона за лова и опазване на дивеча, но нямат връзка с дейността на ревизираното лице.

Определени задължения по чл. 195 от ЗКПО:

За 2015 г. 3 872,55 лева,

За 2016 г. 3 650,66 лева,

За 2017 г. 8 820,79 лева във връзка с автомобили, наети от Eurolink e.K Германия.Ревизиращите са изложили, че няма удържан и внесен данък по чл. 195 от ЗКПО, както и че доказателства по чл. 136 от ДОПК не са представени. С оглед на това са приели, че дружеството не може да се ползва от намалените ставки по чл. 12 от СИДДО с Германия, доходите от наем на автомобили са обхванати от чл. 12, ал. 5, т. 2 от ЗКПО и се считат за доходи от източник в страната, поради което подлежат на облагане с окончателен данък при източника по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО.

Определени задължения по чл. 38, ал. 1 и 3 от ЗДДФЛ окончателен данък за доходите от дивиденти под формата на скрито разпределение на печалбата:

Органите по приходите са приели, че отчетените разходи за външни услуги във връзка с придобитата моторна яхта представляват скрито разпределение на печалбата по смисъла на 1, т. 5, буква а) от Допълнителните разпоредби на ЗКПО, за което се дължи данък по чл. 38, ал. 1 и 3 от ЗДДФЛ. За скрито разпределение на печалбата е приета лихвата, платена по договора с Уникредит лизинг ЕАД, и платените и начислените главници, тъй като не са осчетоводени като разход всички издадени фактури, но са платени по банков път от дружеството. Тези суми са приети за дивидент по смисъла на 1, т. 4, буква а) от Допълнителните разпоредби на ЗКПО и върху тях са определени задължения за данък върху дивидентите на физическите лица в размер:

За 2015 г. 3 585,99 лева,

За 2016 г. 143 619,33 лева,

За 2017 г. 103 826,97 лева и

За 2018 г. 76 325,18 лева.

По приложението на ЗДДС:

Във връзка с извършените доставки и начисления данък е установено, че са декларирани вътреобщностни доставки (ВОД) към две гръцки дружества.

За първото дружество Konstantinidis M. G. с VAT [номер] е посочено, че то не е декларирало ВОП от българския доставчик. Пред гръцката данъчна администрация дружеството е представило декларация, че е закупило стоки от ревизираното лице, не е декларирало придобиванията в своите счетоводни книги и в ДДС декларациите, платило е през У. Б. АД. Транспортът е за сметка на гръцкото дружество, за което са представени фактури, издадени от Ваманд ЕООД, [ЕИК]. При насрещната проверка на това дружество не са представени документи с информация за превоза до гръцкото дружество. Установени са превозвачите по периоди, направени са насрещни проверки на дружествата. Някои от тях са посочили, че не са извършвали превоз за сметка на българското или гръцкото дружество, други не са издали фактури или не са получили плащания, не се установява и наемане по трудов договор на шофьорите на транспортните средства. При тези обстоятелства органите по приходите са приели, че реалното извършване на доставките не е доказано и дружеството не е действителният получател на стоките.

За второто дружество M. Soultana с VAT [номер] е поискано съдействие от гръцката данъчна администрация, която е установила, че търговецът не е открит на адреса, не е подавал ДДС и VIES декларации, не са представени счетоводни документи. VAT номерът е невалиден към 31.07.2019 г., а дейността на дружеството е търговия с безалкохолни напитки и бутилирана вода. Ревизираното лице е представило документи за доставка на палетизирано брашно с място на товарене с. Церковски, документи за получени плащания по банков път от сметки в България, за които е установено, че титуляр е гръцки гражданин. От документите органите по приходите приели, че не е ясно кое е лицето, получило стоките, и дали е регистрирано за ДДС за целите на ВОД.

По тези съображения на основание чл. 66, ал. 1, т. 1 от ЗДДС е начислен ДДС върху данъчната основа на ВОД на обща стойност 160 497,80 лева за Konstantinidis M. G. в размер на 32 099,56 лева и върху данъчната основа на ВОД на обща стойност 580 796,43 лева за M. Soultana в размер на 116 159,29 лева.

Във връзка с правото на данъчен кредит са извършени корекции на ползвания кредит в общ размер 1 522 965,12 лева на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1, вр. чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС.

Съображенията на органите по приходите са, че покупките, по които е упражнено правото на данъчен кредит, не са използвани за икономическата дейност на ревизираното лице или за извършване на облагаеми доставки. Тези констатации се отнасят до фактурите и протоколите по чл. 117 от ЗДДС за доставка на мебели, за наем на автомобили, за лизинг на яхта, за стоки и услуги, свързани с експлоатацията и поддръжката на яхтата, за годишни вноски за стопанисване на дивеч и платен членски внос, както и за организиран лов, описани по-горе.

При така описаните в обжалваното решение констатации на органите по приходите, административният съд приема от правна страна, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи по чл. 119, ал. 2 от ДОПК, в установената писмена форма и съдържа мотиви, сочещи фактическите и правни основания за издаването му. Приема, че не са установени съществени процесуални нарушения в ревизионното производство, които да са самостоятелно основание за отмяна на ревизионния акт. Излага мотиви по възраженията на жалбоподателя за процесуални нарушения в хода на ревизионното производство, като посочва, че правото на защита на дружеството не е било нарушено, че са били събрани и обсъдени всички възможни доказателства.

По приложението на материалния закон приема, че ревизионният акт е законосъобразен.

Във връзка с моторна яхта Брайт стар приема, че облагането по ЗКПО, ЗДДФЛ и ЗДДС е извършено законосъобразно, като се мотивира, че за 2017 г. с данъчно признатия размер на разходите за амортизации е намален финансовият резултат, а органите по приходите са установили, че яхтата не е използвана за дейността на дружеството. Приема, че жалбоподателят не е доказал по безспорен и несъмнен начин, че яхтата е използвана за стопанската дейност, тъй като не е представил бордови дневници, където да са отразени всички плавания. Съдът е изложил, че липсват доказателства за платен наем, като допълва, че са налице твърдения за плащане само от С. И. ООД, което се явява свързано лице с жалбоподателя. Подчертава, че по представените документи за плащане е посочено като основание по фактури, без да е възможно да се установи от съда по кои фактури е плащането. Отчел е обстоятелството, че с РА №Р-29002918005494-091-001/12.09.2019г., потвърден с Решение № 2088/11.12.2019г. на директора на Дирекция ОДОП София, този въпрос е изследван по отношение на С. И. ООД и също е установена липсата на документи, доказващи наличието на връзка между направените разходи за наем на процесния актив и дейността на дружеството, поради което е направен извод за липса на право на приспадане на данъчен кредит по издадените от Т. М. ООД фактури за наем, като и непризнаване на тези разходи за данъчни цели. Взел е предвид и обстоятелството, че за останалите посочени наематели липсват доказателства за плащане, което е възприел като основание да се приеме, че договорите за наем са фиктивни. Административният съд е приел, че изложеното се потвърждава и от приобщените разпити на лица от екипажа на яхтата. Поради това посочва за правилна корекцията на декларираните намаления на счетоводния финансов резултат по реда на чл. 54, ал. 1 от ЗКПО.

Във връзка с разходите за експлоатация на същата яхта съдът приема за правилно приложен чл. 26, т. 11 от ЗКПО, съгласно който те са третирани като разходи, представляващи скрито разпределение на печалбата, като разходи, извършени в полза на акционер, съдружник или свързано с тях лице, но несвързани с осъществяваната от жалбоподателя дейност. Прави извода, че отчетените разходи не са във връзка със стопанската дейност на дружеството, поради което приема облагането по чл. 26, т. 11 от ЗКПО и чл. 38, ал. 1 и 3 от ЗДДФЛ за законосъобразно.

Във връзка с ДДС по фактурите за стоки и услуги, свързани с експлоатацията на моторната яхта, и по фактура с предмет лизингов договор от 31.03.2016 г., издадена от У. Л. ЕАД, посочва, че не е оспорена реалността на доставките, но доставките се използват за лични нужди на управителите и/или собствениците, а не в икономическата дейност на дружеството или за извършване на облагаеми по ЗДДС доставки, поради което попадат в ограниченията по чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС. Приема още, че не е доказано изпълнението на изискването по чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС доставките да са предназначени за извършване на последващи облагаеми доставки.

Във връзка с дивечовъден участък Кабата излага общо мотиви по приложението на ЗДДС и ЗКПО, като приема, че не е доказано използването на стопанството в икономическата дейност на дружеството, тъй като не са реализирани приходи от организиран лов, а в груповия лов почти всеки път са участвали свързани лица. Предвид това намира извършеното преобразуване на финансовия резултат с разходите за амортизации на оградни мрежи и къщички за законосъобразно. Според административния съд законосъобразно е и преобразуването на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО с разходите, несвързани с дейността, тоест които не пораждат последици за икономическата дейност на задълженото лице и не са пряко или косвено свързани с функционирането му като търговец. Недоказването от страна на жалбоподателя на реализирани приходи от дивечовъдното стопанство според съда обосновава и правилността на непризнаването на правото на данъчен кредит по издадени от Югоизточно държавно предприятие ДП фактури поради липса на предпоставката по чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.

По отношение на фактури за получени услуги с предмет организиран лов административният съд посочва, че те са издадени от дружество, което стопанисва дивечовъден участък в ловно стопанство Забърдо. Поради непредставяне от страна на жалбоподателя на документи за връзка на направените разходи с дейността на дружеството приема за основателни преобразуванията по чл. 26, т. 1 от ЗКПО и по чл. 68, ал. 1, т. 1, вр. чл. 69, ал. 1, т. 1, вр. чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС.

Във връзка с използваните от дружеството автомобили приема за правилно коригиран финансовия резултат за 2015 г. с начислените амортизации на л. а. рег. № [рег. номер], за който не е доказан начинът на използване, респективно, че е използван за дейността на дружеството. По договорите за наем на автомобили от Eurolink e.K Германия и от Рент лукс мобил ЕООД приема, че липсата на документи и информация за начина на приемане и предаване на автомобилите, префактурирането на разходи, осчетоводяването на разходи за експлоатация на автомобилите, пътни листи, обосновава изводите на органите по приходите, че автомобилите са за лично ползване и не са използвани в икономическата дейност или за извършване на облагаеми доставки, респективно, приема за законосъобразно прилагането на чл. 26, т. 1 от ЗКПО и отказаното право на данъчен кредит по протоколите за наем на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, вр. чл. 69, ал. 1, т.1 и чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС.

Във връзка с изплатения доход на Eurolink e.K Германия приема, че доходите от наем или друго предоставяне за ползване на движимо имущество са доходи от източник в страната и чуждестранните юридически лица, които нямат място на стопанска дейност в страната, подлежат на облагане за тези доходи с окончателен данък при източника по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО. Съдът посочва, че Т. М. ООД не разполага с удостоверение от данъчната администрация на Германия и с декларация от притежателя на дохода от наем, че е действителен притежател на дохода и няма място на стопанска дейност в България, поради което не е приложим чл. 12 от Спогодбата за избягване на двойното данъчно облагане между България и Германия и определеният данък по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО е законосъобразен.

Във връзка със закупени мебели от Ретро М ООД, Payanini Италия и Turri SRL Италия и фактура за услуга от Smania industria italiana mobil Италия съдът приема, че в хода на ревизионното производство дружеството не е доказало използването им в икономическата дейност на дружеството, не е установено къде са доставени и монтирани мебелите, или са доставени в обект, който не е актив на дружеството. Предвид това счита за обосновани корекциите на счетоводния финансов резултат с начислените амортизации за тези вещи и отказаното право на данъчен кредит по фактурите и протоколите за придобиването им.

Във връзка с фактура за ловни услуги от Т. Т. сервис ЕООД приема, че доставките не касаят дейността на дружеството и правилно органите по приходите са отказали правото на приспадане на данъчен кредит.

Във връзка с ВОД с получател Konstantinidis M. G. административният съд посочва, че в представената от страна на жалбоподателя информация не се съдържат данни за превоза на стоките към получателя и не се доказват правно релевантните факти. Не се доказва транспортирането на стоки от страна на Ейч груп ООД и Митос БГ ЕООД, тези дружества не са издали фактури за транспорт и посочените шофьори не работят на трудов договор в дружествата. П. Д. транс ООД не е представило доказателства за издадени фактури за транспорт към изпращача или получателя, не са налице плащания. Ваманд ЕООД е представило доказателства за плащане в брой, което противоречи на обясненията на управителя на дружеството получател, че превозите са плащани с банков превод. Поради това съдът приема за недоказана доставката към Konstantinidis M. G..

Във връзка с декларираните ВОД към M. Soultana съдът посочва, че от доказателствата се установява, че от 2011 г. това дружество не извършва дейност на адреса, на който се твърди, че са получени стоките, и не може да бъде открито от данъчната администрация на Гърция, а разплащането по фактурите е извършено от гръцки гражданин, поради което не може да се установи кое е лицето, получило стоките, дали е регистрирано по ДДС, следователно не са налице условията за прилагане на режима на ВОД.

По тези съображения отхвърля изцяло жалбата на дружеството.

Така постановеното решение е валидно допустимо, но частично неправилно.

При осъществената от настоящата инстанция проверка на съдебния акт, като неоснователно се преценява твърдението, че е налице формално разпределение на доказателствената тежест, което е довело до постановяване на необосновано решение. Дори да приемем, че разпределението на доказателствената тежест с определение № 178 от 06.01.2023 г. е бланкетно и формално, то не се е отразило върху правото на защита на дружеството. Формалното разпределение на доказателствената тежест би имало значение, ако в следствие на това по делото са останали неизяснени факти и обстоятелства от значение за случая, а съдът основава заключенията си като се позовава на доказателствената тежест. Непредставянето на доказателства, които се изискват от ревизираното лице още от органите по приходите, не е свързано със задължението на съда да разпредели и укаже на жалбоподателя за кои факти и обстоятелства не сочи доказателства.

Досежно изложеното в касационната жалба възражение за нарушение на предвидените в ДОПК срокове за извършване на ревизията и за издаване на оспорения РА, настоящият състав намира същото за неоснователно. Оспореният ревизионен акт и доклад, като неразделна част от него са издадени от компетентни органи. Разпоредбите на чл. 114, ал. 2 и ал. 4 от ДОПК позволяват удължаване срока на ревизията и неспазването им не може да доведе до отмяна на ревизионния акт само на това основание. По същия начин се третират и сроковете за издаване на ревизионния акт съгласно чл. 119, ал. 2 от ДОПК. Сроковете за произнасяне на органите по приходите са инструктивни, поради което и неспазването им не съставлява съществено процесуално нарушение и не влече след себе си като последица незаконосъобразност на издадения след срока акт, респ. неговата нищожност.

По приложението на ЗКПО:

По отношение на непризнатите данъчни амортизации за 2017г. в размер на 672 986,37 лева за закупена яхта Б. С. марка Princess, модел 88Y 040-2016 и окомплектовка за нея :

Видно от представените доказателства по делото Топаз мел ООД е начислявало през 2017г. разходи за амортизация за закупена яхта Б. С. марка Princess, модел 88Y 040-2016 в размер на 629 648,41 лева, за окомплектовка към яхта 23 504,33 лева, за увеличение стойността на яхтата 5 697,45 лева и за Williams jet tender 460 14 136,18 лева.

Ревизията представлява съвкупност от действия на органите по приходите, насочени към установяване на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски, които следва да се извършат при спазване на принципите за обективност (чл. 3 от ДОПК), служебно начало (чл. 5 от ДОПК), добросъвестност (чл. 6 от ДОПК), както и при спазване на установените процесуални правила за провеждането и събиране на доказателствата. Регламентацията на допустимите в производствата по ДОПК доказателства и доказателствени средства намира място в дял I, глава VIII на ДОПК.

Съгласно чл. 42, ал. 3 от ДОПК, когато по реда на Наказателно-процесуалния кодекс са събрани доказателства, които имат значение за установяване на задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски, органите на Министерството на вътрешните работи, прокуратурата или следствието осигуряват на органите по приходите достъп до тези доказателства и заверени копия от тях. Посочената разпоредба в случая обаче се отнася единствено за основанието за образуване на ревизионното производство. В разглеждания случай органите по приходите са основали изводите си на събрани в рамките на досъдебно производство свидетелски показания.

Основателен е касационният довод, че недопустимо приходните органи са изградили главните си фактически изводи въз основа на тези доказателствени средства. Съгласно чл. 117 от Наказателно-процесуалния кодекс /НПК/ със свидетелски показания могат да се установят всички факти, които свидетелят е възприел и които допринасят за разкриване на обективната истина. Смисълът на разпоредбата на чл. 42, ал. 3 от ДОПК, извлечен първо от лексикалното значение, следващо от израза осигуряват достъп е, органите по приходите да разполагат с доказателства, събрани по установения в НПК ред от значение за определянето на данъчните задължения на определено лице. Това обаче не освобождава ревизиращите, при зачитане на правото на защита на ревизирания, от задължението да преценят тези доказателства обективно, нито придава на тези доказателства по-голяма доказателствена сила или сила на решаващи доказателства.

Разпитът на свидетели не представлява доказателство, макар да е назначен с постановление на разследващ полицай в рамките на досъдебно наказателно производство. Разпитът представлява способ на доказване в конкретно наказателно производство (чл. 136, ал. 1 от НПК). Неучастието на ревизираното лице в това производство е пречка разпитът да му се противопостави като доказателствено средство. Обратното би означавало, както в случая са постъпили ревизиращите, доказването на съществени за едно административно производство факти да се приемат за доказани в различно /в случая наказателно/ производство без участието на адресата на издадения впоследствие административен акт.

Според чл. 57 от ДОПК с писмени обяснения могат да се установяват факти от значение за ревизията, които са възприети от трето лице. Приобщените протоколи за разпит на свидетели в рамките на наказателно производство имат същото доказателствено значение.

В ал. 2 на чл. 57 от ДОПК обаче изчерпателно са изброени обстоятелствата, които могат да бъдат установени с писмени обяснения, такива са 1. достоверността или авторството на данни от технически носител и неподписани документи; 2. обстоятелствата, за доказването на които законът изисква писмен документ, ако документът е загубен или унищожен не по вина на ревизираното лице или третото лице, както и за установяването на факти и обстоятелства, за доказването на които законът не изисква писмен документ; 3. фактите и обстоятелствата, за които не са съставени документи, когато е имало задължение за това, или са съставени документи, които не отразяват действителни факти и обстоятелства.. Съгласно чл. 57, ал. 4 от ДОПК, обясненията на третите лица се преценяват с оглед на всички други данни и като се взема предвид тяхната заинтересованост от резултата на ревизията, съответно качеството им на свързани лица с ревизирания субект. Поради препращането на чл. 158 от ДОПК към чл. 57, ал. 2 същите ограничения са възпроизведени в първоинстанционния съдебен процес по оспорване на ревизионния акт относно събирането на гласни доказателства.

Наличието на разпит на свидетели в хода на досъдебно производство не отменя ангажимента на органите по приходите в хода на ревизионното производство да съберат обяснения на третите лица, за да ги преценят с оглед на всички други данни и като се вземе предвид тяхната заинтересованост от резултата на ревизията, съответно качеството им на свързани лица с ревизирания субект. От приобщените по делото доказателства не се установява приходните органи да са предприели съответни процесуални действия по събиране на доказателства в рамките на самата ревизия.

В тази връзка оплакването на касационния жалбоподател, че неправилно приходните органи са се позовали единствено на доказателствата събрани в досъдебното производство, е основателно. Правилно е и посоченото в касационната жалба, че освен, че не са оспорили по реда на чл. 193 от ГПК представените от страна на ревизираното лице частни документи, за приходните органи не е съществувала пречка да поискат допускането на гласни доказателства в производството по оспорване на РА пред съда.

С оглед на това административният съд е следвало да обсъди съвкупно представените по делото доказателства, което в случая не е направил. Следва да се отбележи, че по делото са представени 17 бр. договори за наем на моторни превозни средства, сключени между ревизираното лице и СИС Индустрийс ООД (л. 144 и сл. т. 11) с предмет моторна яхта, марка Princess, модел 88Y 040-2016 и фактури към тях; договор за наем от 05.01.2017г. между Топаз мел ООД и SAS/ OFF SHORE/ S.A.L. / (л. 22 и сл. от т. 3) и договор от 12.04.2017г. между Топаз мел ООД и LAMAL Holiday LLS (л. 27 и сл, т. 3, л.735 и сл., т. 2). Представени са платежно нареждане и кредитни преводи от СИС Индустрийс ООД (л. 62 и 63, т. 11) за направени плащания към Топаз мел ООД. В хода на съдебното производство при първото разглеждане на делото е разпитан свидетелят Ж. Фегали пълномощник на най - голямото дружество, което е собственик на СИС Индустрийс ООД. Никое от тези доказателства, представено по делото не е оспорено от приходните органи.

С оглед на така представените доказателства по делото основателно се явява оплакването на касатора, че съдът едностранно е кредитирал като достоверни само неблагоприятните за Топаз мел ООД доказателства, без същите да бъдат съпоставени с доказателствата, водещи до различни фактически и правни изводи. Основателно е и оплакването на касатора, че свидетелите, на чиито показания се основава РА и в последствие обжалваното решение, не са разпитвани нито в хода на ревизията, нито от съда. Обосноваването на правните изводи на първоинстанционния съд най - вече на основата на показания на свидетели, които съдът не е възприел непосредствено след надлежно проведен разпит, обосновава извод за необоснованост на обжалваното решение. Като допълнителен довод в тази насока е фактът, че първоинстанционният съд не е обсъдил показанията на разпитания в хода на съдебното производство свидетел Ж. Фегали. Не е обсъдил и факта, че неговите показания се подкрепят, както от доказателствата по делото, така и от заключението на вещото лице по неоспорената от приходните органи съдебно - счетоводна експертиза.

Касационната инстанция намира, че в хода на административното и съдебно производство са представени достатъчно неоспорени от приходните органи доказателства, които обосновават извод, че закупената яхта Б. С. марка Princess, модел 88Y 040-2016, се използва за икономическата дейност на ревизираното лице, а именно отдаване под наем. Не е оспорен фактът, че Топаз мел ООД е разполагал с процесната яхта. Както и не са опровергани представените от него доказателства за отдаване на яхтата под наем. Фактът, че не са представени корабни дневници, които се водят по правилата на чл. 65 и чл. 66 от Наредба № 5 от 01.09.2004 г. за корабните документи, не може да бъде доказателство, че яхтата не е използвана за стопанската дейност на ревизираното лице.

С оглед на изложеното касационната инстанция намира, че съдът е постановил едно необосновано решение в тази му част с оглед представените по делото доказателства. Решението в обжалваната част по отношение на непризнатите данъчни амортизации за 2017г. в размер на 672 986,37 лева за закупена яхта Б. С. марка Princess, модел 88Y 040-2016 и окомплектовка за нея, следва да бъде отменено и да бъде отменен РА в тази му част.

По отношение на преобразуване на данъчния финансов резултат на Топаз мел ООД на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО:

- за 2015г. със сумата от 45 163,77 лева, непризнати разходи за външни услуги по фактури за комисионна за управление на договор за беърбоут чартър, издадени от У. Л. ЕАД ;

- за 2016г. със сумата от 234 383,84 лева, включваща: 32 395,44 лева разходи за застраховка; 796 лева разходи за такса - регистрация; 201 192,40 лева разходи за лихви по договор и разходи за техническо обслужване и 45 242,05 лева разходи за пристанищни такси;

- за 2017г. със сумата от 141 009,10 лева разходи за лихви по договор и 66 876,85 лева разходи за техническо обслужване и пристанищни такси :

С оглед изложеното по - горе по отношение на доказателствата за използване на яхта Б. С. марка Princess, модел 88Y 040-2016 във връзка със стопанската дейност на Топаз мел ООД следва и горепосочените разходи да бъдат признати на ревизираното лице за данъчни цели. С оглед на това обжалваното решение следва да бъде отменено в тази му част и да бъде отменен РА в тази му част.

По отношение на непризнатите данъчни амортизации за 2015г. в размер на 6 655,17 лева, за 2016г. в размер на 7 729,27 лева и за 2017г. в размер на 7 729,27 лева за оградини мрежи и къщички за дивечовъден участък Кабата:

Отново следва да се приповтори изложеното относно приложението на чл. 42, ал. 3 от ДОПК, както и че посочената разпоредба се отнася единствено за основанието за образуване на ревизионното производство. Наличието на разпит на свидетели в хода на досъдебно производство не отменя ангажимента на органите по приходите в хода на ревизионното производство да съберат обяснения на третите лица, за да ги преценят с оглед на всички други данни и като се вземе предвид тяхната заинтересованост от резултата на ревизията, съответно качеството им на свързани лица с ревизирания субект.

Въпреки изложеното касационната инстанция намира, че административният съд е обсъдил всички доказателства по делото съвкупно и е достигнал до правилен и законосъобразен краен извод за законосъобразност на РА в тази му част. Касационният състав споделя изложеното от първоинстанциониият съд, че остават необосновани и недоказани доводите на ревизираното лице, че в стопанството е извършван лов без стопанско значение, който би могъл да квалифицира разходите като такива за бъдещи периоди, както и твърденията насочени към евентуални бъдещи ползи за активите на дружеството от извършените дейности по стопанисването и ползването на дивечовъдния участък.

Правилно административният съд е изложил, че данни за наличие на лов без стопанско значение се съдържат единствено в показанията на разпитания пред първия първоинстанционен съд свидетел Г. Й.. Съдът правилно е изложил, че се касае за свързано с дружеството лице, което според показанията му: организира охраната на складовете на Т. М. ООД в град Карнобат. Във въпросните показания се твърди, че свидетелят е викан от служител на дружеството да участва в лова. Тези твърдения дори да се приемат за достоверни, не оборват констатациите на данъчните органи, че не са налице доказателства за ползване на дивечовъдния участък за стопанска дейност. От тези показания не може да се изведе единствен и непротиворечив извод, че с извършване на обстрел на вреден дивеч и селективен лов, би се достигнало до бъдещи ползи за активите на дружеството. Следва да се допълни, че свидетелят твърди, че при селективния лов се чистят хищници вълци и чакали, както и лопатари, които не са с добри рога, за да не развалят видът. Това твърдение се опровергава от представената справка от Регионална дирекция по горите Бургас за извършения обстрел в дивечовъден участък Кабата към ТП ДГС Средец за периода от 01.01.2015г. до 31.12.2018г., от която се вижда, че в процесните данъчни периоди основно са обстрелвани диви свине.

Видно от събрания в хода на ревизията доказателствен материал ловното стопанство се е ползвало за провеждане на лов от членове на семейството на управителя на дружеството, като поддръжката и цялостната дейност не е била насочена към извършване на стопанска дейност. Правилно административният съд е достигнал до извод, че твърденията за бъдещи намерения за извършване на такава, се явяват голословни и недоказани. Касационната инстанция намира, че правилно административният съд е изложил, че тези твърдения противоречат и на нормалната икономическа логика, тъй като ако дружеството е имало намерение да извършва твърдяната стопанска дейност, е нямало никакви пречки да я осъществявала и през ревизирания период, макар и не всички животни да са били трофейни екземпляри или поне да е създало някаква организация или материална база, която да позволява да извършва такава стопанска дейност. Твърдените инвестиционни намерения за изграждане на ловен дом са недоказани както в хода на ревизията, така и в хода на съдебното производство. Правилно административният съд е отчел, че към крайния на ревизионния период са изминали повече от девет години от сключване на договора за предоставяне стопанисването и ползването на дивеча в дивечовъден участък Кабата в район на дейност ДГС Средец. А при приключване на ревизията, до изтичане срока на договора са останали по-малко от шест години. Необосновани и неподкрепени с доказателства са твърденията на касационния жалбоподател, че е налице сградата в етап на проект. Правилно съдът е отчел, че дори и същата да бъде построена, тя би се ползвала за кратък период съобразно срока на договора, което отново сочи, че тези възражения са несъдържателни. Като допълнение следва да се посочи, че до края на съдебното производство не са налице твърдения или доказателства сграда въобще да е започната или изградена.

С оглед гореизложеното правилен и законосъобразен е изводът на приходните органи, че дивечовъден участък Кабата не е използван за стопанска дейност от Т. М. ООД.

Така мотивитран касационният състав на Първо отделение намира, че решението в обжалваната част по отношение на непризнатите данъчни амортизации за 2015г. в размер на 6 655,17 лева, за 2016г. в размер на 7 729,27 лева и за 2017г. в размер на 7 729,27 лева за оградини мрежи и къщички за дивечовъден участък Кабата, се явява правилно и законосъобразно и следва да бъде оставено в сила.

По отношение на преобразуване на данъчния финансов резултат на Топаз мел ООД на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО за 2015г. със сумата от 34052 лева, за 2016г. със сумата от 32168 лева и за 2017г. със сумата от 31984 лева, непризнати разходи за платени годишни такси за стопанисване на дивеча в дивечовъден участък Кабата и разходи за платен членски внос:

С оглед изложеното по - горе по отношение на липсата на доказателства за използване на дивечовъден участък Кабата във връзка със стопанската дейност на Топаз мел ООД следва горепосочените разходи да не бъдат признати на ревизираното лице. С оглед на това обжалваното решение следва да бъде оставено в сила в тази му част и да бъде отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА в тази ѝ част.

По отношение на непризнатите данъчни амортизации за 2015г. в размер на 9 689,18 лева във връзка с актив МПС с марка: М. Б. Е 350 CDI 4М с рег. № [рег. номер] :

Касационната инстанция намира касационната жалба за основателна по отношение на непризнатите данъчни амортизации за 2015г. в размер на 9689,18 лева във връзка с актив МПС с марка: М. Б. Е 350 CDI 4М с рег. № [рег. номер].

Необоснован се явява изводът на първоинстанционния съд, че лек автомобил марка: М. Б. Е 350 CDI 4М с рег. № [рег. номер] не е ползван за дейността на Топаз мел ООД, а отдаването му под наем е било фиктивно. По делото не се спори, че активът лек автомобил марка: М. Б. Е 350 CDI 4М с рег. № [рег. номер] е придобит през м.03.2011г., т. е. е наличен в патримониума на ревизираното лице. За да откажат да признаят начислените амортизации за обсъждания актив за 2015г., приходните органи са изложили единствено, че същият е отдаден под наем на Ф. С. ЕООД, считано от м.01.2016г., но на актива е начислена данъчна амортизация за 2015г. в размер на 9689,18 лева. Касационната инстанция констатира, че в хода на административното производство приходните органи никъде не са обсъждали представените доказателства и обяснения от ГРОЗД Н. НЯГОЛОВА 1 ЕООД.

Видно от представените доказателства по делото между Топаз мел ООД и ГРОЗД Н. НЯГОЛОВА 1 ЕООД е налице договор за наем на моторни превозни средства, сключен на 10.04.2014г. (л. 23, т. 11). Съгласно чл. 1 от същия предмет на договора е МПС Мерцедес [рег. номер]. Съгласно чл. 4 срокът на договора е до 30.12.2015г. По делото са представени 12 бр. фактури (л. 25-37, т. 11), издадени от Топаз мел ООД към ГРОЗД Н. НЯГОЛОВА 1 ЕООД с предмет наем МПС Мерцедес СА 2012 с посочване на месеца, за който е плащането. Тези доказателства по делото не са оспорени от приходните органи, както и не са обсъждани от тях.

Касационната инстанция намира, че от така представените доказателства се установява, че Топаз мел ООД отдава под наем на ГРОЗД Н. НЯГОЛОВА 1 ЕООД процесния автомобил. Представените още в хода на административното производство доказателства не са оспорени от приходните органи. С оглед на това настоящият състав намира, че Топаз мел ООД е успяло да докаже, че използва актива за икономическата си дейност отдаване под наем, през 2015г. За какво е използван автомобилът от страна на ГРОЗД Н. НЯГОЛОВА 1 ЕООД е без значение за настоящото производство. С оглед на това е неотносимо изложеното от административния съд, че по делото не са представени доказателства за разходи за експоатация, пътни книжа и пътни листове. От мотивите на съда не се установява на какво основание и въз основа на какви доказателства е приел, че договорът за наем на МПС е фиктивен.

Освен това фактът, че решаващият орган е признал амортизации за същия лек автомобил за следващите данъчни периоди при едни и същи доказателства във връзка с реалността на доставките отдаване под наем на автомобил, води до извод за непоследователен подход и критерии при анализ на доказателствата относно процесните доставки. Касационната инстанция намира, че са представени необходимите доказателства за признаване на данъчни амортизации за процесната 2015г., тъй като Топаз мел ООД е съумяло да докаже използването на актива - лек автомобил марка: М. Б. Е 350 CDI 4М с рег. № [рег. номер], за стопанската си дейност през процесния данъчен период.

Така мотивитран касационният състав на Първо отделение намира, че решението в обжалваната част по отношение на непризнатите данъчни амортизации за 2015г. в размер на 9 689,18 лева във връзка с актив МПС с марка: М. Б. Е 350 CDI 4М с рег. № [рег. номер] следва да бъде отменено и да бъде отменен РА в тази му част.

По отношение на непризнатите данъчни амортизации на основание чл. 79 и чл. 54, ал. 1 от ЗКПО за 2017г. в общ размер на 43 350,61 лева във връзка с активи мебели, закупени от PAYANINI Италия, TURRI Италия и Ретро М ООД:

Следва да се посочи, че в касационната жалба няма конкретни доводи за незаконосъобразност на обжалваното решение по отношение на непризнатите данъчни амортизации за 2017г. в общ размер на 43 350,61 лева във връзка с активи мебели, закупени от PAYANINI Италия, TURRI Италия и Ретро М ООД. Първоинстанционният съд е изложил подробни мотиви в тази част на спора. Доводите на Административния съд са обосновани и се споделят от настоящият касационен състав. Поради това те не следва да бъдат преповтаряни, а на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно от АПК следва да се препрати към мотивите на първоинстанционния съд в тази им част.

С оглед на изложеното касационната инстанция намира, че обжалваното решение е правилно в частта му, с която е оставен в сила РА по отношение на непризнатите данъчни амортизации на основание чл. 79 и чл. 54, ал. 1 от ЗКПО за 2017г. в общ размер на 43 350,61 лева във връзка с активи мебели, закупени от PAYANINI Италия, TURRI Италия и Ретро М ООД.

По отношение на преобразуване на данъчния финансов резултат на Топаз мел ООД на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО с разходи, несвързани с дейността за данъчни периоди 2015г., 2016г. и 2017г. в общ размер на 212 331,19 лева, във връзка с разходи за наем на луксозни автомобили от Eurolink e.K Германия и Р. Л. мобил ЕООД:

Касационната жалба се явява неоснователна по отношение на извършените преобразувания на данъчния финансов резултат на ревизираното лице за 2015 г. със сумите 38 725,42 лева по договори с Eurolink e.K и 45 141,25 лева по договори с Р. Л. мобил ЕООД; за 2016 г. със сумите 36 506,54 лева по договори с Eurolink e.K и 3 750 лева по договори с Р. Л. мобил ЕООД и за 2017 г. със сумата 88 207,98 лева по договори с Eurolink e.K.

Следва да се посочи, че в същата няма конкретни доводи за незаконосъобразност на обжалваното решение по отношение на разходите за наем на луксозни автомобили от Eurolink e.K Германия и Р. Л. мобил ЕООД. Конкретни доводи са изложени само по отношение на автомобил марка: М. Б. Е 350 CDI 4М с рег. № [рег. номер], който е собственост на Топаз мел ООД. Неоснователно е твърдението, че административният съд не е взел предвид указанията на Върховния административен съд (ВАС), тъй като по отношение на обсъжданите доставки указания от първата касация не са давани.

Първоинстанционният съд е изложил подробни мотиви в тази част на спора като се е произнесъл по всички възражения срещу РА в тази му част, релевирани отново в касационната жалба. Доводите на Административния съд са обосновани и се споделят от настоящият касационен състав. Поради това те не следва да бъдат преповтаряни, а на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно от АПК следва да се препрати към мотивите на първоинстанционния съд в тази им част.

Касационната инстанция следва да допълни, че необосновано касаторът сочи, че съдът не е обсъдил отдаването под наем на автомобили на Ф. С. ЕООД и изложеното в съдебно-счетоводната експертиза в тази връзка. Видно от представените документи отдаваните под наем на автомобили на Ф. С. ЕООД не са процесните луксозни автомобили наети от Eurolink e.K Германия и Р. Л. мобил ЕООД. Посочените в договора за отдаване под наем на Ф. С. ЕООД автомобили са с различни регистрационни номера от процесните автомобили.

С оглед на изложеното касационната инстанция намира, че обжалваното решение е правилно в частта му, с която е оставен в сила РА по отношение на извършеното преобразуване на данъчния финансов резултат на Топаз мел ООД на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО с разходи, несвързани с дейността за данъчни периоди 2015г., 2016г. и 2017г. в общ размер на 212 331,19 лева, във връзка с разходи за наем на луксозни автомобили от Eurolink e.K Германия и Р. Л. мобил ЕООД.

По отношение на преобразуване на данъчния финансов резултат на Топаз мел ООД на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО с разходи, несвързани с дейността за данъчен период 2017г. в размер на 3 308,33 лева, във връзка с фактури №№ 329/29.12.2017г. и 337/13.02.2018г., издадени от Марина СЗ ЕООД:

Следва да се посочи, че в касационната жалба няма конкретни доводи за незаконосъобразност на обжалваното решение по отношение на непризнатите разходи за данъчен период 2017г. във връзка фактури №№ 329/29.12.2017г. и 337/13.02.2018г., издадени от Марина СЗ ЕООД ООД. Първоинстанционният съд е изложил подробни мотиви в тази част на спора. Доводите на Административния съд са обосновани и се споделят от настоящия касационен състав. Поради това те не следва да бъдат преповтаряни, а на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно от АПК следва да се препрати към мотивите на първоинстанционния съд в тази им част.

С оглед на изложеното касационната инстанция намира, че обжалваното решение е правилно в частта му, с която е оставен в сила РА на преобразувания данъчен финансов резултат на Топаз мел ООД на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО с разходи, несвързани с дейността за данъчен период 2017г. в размер на 3 308,33 лева, във връзка с фактури №№ 329/29.12.2017г. и 337/13.02.2018г., издадени от Марина СЗ ЕООД.

По отношение на определените задължения за данък по чл. 195 от ЗКПО данък, удържан при доходи на чуждестранни лица, за 2015г. в размер на 3872,55 лева, за 2016г. в размер на 3650,66 лева и за 2017г. в размер на 8820,79 лева във връзка с доходи от наем на луксозни автомобили, реализиран от чуждестранно лице Eurolink e.K Германия:

Няма спор по делото, че Eurolink e.K Германия не е притежавал постоянен обект на територията на страната, чрез който да осъществява своята дейност. Безспорно е също така, че изплатените суми за наем са превеждани по негова банкова сметка в Германия. Тази фактическа установеност дава основание да се направи извод, че приложима към казуса е СИДДО. Доходът от наем на лек автомобил, изплатен от местно лице на България в полза на дружество, местно за данъчни цели на Германия, се облага само в Германия. С аргумент от разпоредбата на чл. 7, т. 7 от СИДДО и доколкото доходите от наем на движимо имущество не са предмет на регулиране в други нейни разпоредби, като печалба от стопанска дейност, те се облагат в държавата, за която лицето е местно, освен ако дейността не се упражнява в другата договаряща държава чрез място на стопанска дейност чл. 7, т. 1, изр. 1 от СИДДО. Предвид изложеното, дължимо е облагане на дохода в страната, за която лицето (Eurolink e.K) е местно, тоест в Германия. Поради това, досежно доходите от наем на леките автомобили и определянето на данък при източника за чуждестранно юридическо лице спорният РА е незаконосъобразен и е следвало да се отмени от първоинстанционния съд в тази му част по изложените съображения. Като е приел обратното и е отхвърлил жалбата по тази част от оспорването срещу РА, съдът е постановил неправилно решение в тази част, което подлежи на отмяна. Дължима е и отмяна на спорния РА в тази част като незаконосъобразен.

По приложението на ЗДДФЛ:

С оглед приетото за установено от касационната инстанция в частта по ЗКПО относно яхта Б. С. марка Princess, модел 88Y 040-2016 следва решението на административния съд да бъде отменено и в частта, с която е потвърден РА относно определените задължения на Топаз мел ООД за окончателен данък за доходите от дивиденти под формата на скрито разпределение на печалба, определен за 2015г. в размер на 3 585,99 лева; за 2016г. в размер на 143 619,33 лева; за 2017г. в размер на 103 826,97 лева и за 2018г. в размер на 76 325,18 лева.

Не са налице доказателства за наличие на скрито разпределение на печалба, с оглед на което РА в посочената част се явява незаконосъобразен.

По приложението на ЗДДС:

По отношение на декларираните ВОД към Konstantinidis M. G. с VAT [номер] и M. Soultana с VAT [номер] и начисления данък в общ размер на 148 258,85 лева:

Съгласно чл. 7, ал. 1 от ЗДДС в приложимата редакция вътреобщностна доставка на стоки е доставката на стоки, транспортирани от или за сметка на доставчика - регистрирано по този закон лице, или на получателя от територията на страната до територията на друга държава членка, когато получателят е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка. Съобразно чл. 53, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, вътреобщностните доставки са облагаеми с нулева ставка на данъка, а удостоверяващите ги документите са определени с Правилника за прилагане на закона. Препращането е към нормата на чл. 45 от ППЗДДС, в приложимата за ревизирания период редакция, която в зависимост от подлежащите на установяване правно релевантни факти разграничава изискуемите се документи за доказване в две групи - доказателства за доставката и доказателства за изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава-членка.

Така очертаният национален регламент е в унисон с тълкуванията на СЕС, според които освобождаването на ВОД става приложимо само когато правото на разпореждане като собственик с тази стока е прехвърлено на приобретателя и продавачът докаже, че посочената стока е изпратена или транспортирана в друга държава - членка и вследствие на това изпращане или транспортиране същата стока е напуснала физически територията на държавата - членка на доставката /решение на СЕС от 27.09.2007 г. по дело № С-409/04 Teleos и т. 31 от решение на СЕС от 06.09.2012 г. по дело № С-273/11 Mecsek Gabona Kft/. Директива 2006/112/ЕО оставя в правомощията на държавите членки да определят условията, при които освобождават ВОД от ДДС, като разпределението на доказателствената тежест в процеса се регулира изцяло от националното право и е в зависимост от обичайната практика, установена за сходни операции /т. 35 - 38 от решение на СЕС от 06.09.2012 г. по дело № С-273/11 Mecsek Gabona Kft и т. 26 - 30 от решение на СЕС от 09.10.2014 г. по дело № С-492/2013 Траум ЕООД/. В решението по дело С-409/04 г. СЕС е посочил, че вменяването на задължение на ревизираното лице да представи убедително доказателство за физическото напускане на стоките на територията на държавата - членка не гарантира правилното и ясно прилагане на освобождаванията и поставя това лице в положение на несигурност /т. 51/ в нарушение на основния принцип на правото на ЕС на правна сигурност, изискващ нормите да бъдат ясни и точни и прилагането им да е предвидимо за лицата. Спазването на този принцип се постига чрез регламентиране от националните власти на условията за освобождаване, вкл. чрез списък от документи, които следва да се представят на компетентните органи. Не е в противоречие със съюзното право да се изисква от доставчика да вземе всички мерки, които могат разумно да се очакват от него, за да се увери, че осъществяваната от него операция не го довежда до участие в данъчна измама. В случай, че доставчикът е действал добросъвестно и е представил доказателства, установяващи на пръв поглед правото му на освобождаване на дадена ВОД, е недопустимо впоследствие националните органи да го задължат да заплати ДДС върху тези стоки, когато доказателствата се окажат с невярно съдържание, без да бъде установено участието на споменатия доставчик в данъчната измама /т. 68/.

Касационната инстанция намира касационната жалба за частично основателна по отношение на начисления ДДС във връзка с декларираните ВОД към Konstantinidis M. G. с VAT [номер] по следните съображения:

Не е спорно между страните, че Топаз мел ООД е декларирало ВОД към Konstantinidis M. G. с VAT [номер] по 13 броя фактури за данъчни периоди м.02.2016г., от м.09.2016г. до м.11.2016г., м.02.2017г., м.05.2017г., м.08.2017г., м.10.2017г., м.01 и м.02.2018г., м.07.2018г. с обща стойност по фактури - 175 264,30 лева.

Неправилен се явява изводът на първоинстанционния съд, че в конкретния случай в представената от страна на ревизираното лице информация не се съдържат данни за превоза на стоките към Konstantinidis M. G.. Видно представеното още в хода на административното производство обяснение от Топаз мел ООД, находящо се в папка 24, лист 25 и следващите, дружеството е представило подробен списък на извършените ВОД. В списъка се съдържа информация по всяка една фактура по ВОД за чия сметка е бил транспортът, с кой доставчик е осъществен, налично е посочване на номера на автомобила, с който е осъществен транспортът.

Частично правилно се явява заключението на първоинстанционния съд, че за нито една от посочените доставки в РА сделки не е налице пълният обем от необходими документи, сочещи че действително е извършена ВОД.

Касационната инстанция намира, че това съждение е вярно относно фактури №№ 6759/15.02.2016г., 6754/11.02.2016г., 7412/12.09.2016г., 7551/24.10.2016г., 7646/24.11.2016г. и 7885/10.02.2017г.

По отношение на фактури №№ 7412/12.09.2016г. и 7646/24.11.2016г. касационната инстанция констатира, че по делото не се съдържат нито процесните фактури, нито ЧМР към тях. В представения списък на извършените ВОД от Топаз мел ООД е посочено, че по тези две фактури транспортът е за сметка на получателя. С оглед на това следва да се отбележи, че по отношение на тези две фактури по делото не са представени транспортен документ или писмено потвърждение от получателя или упълномощено от него лице, удостоверяващи, че стоките са получени на територията на друга държава членка, каквото е изискването на чл. 45, т. 2, б. а от ППЗДДС в приложимата редакция.

По отношение на фактури №№ 6759/15.02.2016г., 6754/11.02.2016г., 7551/24.10.2016г. и 7885/10.02.2017г. следва да бъде отбелязано, че в представените по делото ЧМР в клетка 24 липсва подпис или печат на получателя. В представения списък на извършените ВОД от Топаз мел ООД е посочено, че по тези фактури транспортът е за сметка на получателя. Което обосновава и правилността на извода на административния съд, че не отговарят на изискванията на чл. 45, т. 2, б. а от ППЗДДС. Законодателят в чл. 45 от ППЗДДС е възприел две алтернативни предпоставки за установяване извършването на ВОД - транспортен документ или писмено потвърждение, че стоката е пристигнала при получателя в другата държава-членка. В процесния случай са представени CMR - товарителници, които представляват частен диспозитивен документ и като такъв се ползват само с формална, а не и с материална доказателствена сила. Освен това видно от представените по делото товарителници, се установява, че те носят само подписите на изпращач (доставчик) и превозвач. Следва да се изложи, че непопълването на клетка 24 - подпис и печат на получателя и липсата на други доказателства по делото във връзка с извършените доставки, води до извод, че ВОД не са осъществени. В този смисъл следва да се посочи, че без значение е дали доставката е извършена на територията на страната или се касае за ВОД - и при двата случая следва по категоричен начин да се докаже, че е прехвърлена нейната собственост от доставчика на получателя, като при вътрешните доставки това доказване е при условията на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД, а при ВОД - дали стоката е достигнала до нейния получател. Само от ЧМР не се установява посоченото обстоятелство, тъй като клетка 24 не е попълнена и няма други данни стоката да е достигнала по местоназначението си в другата държава-членка. Смисълът на чл. 45, т. 2, б. а от ППЗДДС за изискване за транспортен документ, означава в него да са налице всички реквизити, с които да се доказва изпращането, респ. получаването на стоката. В случая няма данни за получаване на стоката. Фактурите са частен диспозитивен документ, който може да замести договора между страните по доставката, но не представляват доказателства за нейното реално изпълнение. Неустановяването на осъществен ВОД, означава, че стоката е реализирана на територията на страната, която доставка е облагаема с 20% ДДС, а не е облагаема доставка с нулева ставка, каквото представлява ВОД.

С оглед на изложеното касационната инстанция намира, че обжалваното решение е правилно в частта му, с която е оставен в сила РА за сумата от 14916,34 лева, начислен ДДС във връзка с декларираните ВОД към Konstantinidis M. G. с VAT [номер] по фактури№№ 6759/15.02.2016г., 6754/11.02.2016г., 7412/12.09.2016г., 7551/24.10.2016г., 7646/24.11.2016г. и 7885/10.02.2017г.

Настоящият състав не споделя изводите на административния съд по отношение на начисления ДДС в размер на 17 183,21 лева във връзка с декларираните ВОД към Konstantinidis M. G. с VAT [номер] по фактури №№ 8170/12.05.2017 г., 8422/08.08.2017 г., 8619/11.10.2017 г., 8635/16.10.2017 г., 8945/26.01.2018 г., 8993/09.02.2018 г. и 9389/13.07.2018г.

По отношение на тези фактури са изпълнени изискванията на чл. 45, т. 2, б. а от ППЗДДС налице е пълният обем от необходими документи, сочещи, че действително са извършени ВОД.

Първоинстанционният съд не е взел предвид, че във връзка с фактура № 8170/12.05.2017 г. е представено ЧМР, попълнено с всички изискуеми реквизити. Видно от представения списък на извършените ВОД от Топаз мел ООД е посочено, че по тази фактура транспортът е за сметка на получателя (л. 26, т. 24, ред 12). Фактът дали са представени фактури за извършен транспорт и дали лицата, посочени като шофьори, са назначени в дружеството доставчик на транспортна услуга, е ирелевантен, тъй като във връзка с тази доставка са представени изискуемите документи по чл. 45, т. 2, б. а от ППЗДДС фактура за доставката, посочен идентификационен номер по ДДС на получателя, издаден от държава членка, под който номер му е извършена доставката и документи, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка, а именно транспортен документ (в случая ЧМР), удостоверяващ, че стоките са получени на територията на друга държава членка - в случаите, когато транспортът е извършен от получателя. В допълнение следва да се изложи, че по делото е представено и писмено потвърждение от получателя (т. 19, л. 305), удостоверяващо, че стоките са получени на територията на друга държава членка, съдържащо всички изискуеми реквизити, посочени в чл. 45, т. 2, б. а от ППЗДДС.

По отношение на фактура № 8422/08.08.2017 г. необосновано е изложеното от административния съд, че видно от обясненията на управителя на дружеството доставчик на транспортна услуга Митос БГ ЕООД Щ. Щ., се установява, че дружеството не е извършвало превоз на стоки на Т. М. ООД през м. 08.2017г., съответно липсват документи за този превоз. Съдът не е съобразил, че от представения списък на извършените ВОД от Топаз мел ООД се установява, че по тази фактура транспортът е за сметка на получателя (л. 26, т. 24, ред 15). Административният съд не е обърнал внимание, че в ИПДПОЗЛ № П-02002019154501-040-001/13.09.2019г. въпросът, който е зададен на представляващия Митос БГ ЕООД е: Посочете дали сте извършвали транспорт на стоки с поръчител Т. М. ООД с [ЕИК] и получател Konstantinidis M. G. през следните приоди: м.08/2017г. (л. 57, т.24). След като транспортът е за сметка на получателя по фактурата Konstantinidis M. G. е напълно логичен отговорът, който приходните органи са получили от Митос БГ ЕООД: Митос БГ ЕООД не е извършвал транспорт на стоки на Т. М. ООД, [ЕИК] през м.08.2017г.. Дружеството, което е заявило транспорта, е Konstantinidis Mihalis Gios и транспортът на стоки е до същото това дружество, така че напълно обоснован се явява отговорът на Митос БГ ЕООД. Остава отворен въпросът защо приходните органи не са потърсили информация от Митос БГ ЕООД относно доставки заявени от гръцкото дружество и доставени до същото. Съдът не е обсъдил факта, че към фактура № 8422/08.08.2017 г. е представено освен ЧМР (т.19, л. 306) и писмено потвърждение от получателя (т. 19, л. 307 гръб), удостоверяващо, че стоките са получени на територията на друга държава членка, съдържащо всички изискуеми реквизити, посочени в чл. 45, т. 2, б. а от ППЗДДС. С оглед на това настоящата инстанция намира, че са налице всички предпоставки, за да бъде признато реално осъществяване на ВОД във връзка с фактура № 8422/08.08.2017 г.

По отношение на фактури №№ 8619/11.10.2017 г., 8635/16.10.2017 г., 8945/26.01.2018 г., 8993/09.02.2018 г. и 9389/13.07.2018г. се установява, че транспортът е за сметка на Konstantinidis M. G. (виж обяснения - л. 25 и сл., т. 24). Това твърдение се потвърждава от обяснителната записка вх. № 12337/15.09.2019г., представена пред приходните органи от доставчика на транспортната услуга ВАМАНД ЕООД. Ирелевантен е въпросът как е осъществено плащането по фактурите за транспортните услуги по банков път или в брой. Административният съд е следвало да вземе предвид, че по фактури №№ 8619/11.10.2017 г. и 8635/16.10.2017 г. са представени писмени потвърждения от получателя (т. 19, л. 308 и л. 310 гръб), удостоверяващи, че стоките са получени на територията на друга държава членка, съдържащи всички изискуеми реквизити, посочени в чл. 45, т. 2, б. а от ППЗДДС. Към фактури №№ 8945/26.01.2018 г., 8993/09.02.2018 г. и 9389/13.07.2018г. са представени пътни листи, които са останали необсъдени от приходните органи и съда. По 5-те бр. фактури са представени ЧМР с всички реквизити, изискуеми от закона.

Касационната инстанция не споделя аргумента на административния съд, обосноваващ тезата за недоказано извършване на ВОД с оглед на факта, че гръцкият гражданин Konstantinidis G. в отговора на молбата по SCAC е посочил, че не е запазил никакви фактури по въпросните сделки, че дружеството му не е декларирало проверяваните сделки в неговите счетоводни книги и ДДС декларации в обобщените декларации VIES за вътреобщностни придобивания. Неоснователен е и аргументът, че същото е съществена индиция, че дружеството Konstantinidis M. G. не е реалния получател на доставките, ако се приеме изобщо, че същите са били осъществени. Настоящият съдебен състав на ВАС счита, че това обстоятелство само по себе си не съставлява основание за непризнаване на ВОД и съответно за начисляване на ДДС, при установяване на законоустановените предпоставки по чл. 7, ал. 1 от ЗДДС и при наличие на документите по чл. 45 от ППЗДДС. От така изложеното от управителя на дружеството получател по ВОД се установява, че същият потвърждава, че Konstantinidis M. G. е закупило стоки (количества брашно) от българското дружество. Управителят е дал обяснения и за начина на плащане на стоките твърди, че е направил плащанията чрез българска банка UNICREDIT BULBANK. Изложил е, че е депозирал парите в своята лична сметка и след това преводът е направен към банковата сметка на българското дружество. Потвърден е и начинът на транспортиране на стоката, за чия сметка е и с кое дружество, осъществяващо транспортни услуги, е осъществен. Не е спорно по делото, че VIN номерът на получателя е валиден към датите на ВОД, а декларирането на ВОП от получателя или липсата на такова пред гръцките данъчни власти не следва да има негативни последици за доставчика, освен при установено знание от негова страна за данъчна измама, каквито твърдения и доказателства в случая не са направени и не са налице.

Като допълнителен аргумент в тази връзка следва да се изложи, че административният съд не е обсъдил представената от приходните органи разпечатка от обмен на информация с гръцките данъчни власти (т.2, л. 847 и сл.), от която се установява, че гръцкото дружество декларира ВОП на стоки от българското дружество Топаз мел ООД от първото тримесечие на 2016г. до третото тримесечие на 2018г. на обща стойност 96 874,30 Евро. Тези ВОП на стоки гръцките власти установяват, че са записани в счетоводните книги на гръцката фирма. Освен това констатират, че са декларирани в СД по ДДС и VIES декларации, подадени от гръцкото дружество.

С оглед на изложеното обжалваното решение се явява неправилно в частта му, с която е оставен в сила РА за сумата от 17183,21 лева, начислен ДДС във връзка с декларираните ВОД към Konstantinidis M. G. с VAT [номер] по фактури №№ 8170/12.05.2017 г., 8422/08.08.2017 г., 8619/11.10.2017 г., 8635/16.10.2017 г., 8945/26.01.2018 г., 8993/09.02.2018 г. и 9389/13.07.2018г. и същото в тази му част следва да бъде отменено.

Касационната инстанция намира касационната жалба за частично основателна по отношение на начисления ДДС във връзка с декларираните ВОД към M. Soultana с VAT [номер] по следните съображения:

Не е спорно между страните, че Топаз мел ООД е декларирало ВОД към M. Soultana с VAT [номер] по 49 броя фактури за данъчни периоди от м.04.2016 г. до м.06.2018г. и м.08.2018г. с обща стойност по фактури 580 796,43 лева.

Касационната инстанция намира за правилно обжалваното решение в частта му, с която е оставен в сила РА за сумата от 12023,26 лева, начислен ДДС във връзка с декларираните ВОД към M. Soultana с VAT [номер] по фактури №№ 8829/14.12.2017г., 8866/21.12.2017 г., 8915/11.01.2018 г., 9031/22.02.2018г. и 9442/01.08.2018г.

По отношение на фактури №№ 8915/11.01.2018 г. и 9442/01.08.2018г. следва да бъде изложено, че са представени само ЧМР (т. 20, л. 21 гръб и л. 32, т. 24, л. 73). Видно кл. 24 в представените ЧМР положения подпис и печат на получател на стоката не са на M. Soultana с VAT [номер]. След като не са представени други доказателства във връзка с тези доставки и обяснения на ревизираното лице или неговия получател в тази връзка, правилно административният съд е заключил, че по делото не е доказано по тези доставки получател да е именно M. Soultana с VAT [номер].

Същото важи и то на още по - голямо основание за фактури №№ 8829/14.12.2017г., 8866/21.12.2017 г. и 9031/22.02.2018г., тъй като освен в представените ЧМР, подпис и печат на друго дружество се намират и в представените писмени потвърждения, че стоката е пристигнала при получател в другата държава-членка (т. 20, л. 23 гръб, 68 и 70 гръб). След като не са представени други доказателства във връзка с тези доставки и обяснения на ревизираното лице или неговия получател в тази връзка, правилно административният съд е заключил, че по делото не е доказано по тези доставки получател да е именно M. Soultana с VAT [номер].

Настоящият състав не споделя изводите на административния съд по отношение на начисления ДДС в размер на 104 136,03 лева във връзка с декларираните ВОД към M. Soultana с VAT [номер] по останалите 44 бр. фактури.

Неправилно първоинстанционният съд е направил извод за неосъществяване на ВОД към M. Soultana с VAT [номер], предвид информацията, предоставена по линия на международния обмен с гръцките данъчни власти по повод на представените SCAC (т. 2, л. 838 и сл. и т. 36, л. 220 и сл.). Последните действително представляват официални документи и се издават въз основа на Регламент 904/2010 г. на Съвета относно административното сътрудничество и борбата с измамите в областта на данъка върху добавената стойност (ОВ L 268, 12.10.2010 г., стр. 118), като в представените по делото SCAC е посочено, че гръцкият съконтрахент на касационния жалбоподател не е намерен. Така посоченото в обмена на информация между българските и гръцки данъчни власти не може да се приеме, че доказва неосъществяването на ВОД, нито пък, че доказва, че M. Soultana не е получател на процесните доставки.

Според настоящия състав последващото дерегистриране от регистъра по ДДС на гръцкия търговец е без значение, след като към момента на ВОД получателят на стоките е бил с валиден данъчен номер. Легално определение на понятието за липсващ търговец се е съдържало в разпоредбите на Регламент 1925/2004 (отм.), който сочи, че извод за такъв може да се направи само при пълно доказване на всички кумулативни предпоставки за квалифицирането му: доказване от страна на приходната администрация, че търговецът с намерение измама придобива или доставя стоки и услуги без да превежда дължимия ДДС. Действащият към момента Регламент за изпълнение 79/2012 г. не борави с това понятие, а от представените данни по реда на обмена на информация не се установява измама. Доказателствата по смисъла на чл. 171, ал. 2 от ЗДДС, са информация за факти, получена по реда на чл. 7 от Регламент 904/2010, но правните изводи на отговарящата администрация не могат да се ценят като верни до доказване на противното. Нещо повече, приходната администрация не доказва, че доставчикът, извършвайки доставки на този търговец, знае, че участва или е бил длъжен да знае, че участва в измама. Същественият за спора факт - транспортирането на стоката от територията на България до територията на Гърция, е установен чрез представените по делото на международни товарителници.

Следва да се вземе предвид, че запитването е направено на 02.06.2021г. (л. 838, т. 2), а процесните фактури са издадени много преди това (в периода м.04.2016 г. до м.06.2018г. и м.08.2018г.). Това, че лицето не е намерено през 2021г. и има данни, че декларираният адрес е бил нает от M. Soultana до 2011г., а към момента на проверката е отдаден под наем на друго дружество, не означава автоматично, че ВОД не са извършени и че лицето получател не е известно.

Съдът е следвало да обсъди информацията, предоставена по линия на международния обмен с гръцките данъчни власти по повод на представените SCAC, съвкупно с останалите доказателства по делото.

Административният съд е следвало да съобрази, че по процесните 44 бр. фактури са представени ЧМР, попълнени с всички изискуеми реквизити. Към обсъжданите 44 бр. фактури са приложени 32 броя пътни листи, 42 бр. писмени потвърждения от получателя (находящи се в т. 20 и т. 8), удостоверяващи, че стоките са получени на територията на друга държава членка, съдържащи всички изискуеми реквизити, посочени в чл. 45, т. 2, б. а от ППЗДДС. Към 22 от фактурите са приложени протоколи за извършена проверка на стоки с висок фискален риск при ВОД, в които са посочени както вида, количеството и цената на стоката, така и получателя ѝ. Следва да се отбележи, че по двете фактури №№ 7356/24.08.2016г. и 8526/14.09.2017г., по които не са представени потвърждения за получаване, са представени протоколи за извършена проверка на стоки с висок фискален риск при ВОД (л. 90 и 57, т. 20).

Видно от представения списък на извършените ВОД от Топаз мел ООД е посочено конкретно по всяка една фактура дали транспортът е осъществен за собствена сметка или за сметка на получателя на доставката (л. 25 и сл., т. 24). Отделно е посочено за всяка една от фактурите, ако транспортът е за сметка на Топаз мел ООД, дали е осъществен чрез собствен транспорт или чрез подизпълнител. Не е спорно между страните, че Топаз мел ООД разполага с транспортни средства, годни да превозят процесните стоки, че има лиценз за международен автомобилен превоз на товари за чужда сметка или срещу възнаграждение (л. 28, т. 24), че разполага с лица, назначени на длъжност шофьор. Към всяка фактура, за която е посочено, че е доставена със собствен транспорт е представен пътен лист.

По доставките, за които се сочи използван транспорт чрез подизпълнител, е посочено конкретно кой е подизпълнителят. Извършена е проверка от приходните органи на дружествата, осъществяващи транспортните услуги по процесните доставки, като същите са представили фактури за осъществени транспортни услуги, пътни листи, копия на ЧМР и др. доказателства във връзка с извършените услуги. Въпреки това следва да се подчертае, че фактът дали са представени фактури за извършен транспорт и дали лицата, посочени като шофьори са назначени в дружеството доставчик на транспортна услуга, е ирелевантен.

В допълнение следва да се изложи, че фактът, че решаващият орган е признал осъществен ВОД към други дружества - получатели BALKANIA TRADE MON EPE и STRAGALOPITIKI LTD, при едни и същи доказателства във връзка с транспортирането и получаването на стоките (съдържащи се в кориците на настоящото дело), води до обоснования извод за непоследователен подход и критерии при анализ на доказателствата относно процесните доставки.

С оглед на гореизложеното следва да се посочи, че касационната инстанция намира, че във връзка с доставките по обсъжданите 44 бр. фактури са представени изискуемите документи по чл. 45 от ППЗДДС.

Решението обжалваната част по отношение на начисления ДДС в размер на 104 136,03 лева във връзка с декларираните ВОД към M. Soultana с VAT [номер] по обсъжданите 44 бр. фактури следва да бъде отменено и да бъде отменен РА в тази му част.

По отношение на отказаното право на данъчен кредит в общ размер 1 522 965,12 лева:

Настоящият състав констатира, че в касационната жалба няма конкретни доводи за незаконосъобразност на обжалваното решение по отношение на отказаното право на данъчен кредит в общ размер 1 522 965,12 лева. Изложени са бланкетни и общи възражения.

Касационната инстанция намира, че първоинстанционният съд е изложил подробни мотиви в тази част на спора като се е произнесъл по всички възражения срещу РА в тази му част, релевирани бланкетно в касационната жалба.

Касационната инстанция намира, че обжалваното решение е правилно и законосъобразно по отношение на:

1. Отказаното право на данъчен кредит в размер на 19 833,33 лв. за данъчни периоди м. 02.2016г., м. 09.2017г. и м. 10.2017г. по фактури, издадени от Ретро М ООД с предмет на доставките мебели и ламперия.

2. Отказаното право на данъчен кредит в размер на 83 020,72 лв. по протоколи по чл. 117 от ЗДДС с доставчици чуждестранни юридически лица TURRI SRL Италия, PAYANINI SRL Италия и SMANIA INDUSTRIA ITALIANA MOBIL S.P.A.-Италия с предмет на доставките мебели

3. Отказаното право на данъчен кредит в размер на 42 740,97 лв. по протоколи по чл. 117 от ЗДДС с доставчик EUROLINK E.K.- Германия, с ДДС номер DE210201519 с предмет на доставките луксозни автомобили.

4. Отказаното право на данъчен кредит в размер на 750,00 лв. по фактура № 121 от 31.01.2016г., издадена от Р. Л. М. ЕООД с предмет на доставката наем на МПС м.01.2016 .

5. Отказаното право на данъчен кредит в размер на 2 927,82 лв. за данъчен период м. 02.2018г. по фактури, издадени от Марина СЗ ЕООД с предмет на доставките услуги за организиран лов.

6. Отказаното право на данъчен кредит в размер на 1 704,50 лв. за данъчен период м. 04.2018г. по фактури, издадени от Т. Т. С. ЕООД с предмет на доставките ловни услуги и услуги по настаняване и изхранване.

Доводите на Административния съд са обосновани и се споделят от настоящият касационен състав. Поради това те не следва да бъдат преповтаряни, а на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно от АПК следва да се препрати към мотивите на първоинстанционния съд в тази им част.

С оглед на изложеното касационната инстанция намира за правилно обжалваното решение в частта му, с която е оставен в сила РА, в частта с която е отказаното право на данъчен кредит за сумата от 150 977,34 лева по фактури и протоколи по чл. 117 от ЗДДС във връзка с гореописаните доставки от Ретро М ООД, TURRI SRL Италия, PAYANINI SRL Италия, SMANIA INDUSTRIA ITALIANA MOBIL S.P.A.-Италия, EUROLINK E.K.- Германия, Р. Л. М. ЕООД, Марина СЗ ЕООД и Т. Т. С. ЕООД.

Касационната инстанция счита за правилно обжалваното решение и в частта му, с която е оставен в сила РА, в частта с която е отказаното право на данъчен кредит в размер на 20 678,49 лв. за данъчни периоди м. 03.2016г., м. 03.2017г., м. 12.2017г. и м.03.2018г. по фактури, издадени от Югоизточно държавно предприятие ДП, с предмет на доставките годишни такси за стопанисване на дивеча в дивечовъден участък Кабата и платен членски внос. По отношение на тези доставки ревизираното лице не е успяло да докаже, че същите са осъществени във връзка със стопанската му дейност.

Предвид установените и описани по-горе обстоятелства в частта по ЗКПО относно дивечовъден участък Кабата, настоящият съдебен състав намира за законосъобразно и правилно обжалваното решение в частта по ЗДДС. В съответствие с разпоредбата на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, не е признато право на данъчен кредит по издадените от Югоизточно държавно предприятие ДП фактури. С оглед на това направените възражения от страна на касационния жалбоподател срещу решението в тази му част се явяват неоснователни.

С оглед приетото за установено от касационната инстанция в частта по ЗКПО относно яхта Б. С. марка Princess, модел 88Y 040-2016 следва решението на административния съд да бъде отменено и в частта, с която е потвърден РА относно отказаното право на данъчен кредит за сумата от 1259296,82 лв. по фактура № 2001185485 от 31.03.2016г., издадена от У. Л. ЕАД с предмет на доставката лизингов договор 117827 актив моторна яхта и в размер на 92 012,46 лв. по протоколи по чл. 117 от ЗДДС с доставчици чуждестранни юридически лица /SANI SA EL094027165, MILIADIS THEODOROS EL300711587, PR NAUTICA LIMITED GB878386163, UNIVERSAL MARITIME LIMITED GB850176338, ELTRAK EL094110700 и CO EL999284987/, с предмет на доставките стоки и услуги, свързани с експлоатацията и поддръжка на моторна яхта. По отношение на тези доставки не е обосновано твърдение, че същите не са осъществени, а само е изложено, че са издадени във връзка с дейности, които не са свързани със стопанската дейност на лицето. След като ревизираното лице е успяло да докаже, че яхтата е използвана във връзка със стопанската му дейност, то няма основание да му бъде отказано право на данъчен кредит по процесните фактура и протоколи по чл. 117 от ЗДДС.

По разноските:

Касационната инстанция намира, че обжалваното решение следва да се отмени изцяло и в частта за разноските.

С оглед изхода на спора на основание чл. 161, ал. 1, изр. 1 от ДОПК на касационния жалбоподател следва да се присъдят разноски по делото и възнаграждението за един адвокат за всяка инстанция съразмерно уважената част от жалбата в общ размер на 101 329,26 лева. Сумата представлява сбор между:

- дължимите разноски за разглеждане на делото за първи път пред административния съд;

- дължимите разноски и адвокатски хонорар за разглеждане на делото пред първата касационна инстанция. Тук следва да се отбележи, че възражението на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП за прекомерност на адвокатското възнаграждение, направено пред първата касационна инстанция, се явява неоснователно, доколкото възнаграждението е в размер под минимално установения с чл. 8, ал. 1 във вр. с чл. 7, ал. 2, т. 7 от Наредба 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в приложимата редакция.

- дължимите разноски и адвокатски хонорар за повторното разглеждане на делото пред административния съд. Следва да се отбележи, че възражението на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП за прекомерност на адвокатското възнаграждение, направено пред административния съд, се явява неоснователно с оглед правната сложност на спора и доколкото възнаграждението е в размер малко над минимално установения с чл. 8, ал. 1 във вр. с чл. 7, ал. 2, т. 7 от Наредба 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в приложимата редакция.

- дължимите разноски и адвокатски хонорар за разглеждане на делото пред настоящата инстанция.

С оглед изхода на спора на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК на ответника по касация следва да се присъдят разноски съобразно отхвърлената част от жалбата в общ размер на 35 468,10 лева. Сумата представлява сбор между юрисконсултските възнаграждения за всяка от четирите инстанции в размер на минималното възнаграждение за един адвокат по чл. 8, ал. 1 във вр. с чл. 7, ал. 2, т. 7 от Наредба 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в приложимата редакция

Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд в състав на Първо отделение

РЕШИ:

ОТМЕНЯ Решение № 2678 от 19.04.2023 г. на Административен съд София град, постановено по адм. д. № 11765 по описа на съда за 2022 г. В ЧАСТТА, с която е отхвърлена жалбата на Топаз мел ООД против Ревизионен акт № Р-22222518005510-091-001/10.03.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение № 1002/25.06.2020 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП по отношение на:

- непризнатите данъчни амортизации за 2017г. в размер на 672 986,37 лева за закупена яхта Б. С. марка Princess, модел 88Y 040-2016 и окомплектовка за нея;

- преобразуване на данъчния финансов резултат на Топаз мел ООД на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО за 2015г. със сумата от 45 163,77 лева, непризнати разходи за външни услуги по фактури за комисионна за управление на договор за беърбоут чартър, издадени от У. Л. ЕАД ;

- преобразуване на данъчния финансов резултат на Топаз мел ООД на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО за 2016г. със сумата от 234 383,84 лева, непризнати разходи за застраховка; за такса регистрация; за лихви по договор; за техническо обслужване и пристанищни такси;

- преобразуване на данъчния финансов резултат на Топаз мел ООД на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО за 2017г. със сумата от 207 885,95 лева непризнати разходи за лихви по договор, за техническо обслужване и пристанищни такси;

- непризнати данъчни амортизации за 2015г. в размер на 9 689,18 лева във връзка с актив МПС с марка: М. Б. Е 350 CDI 4М с рег. № [рег. номер];

- определени задължения за данък по чл. 195 от ЗКПО данък, удържан при доходи на чуждестранни лица, за данъчни периоди 2015г., 2016г. и 2017г. в общ размер на 16 344 лева във връзка с доходи от наем на луксозни автомобили, реализиран от чуждестранно лице Eurolink e.K Германия;

- определени задължения на Топаз мел ООД на основание чл. 38, ал. 1 и 3 от ЗДДФЛ за окончателен данък за доходите от дивиденти под формата на скрито разпределение на печалба за данъчни периоди 2015г., 2016г., 2017г. и 2018г. в общ размер на 327 357,47лева;

- начислен ДДС в размер на 17 183,21 лева във връзка с декларирани ВОД към Konstantinidis M. G. с VAT [номер] по фактури №№ 8170/12.05.2017 г., 8422/08.08.2017 г., 8619/11.10.2017 г., 8635/16.10.2017 г., 8945/26.01.2018 г., 8993/09.02.2018 г. и 9389/13.07.2018г.;

- начислен ДДС в размер на 104 136,03 лева във връзка с декларирани ВОД към M. Soultana с VAT [номер] по 44 бр. фактури;

- отказано право на данъчен кредит за сума в общ размер на 1 351 309,28 лв. по фактура № 2001185485 от 31.03.2016г., издадена от У. Л. ЕАД и по протоколи по чл. 117 от ЗДДС с доставчици чуждестранни юридически лица /SANI SA EL094027165, M. THEODOROS EL300711587, PR NAUTICA LIMITED GB878386163, UNIVERSAL MARITIME LIMITED GB850176338, ELTRAK EL094110700 и [интернет адрес] CO EL999284987/, с предмет на доставките стоки и услуги, свързани с експлоатацията и поддръжка на моторна яхта,

както и ИЗЦЯЛО В ЧАСТТА НА РАЗНОСКИТЕ

и вместо него ПОСТАНОВЯВА:

ОТМЕНЯ по жалба на Т. М. ООД, Ревизионен акт № Р-22222518005510-091-001/10.03.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение № 1002/25.06.2020 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП В ПОСОЧЕНАТА ПО - ГОРЕ ЧАСТ.

ОСТАВЯ В СИЛА решението в останалата обжалвана част.

ОСЪЖДА Национална агенция за приходите да заплати на Топаз мел ООД, [ЕИК], разноски за всички съдебни инстанции в общ размер на 101 329,26 лева (сто и една хиляди триста двадесет и девет лева и двадесет и шест стотинки).

ОСЪЖДА Топаз мел ООД, [ЕИК], да заплати на Национална агенция за приходите разноски за всички съдебни инстанции в общ размер на 35 468,10 лева (тридесет и пет хиляди четиристотин шестдесет и осем лева и десет стотинки).

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ МАРИНИКА ЧЕРНЕВА

секретар:

Членове:

/п/ ЕМИЛИЯ МИТКОВА

/п/ ПОЛИНА ЯКИМОВА