Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на седми февруари две хиляди и двадесет и четвърта година в състав: Председател: Б. Ц. Членове: ТЕОДОРА НИ. И. при секретар Ж. М. и с участието на прокурора К. Х. изслуша докладваното от съдията Е. И. по административно дело № 7813/2023 г.

Производството е по реда на чл.208 и сл. от АПК, във връзка с чл.160, ал.7 ДОПК.

С решение №4104/20.06.2023 г., постановено по адм. д.№833 по описа на Административен съд София град за 2022 г. е прогласена нищожност на ревизионен акт №Р-22221520008350-091-001 от 14.09.2021 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. София, потвърден изцяло с решение №1852/06.12.2021 г. на Директора на дирекция „ОДОП“ гр. София, с който е ангажирана отговорността на В. Н. по чл.19, ал.2 ДОПК за задължения на „С. В. ООД в общ размер на 127 671.70 лв. Със същото решение преписката е изпратена на орган по чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК при ТД на НАП гр. София за издаване на нова заповед за възлагане на ревизия на В. Н., при съобразяване на указанията на съда.

Страните в производството са останали недоволни от съдебното решение и срещу него са подадени две касационни жалби.

Директорът на Дирекция „ОДОП” гр. София обжалва решението с твърдения, че е неправилно и незаконосъобразно, поради допуснати нарушения на материалния закон, нарушения при преценка на събраните по делото доказателства и е необосновано.

Основанието да бъде прогласен за нищожен ревизионният акт е, че връчването на заповедта за възлагане на ревизия /ЗВР/ №Р-22221520008350-020-001 от 29.12.2020 г. издадена от М. К. на длъжност Началник сектор, възложител на ревизията, с която е поставено началото на ревизионното производство е извършено в нарушение на чл.29, ал.4 във връзка с чл.28, ал.2 ДОПК, което е опорочило провеждането на цялото административно производство.

Неправилно съдът е приел, че от представеното извлечение от ИС „Контрол“ на НАП – справка за задължено лице, не е достатъчно доказателство, че електронен адрес на който е връчена заповедта [електронна поща] е посочен от лицето за осъществяване на връзка и връчване на съобщения от НАП. Така е и с другите адреси по справката.

Според съда в справката са посочени няколко адреса, а един от тях е вписан като основен. Според АССГ не са изяснени причините поради които ЗВР и последващите документи бъдат връчвани на адрес [електронна поща]. За този адрес не е изяснено как е свързан с ревизираното лице.

Необосновани са и мотивите за извършеното уведомяване по телефона, което е отразено в протокол №1717984/29.12.2020 г. изготвен от органи по приходите за проведен разговор с физическо лице с първо име Илонка.

ЗВР е връчена по реда на чл.29, ал.4 ДОПК при използване на КЕП.

Адресът, на който е връчена ЗВР се съдържа в базата данни от НАП за декларирани административни и електронни адреси на задължените лица. Основен адрес е [електронна поща].

Въпреки, че от приложената разпечатка не се установява тя да е свързана с В. Н. това се дължи на особеност на ползвания софтуерен продукт.

От справката не може да се направи извод, че един от адресите е основен, а другите спомагателни. Адресите vilnex@mail.bg и [електронна поща] са отразени като идентични. Освен това последният адрес е и най-късно обявен пред НАП, на 21.08.2020 г. и е най-близо до датата на връчване на ЗВР, следователно може да се приеме като най актуален, а останалите адреси не са деактивирани.

От приложените по делото доказателства следва да се приеме, че и трите обявени пред НАП ел. адреси на В. Н. са алтернативни и равностойни, като задължават ревизираното лице да следи съобщенията до всеки от тях. На всеки един от адресите органите по приходите могат да извършат надлежно връчване. Дали един адрес е основен би имало значение само, ако лицето не е било надлежно уведомено. Всички актове в ревизионното производство и ЗВР са връчени на ревизираното лице. По тези актове то е изразило становище. Възражения, че лицето не е запознато със съдържанието на актовете, че е налице ненадлежно връчване не са направени в хода на административното производство и по-важно не е налице засягане на правото на защита на ревизираното лице.

Приетото от съда за засягане правото на защита не почива на доказателствата по делото. Чрез посочения ел. адрес лицето е осъществило активна кореспонденция и е взело всички мерки да се защити срещу неизгодния за него акт. Между страните не е спорно, че ЗВР е връчена на посочения ел. адрес.

Надлежно е протоколиран и проведения разговор, в който на ревизираното лице чрез негов пълномощник е съобщено за ЗВР и нейното съдържание. Съдът не е ценил тези доказателства, въпреки че верността на протокола не е оспорена по реда на чл.192 ГПК.

Заповедта за възлагане на ревизия е връчена надлежно след срока по чл.109 ДОПК и твърдяното нарушение по чл.113, ал.2 ДОПК не могат да бъдат обсъждани от съда, тъй като не са направени от жалбоподателя при обжалването по административен ред.

Въз основа на горното се иска решението да бъде отменено, като делото бъде върнато за ново разглеждане по същество на спора.

Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение, с оглед материалния интерес по делото.

Ответникът по тази касационна жалба я оспорва и поддържа становище, че е неоснователна, поради което моли да бъде оставена без уважение. Относно присъдените разноски се позовава на решение на СЕС, като счита, че същите трябва да бъдат намалени.

Първоинстанционното решение са обжалва и от В. Н. само в частта, с която преписката е изпратена на орган по чл.112, ал.2, т.1 ДОПК за издаване на нова ЗВР. Според втория касатор, в тази част решението е постановено в нарушение с чл.160, ал.5 ДОПК, във връзка с чл.173, ал.2 АПК, както и разпоредбата на чл.109 ДОПК , като не са съобразени изложените доводи на ревизираното лице в тази посока.

Съдът е дал указания за издаване на нова ЗВР, въпреки че към датата на постановяване на съдебния акт е изтекъл преклузивния срок за образуване на последващо ревизионно производство.

Ответникът по тази касационна жалба – Директор на Дирекция „ОДОП“ гр. София, съгласно изявление в проведеното открито съдебно заседание я оспорва и намира, че е неоснователна.

Върховна прокуратура на РБ, чрез участвалия по делото прокурор намира и двете касационни жалби за процесуално допустими, поради което няма пречка да бъдат разгледани по същество.

По касационната жалба на В. Н. намира, че е неоснователна, а тази на Директора на дирекция „ОДОП” гр. София, преценява като основателна. В съдебното заседание е представено доказателство, от което е видно, че адресът на който е връчена ЗВР се ползва от ревизираното лице и следователно не е налице нищожност на ревизионния акт, така като е приел АССГ. Предлага решението да бъде отменено в тази част.

Върховен административен съд, състав на осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението във връзка с наведените доводи за наличие на касационни основания и след служебна проверка по чл.218, ал.2 АПК, приема за установено следното:

Касационните жалби са подадени от надлежни страни, спрямо които първоинстанционното решение е неблагоприятно и в срока по чл.211, ал.1 от АПК, поради което са процесуално допустими.

Предмет на съдебен контрол пред АССГ е бил ревизионен акт №Р-22221520008350-091-001 от 14.09.2021 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. София, потвърден изцяло с решение №1852/06.12.2021 г. на Директора на дирекция „ОДОП“ гр. София, с който е ангажирана отговорността на В. Н. по чл.19, ал.2 ДОПК за задължения на „С. В. ООД в общ размер на 127 671.70 лв., от които задължения на дружеството по ЗДДС за период 01.12.2014 г. до 30.06.2016 г. ; за данък върху доходите от трудови правоотношения за периоди от 01.12.2014 г. до 28.02.2017 г. , както и за задължителни осигурителни вноски за ДОО, УПФ и ЗО за периодите от 01.12.2014 г. до 28.02.2017 г.

През ревизирания период В. Н. е управител и собственик на 67% от капитала на „С. В. ООД. Органите по приходите са приели, че е изпълнена хипотезата на чл.19, ал.2 ДОПК. Ревизираното лице, в качеството на управител, недобросъвестно е отклонил средства осчетоводени като касова наличност към 31.12.2016 г. в размер на 397 000 лв. от патримониума на дружеството, в следствие на което финансовото му състояние е намаляло и то не е заплатило дължимите данъчни и осигурителни задължения.

Към края на ревизирания период дружеството не е имало задължения към доставчици, а само задължения към бюджета. Фактът, че не е извършено разплащане при отчетени парични салда по сметка каса недвусмислено показва, че паричните средства не са били налични в патримониума на дружеството. Формиран е извод, че е отчетено салдо, което не е било реално и в наличност. В потвърждение на извода, че налични суми не е имало е посочено и обстоятелството, че на 24.04.2017 г. управителят В. Н. е прехвърлил 100% от дружествените дялове на Д. У. само за 1050 лв., което не е било икономически изгодно, ако касовата наличност е била 397 000 лв.

Ревизираното лице като управител, който е имал възможност да се разпорежда с паричните средства на дружеството е отчуждил сума, осчетоводена като касова наличност към 31.12.2016 г. в размер на 397 000 лв., което действие представлява скрито разпределение на печалбата.

В хода на ревизионното производство е установено, че Д. У. е закупил общо 145 дружества, които имат задължения в голям размер към бюджета.

В съдебното производство е представено извлечение от Търговския регистър според което се установява, че заявеният от ЕТ „Вилнекс – В. Н.“ ел. адрес е vilnex@mail.bg. Поддържа се възражение за ненадлежно връчване на ЗВР, с която е започнало ревизионното производство.

Безспорно е установено, че ЗВР е връчена на 29.12.2020 г. на ел. адрес [електронна поща]. Основното възражение на жалбоподателя е, че ЗВР не му е връчена надлежно и същото е преценено като основателно от решаващият състав на АССГ. Прието е също така, че от органите по приходите не са представени доказателства, че ЗВР е връчена надлежно на посочен от ревизираното лице адрес. Според съда, това обстоятелство не се установява по категоричен начин и от представеното по делото извлечение от ИС Контрол на НАП – справка за задълженото лице. За адресът, на който е връчена ЗВР липсват данни как е свързан с ревизираното лице.

Относно представения протокол за уведомяване по телефон на 29.12.2020 г., в мотивите на решението е посочено, че е изготвен без да са спазени процесуалните правила за това. Лицето с което е проведен разговор е отбелязано само с малко име - Илонка, без да е вписано в какво качество е направено уведомяването. Макар да е посочено, че става дума за "упълномощено лице", липсват каквито и да било доказателства за това упълномощаване. Тези обстоятелства са обосновали крайният извод, че и уведомяването по телефона за ЗВР е в нарушение на установените процесуални правила.

Според АССГ, допуснатото нарушение на чл.113, ал.2 ДОПК опорочава провеждането на ревизията и издаването на ревизионния акт до степен на нищожност. Спазването на правилата за връчване на ЗВР не само гарантира правото на защита на ревизираното лице, но и гарантира валидното извършване на всички процесуални действия по установяване на задълженията включени в обхвата на ревизията. Нарушението води до невъзможност да се определи начален и краен срок на ревизията съгласно разпоредбата на чл.114, ал.1 от ДОПК. Като ирелевантно е преценено изпращането на документи от името на ревизираното лице от електронен адрес на който е връчена ЗВР, както сочи административния орган. Воденето на кореспонденция от посочения електронен адрес с ревизиращите органи, от трето за производството лице не може да санира допуснатия съществен порок обуславящ извод за липса на валидно образувано ревизионно производство.

По тези съображения е прогласена нищожност на обжалвания акт, а преписката е върната на органите по приходите за издаване на нова ЗВР на основание чл.160, ал.5 ДОПК.

Постановеното решение е валидно, допустимо и правилно.

Правилен изводът на АССГ, че в хода на ревизионното производство е допуснат съществен порок, който засяга началото на ревизията. Неспазването на процесуалните правила за връчване на ЗВР, представлява нарушение на принципите на обективност и служебно начало, прогласени с чл. 3 и чл. 5 ДОПК, както и осуетява преценката доколко ревизионното производство е образувано в рамките на преклузивния срок по чл. 109, ал.1 ДОПК. При невръчена ЗВР не е завършен фактическият състав, обуславящ надлежното образуване на ревизионното производство, а този порок рефлектира върху действителността на обжалвания ревизионен акт и обуславя извод за неговата нищожност. Този процесуален пропуск е свързан и с правото на защита на ревизирания субект. Фактът, че същият е осъществил защитата си не санира допуснатото от органите по приходите нарушение.

Съгласно чл. 29, ал. 1 вр. с чл. 33 ДОПК връчването на съобщенията в административното производство се извършва на адреса за кореспонденция на субекта. Разпоредбата на чл. 29, ал. 4 ДОПК, сочи, че съобщенията могат да се връчват чрез изпращане по телефакс или с електронно съобщение при използване на квалифициран електронен подпис на органа по приходите. Нормата на чл. 28, ал. 2 ДОПК предвижда, че всяко лице има право да посочи пред органите по приходите електронен адрес за получаване на съобщения. Именно на този адрес, в случай, че лицето е посочило такъв, следва да се изпрати електронното съобщение в хипотезата на чл. 29, ал. 4 ДОПК. Видно от приложената справка от ИС Контрол на НАП като адреси за кореспонденция с В. Н. са посочени няколко адреса в това число електронни и физически.

Не би могло да се приеме, както е посочил и решаващият състав на АССГ, въз основа на приложената справка от органите по приходи за установено, че физическото лице е предоставило на НАП три броя електронни адреси, които е длъжно да следи във всеки момент за наличие на кореспонденция.

Връчването на ЗВР е действие, с което се инициира ревизионно производство, то не е обичайна кореспонденция между НАП и лицето, което ползва електронните услуги на Агенцията. Не може и да се презюмира, че посоченият в прилагани справки, декларации и други документи подавани пред НАП електронен адрес във връзка с електронните услуги е електронен адрес за получаване на съобщения по смисъла на чл. 28, ал.2 ДОПК. ЗВР слага началото на производство, което приключва с утежняващ акт за ревизираното лице. С надлежното връчване на заповедта, се гарантира участието на ревизираното лице в производството и организирането на адекватна защита. Тъй като това не е сторено и липсват доказателства, че задълженото лице е получило ЗВР, инициираща ревизионното производство, то следва да се приеме, че в хода на ревизионното производство е допуснат особен съществен порок, който засяга началото на ревизията. При не връчена ЗВР не е завършен фактическият състав, обуславящ надлежното образуване на ревизионното производство, а този порок пряко рефлектира върху действителността на обжалвания ревизионния акт и обуславя извод за неговата нищожност. /така и Решение № 6863 от 08.06.2020г. на ВАС по адм. дело № 2509/2020г., VIII отд., Решение № 13712 от 17.11.2014г. на ВАС по адм. дело № 16463/2013г., VIII отд. и Решение № 2380/04.03.2008г. на ВАС по адм. дело № 10871/2007г., I отд./.

Като е достигнал до този извод, първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила.

Решението е правилно и в частта, с която преписката е върната на административния орган. Това е процесуалното действие, което съдът е длъжен да предприеме, когато обяви нищожност на ревизионния акт на основание чл.160, ал.5 ДОПК. Всички възражения на ревизираното лице свързани с изтичане срока по чл.109 от ДОПК, в който може да бъде образувано ревизионно производство следва да бъдат преценени от административния орган при издаване на новата ЗВР. Към този момент следва да бъде извършена преценка и относно изтекла погасителна давност за всяко от задълженията.

При този изход на спора основателно е заявеното искане от касатора да му бъдат присъдени разноски. Същите следва да бъдат определени само в размер на 600 лв., като възнаграждение за един адвокат, тъй като заплатената държавна такса е за подадената касационна жалба от В. Н., която е приета за неоснователна от настоящия състав и следователно разноските за подаването й не подлежат на възстановяване.

Неоснователно е и направеното искане за намаляване на договореното адвокатско възнаграждение, тъй като същото е уговорено в минимален размер и не са налице предпоставки за неговата корекция.

Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК, Върховен административен съд, състав на осмо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение №4104 от 20.06.2023 г., постановено по адм. дело №833 по описа на Административен съд София град за 2022 г.

ОСЪЖДА Националната агенция за приходите да заплати на В. Н., [ЕГН], сумата от 600 лв. разноски за касационната инстанция.

Решението не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ БИСЕРКА ЦАНЕВА

секретар:

Членове:

/п/ Т. Н. п/ ЕМИЛИЯ ИВАНОВА