Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на дванадесети март две хиляди и двадесет и четвърта година в състав: Председател: Й. К. Членове: ПЕТЯ Ж. П. при секретар Б. П. и с участието на прокурора Д. П. изслуша докладваното от съдията Л. П. по административно дело № 10926/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

С решение № 5353 от 09.08.2023 г. по адм. д. № 6936/2022 г., Административен съд София-град (АССГ) е отхвърлил жалбата "А. Е. С. ООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. София, ул. „Самоков“ № 28Е, ет. 2, ап. 14, представлявано от управителя М. В., против ревизионен акт (РА) № Р-22221420006538-091-001 от 20.10.2021 г., издаден от органи на приходите при ТД на НАП – София, изменен и потвърден с решение № 791/25.05.2022 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - София при Централно управление на Националната агенция по приходите (ЦУ на НАП).

Срещу съдебния акт на АССГ е подадена касационна жалба от "А. Е. С. ООД, представлявано от управителя В. В., чрез адв. Д. И. от САК. В жалбата подробно се релевират касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК и се иска отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени или измени процесния РА. Претендират се разноски за две съдебни инстанции.

Ответникът – директор на Дирекция ОДОП - София при ЦУ на НАП, чрез гл. юрк. Н.-Ердир, взима становище за неоснователност на касационната жалба. Иска се присъждане на разноски за касационното производство.

Представителят на Върховна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на оспорване пред административния съд е бил РА № Р-22221420006538-091-001 от 20.10.2021 г., издаден от органи на приходите при ТД на НАП – София, изменен и потвърден с решение № 791/25.05.2022 г. на директора на Дирекция ОДОП - София при ЦУ на НАП. С постановеното решение № 791/25.05.2022 г. на горестоящия административен орган декларираните от "А. Е. С. ООД финансови резултати за отделните данъчни периоди следва да се увеличат на основание чл. 78 от Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО), във връзка е чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО с неотчетените приходи от лихви, както следва: - за 2015 г. - със сумата 76 705, 48 лв., вместо с посочената в РА сума в размер на 141 522, 99 лв.; - за 2016 г. - със сумата 108 179, 91 лв., вместо с посочената в РА сума в размер на 199 593. 88 лв.; - за 2018 г. - със сумата 101 211, 21 лв., вместо с посочената в РА сума в размер на 187 053, ЗЗ лв.; - за 2019 г. - със сумата 102 900, 30 лв., вместо с посочената в РА сума в размер на 193 225, 18 лв.

Административен съд София-град е отхвърлил оспорването изцяло като е приел, че РА е издаден от компетентни органи по приходите по чл. 119, ал. 2 ДОПК, при спазване на изискванията за форма, предписани в чл. 120, ал. 2 ДОПК, включително относно ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА, които са подписани от посочените като техни издатели органи по приходите с квалифициран електронен подпис по чл. 13, ал. 3 от ЗЕДЕУУ. Съдът не е констатирал съществени нарушения на ревизионното производство по чл. 112 - 117 от ДОПК.

По отношение на материалната законосъобразност на оспорения РА, съдът е очертал материалноправните предпоставки на чл. 78 ЗКПО, вр. чл. 15 и чл. 16, ал. 1, и ал. , т. 3 ЗКПО. За да постанови обжалвания резултат, първоинстанционният съд е обосновал извод за законосъобразност на преобразувания финансовият резултат на "А. Е. С. ООД за отделните данъчни периоди в посока увеличение на основание чл. 78 от ЗКПО, във връзка с чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО с неотчетените приходи от лихви, както следва: - за 2015 г. - със сумата 76 705, 48 лв., вместо с посочената в РА сума в размер на 141 522, 99 лв.; - за 2016 г. - със сумата 108 179, 91 лв., вместо с посочената в РА сума в размер на 199 593. 88 лв.; - за 2018 г. - със сумата 101 211, 21 лв., вместо с посочената в РА сума в размер на 187 053, ЗЗ лв.; - за 2019 г. - със сумата 102 900, 30 лв., вместо с посочената в РА сума в размер на 193 225, 18 лв., поради което жалбата срещу РА е неоснователна.

Решаващият съд е установил, че за сумата в размер на 76 705, 48 лв., с която е преобразуван финансовият резултат на дружеството, органите по приходите установили, че през 2013 г., 2015 г. и 2017 г. жалбоподателят, в качеството на заемодател, е сключил договори за заем на свързани лица по 1, т.13 от ДР на ЗКПО, а именно: [Фирма 3], [Фирма 4], [Фирма 5], [Фирма 6], [Фирма 7], [Фирма 8] и [Фирма 9]. С договорите за заем жалбоподателят е предоставил на заемателите общо 4 092 593, 00 лв. при годишна лихва в размер на 1%. Установено било също така, че въз основа на представените от "А. Е. С. ООД счетоводни регистри, че предоставянето на заемните средства е осчетоводено по дебита на сметка 422 "Подотчетни лица"., но въпреки наличието на договорена лихва в размер на 1%, е констатирано, че дружеството не е осчетоводило приходи от лихви.

По отношение на определяне размера на лихвите с постановеното решение № 791/25.05.2022 г. на горестоящия административен орган е прието, че в пазарната лихва не следва да се включва посочената в назначената експертиза от ревизиращите органи надбавка за специфичен риск между 1% и 3%. Директорът на Дирекция ОДОП - София е заключил, че за целите на ЗКПО пазарна е лихвата, която би била платена при същите условия за предоставен или получен кредит под каквато и да е форма по сделка между лица, които не са свързани и, че същата следва да бъде определена според условията на пазара, като се отчитат всички количествени и качествени характеристики на сделката, както и всички други условия и обстоятелства, влияещи върху размера на лихвата ( 1, т. 32 от ДР на ЗКПО). По тези съображения решаващият орган е възприел размер на пазарната лихва 2, 71 % за всички заеми, освен този за заем на [Фирма 6], по който е приета пазарна лихва в размер на 2, 5%. Горестощият административен орган е възприел обстоятелството, че срещу "А. Е. С. ООД им образувани две ревизионни производства за различни данъчни периоди, но за едни и същи договори за заем, с едни и същи заемополучатели и идентична фактическа обстановка, поради което за размера на пазарната лихва е приел определения такъв в предходното ревизионно производство - с Решение № 5017 от 28.09.2020 г. по адм. дело № 9467/2019 г. на АССГ е отхвърлена жалбата на "А. Е. С. ООД, а в последствие с Решение № 7388 от 17.06.2021 г. по адм. дело № 946/2021 г. на ВАС, решението на АССГ е оставено в сила, включително в частта на облагането по ЗКПО. Решаващият съд е възприел подхода на директора на Дирекция ОДОП – София за законосъобразен.

Административен съд София-град е приел също така, че правилно и законосъобразно данъчните органи са приложили чл. 78 от ЗКПО, във вр. с чл. 15 и чл. 16, ал. 1 от ЗКПО като преобразували счетоводния финансов резултат за 2015 г. с размера на неотчетените приходи от продажба на оборудване – резервоари, закупено от румънското дружество HIGHBERG SOLUTION. Решаващият е установил свързаност по смисъла на 1, т. 3 от ДР на ДОПК между жалбоподателя и "Хидроинженеринг Груп" ЕООД и за данъчни цели сделките между свързани лица следва да се извършват по пазарни цени. В този смисъл, АССГ е изложил мотиви, с оглед приспаднатото от данъчните органи префактуриране в размер на 100 000 лева към главния изпълнител на проекта - "Хидроинженеринг Груп" ЕООД, обосновано е прието, че декларираният от "А. Е. С. ООД финансов резултат за 2015 г. следва да се увеличи с разликата между осчетоводените покупна и продажна цена на резервоарите, която е в размер на 562 997, 07 лв.

Въз основа на горното е прието, че констатацията на данъчната администрация за преобразуване на финансовия резултат на "А. Е. С. ООД е законосъобразна, поради което и РА е издаден в съответствие с материалноправните разпоредби на относимия ЗКПО.

Решението е валидно, допустимо и правилно.

Първоинстанционният съд е направил внимателен анализ на всички събрани по делото доказателства, обсъдил е същите поотделно и в тяхната съвкупност, за да достигне до извод за законосъобразност на оспорения пред него административен акт.

По делото няма спор за факти и същите правилно са възприети от АССГ. Спорните въпроси са от материалноправен характер се свеждат до това правилно ли е извършено от органа по приходите увеличение на финансовия резултат на основание чл. 78 от ЗКПО с неотчетените приходи от продажба на оборудване (резервоар) и лихви по предоставените заеми от касатора на търговци, между които съществуват отношения на свързани лица с оглед наличието на хипотезата на чл. 15 и чл. 16, ал. 1 и ал. 2, т. 3 от ЗКПО.

Основните доводи на касатора повтарят възраженията на жалбата пред първоинстанционния съд, че не се касае за сделка между свързани лица, а закупените от "А. Е. С. ООД метални резервоари са вложени в обект в Белене, изграден от ДЗЗД „ПСОВ Б. Г. (Консорциум), от което е част и "А. Е. С. ООД, както и че разходът за закупуване на тези материали и оборудване е отчетен като част от разходите за обекта, тъй като в изпълнение на Споразумение от 15.08.2015 г. част от цената е заплатена от консорциум чрез основния изпълнител „Хидроинженеринг Груп“ ЕООД (за което е издадена и фактура).

1. При условията на чл. 221, ал. 2 АПК настоящата съдебна инстанция споделя изводите на административния съд за законосъобразност на оспорения ревизионен акт в частта му относно определените задължения за корпоративен данък поради извършена корекция на финансовия резултат на дружеството по чл. 78 от ЗКПО, във вр. с чл. 15 и чл. 16, ал. 1 от ЗКПО.

Между страните е безпорно, че "А. Е. С. ООД е участвало като партньор в Обединение ДЗЗД "ПОСВ Б. Г. (Консорциум) по изпълнение па обществена поръчка с предмет: "Изграждане на пречиствателна станция за отпадни води /ПСОВ/ по смисъла на чл. 3. ал. 1, т. 3. Буква "а" от Закона за обществените поръчки /ЗОП/ по проект "Частично изграждане на канализационна мрежа с ПОСВ и рехабилитация на съществуваща водоснабдителна мрежа на град Белене". Възложител на поръчката е О. Б. като между общината и консорциума е подписан Договор № 65 от 06.11.2014 г., а по късно и Допълнително споразумение към него № 1 от 22.12.2014 г. Не се спори, че предвиденото в споразумението възнаграждение е в размер на 188 000, 00 лв. без ДДС, включващо авансово плащане в размер на 100 000, 00 лв. и окончателно плащане в размер на 88 000, 00 лв., след предаването и въвеждането в експлоатация на строителния обект.

В случая приходът от извършените плащания по договора е признат от "А. Е. С. ООД за данъчния период 2015 г. - годината на въвеждане на обекта в експлоатация съгласно Разрешение за ползване № 2554 от 28.12.2015 г. В процеса по изпълнение на посочения договор е било подписано споразумение от 15.08.2015 г. между възложителят - главен изпълнител по строителството на ПСОВ гр. Белене и участник в консорциума - "Хидроинженеринг Груп" ЕООД, и касаторът, с което доставката на оборудването е възложено на последния. Била договорена цена за покупка в размер на 100 000, 00 лв. без ДДС. За изпълнение на задълженията си по споразумението жалбоподателят реализирал две последователно вътреобщностни придобивания на метални резервоари, с доставчик румънското дружество HlGHBERG SOLUTION. Тези доставки са на обща стойност 662 997, 04 лв., като в хода на ревизионното производство е установено, че посочената сума е участвала при формиране на счетоводния финансов резултат на задълженото лице за 2015 г. Установено било от органите по приходите, че при изписването на закупените от [Фирма 2] резервоари липсва префактуриране на същите към главния изпълнител на проекта "Хидроинженеринг Груп" ЕООД, като е посочено, че с това е нарушен основният счетоводен принцип за съпоставимост между приходите й разходи, тъй като по този начин се формирал единствено разход, без да е отчетен насрещен приход. С оглед на това, ревизиращите органи са преобразували декларирания от дружеството счетоводен финансов резултат за 2015 г. с размера на неотчетените приходи от доставката на оборудването.

Правилно първоинстанционният съд е приел наличието на хипотезата на чл. 78 от ЗКПО, във вр. с чл. 15 и чл. 16, ал. 1 от ЗКПО за преобразуване на счетоводния финансов резултат за 2015 г. с размера на неотчетените приходи от продажба на оборудване – метални резервоари. Не се спори, че съществува свързаност по смисъла на 1, т. 3 от ДР на ДОПК между "А. Е. С. ООД и "Хидроинженеринг Груп" ЕООД и за данъчни цели сделките между свързани лица следва да се извършват по пазарни цени. Посоченото оборудване е закупено от несвързано лице - доставчик е румънското дружество HIGHBERG SOLUTION и основателно е прието, че пазарната му цена е стойността, по която металните резервоари са придобити от касатора. С оглед приспаднатото от решаващият орган префактуриране в размер на 100 000 лева към главния изпълнител на проекта - "Хидроинженеринг Груп" ЕООД, основателно решаващият съд е заключил, че декларираният от "А. Е. С. ООД финансов резултат за 2015 г. следва да се увеличи с разликата между осчетоводените покупна и продажна цена на резервоарите, която е в размер на 562 997, 07 лв.

2. Правилно АССГ е приложил материалния закон и по отношение на извършеното с РА увеличение на декларирания финансов резултат за 2017 г., на основание чл. 78, във вр. с чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО. Административен съд София-град обосновано е приел, че в случая безспорно е доказано, че ревизираното дружество е отпускало заеми на свързани лица по см. на 1, т. 13 от ДР на ЗКПО, във вр. с пар. 1, т. 3 от ДР на ДОПК, с лихвен процент, значително отличаващ се от пазарната лихва към момента на сключването им. При тези данни, са налице предпоставките на чл. 15 от ЗКПО, съгласно който когато свързани лица осъществяват търговските и финансовите си взаимоотношения при условия, които оказват влияние върху размера на данъчната основа, отличаващи се от условията между несвързани лица, данъчната основа се определя и се облага с данък при условията, които биха възникнали за несвързани лица.

Неоснователни са доводите на касатора относно спецификата на договорите за заем и размера на определената от данъчните органи лихва (1 %). В конкретния случай лихвата върху предоставените заеми е в размер на 2. 7 % за всички заеми, с изключение на този, предоставен на "МВВИ консулт" ООД при лихва от 2. 5 %. Видно от постановеното решение № 791/25.05.2022 г. на директора на Дирекция "ОДОП – София, с което е изменен оспорения РА в частта по ЗКПО, горестоящият орган е обосновал своите изводи с предходно ревизионно производство срещу "А. Е. С. ООД, което касае едни и същи договори за заем, с едни и същи заемополучатели и идентична фактическа обстановка, по което има влязъл в сила РА, тъй като с Решение № 7388 от 17.06.2021 г. по адм. дело № 946/2021 г. на ВАС е оставено в сила Решение № 5017 от 28.09.2020 г. по адм. дело № 9467/2019 г. на АССГ, включително в частта на облагането по ЗКПО. Решаващият съд е изложил подробни мотиви, които изцяло се възприемат от настоящата касационна инстанция.

3. Неоснователна е касационната жалба и в частта за присъдените разноските пред първоинстанционния съд. Производството е продължило продължително време, проведени са три съдебни заседания, а ответникът е представляван във всяко от тях от юрк. М.. Присъдените разноски отговарят на вида и количеството на извършената работа, поради което не са налице основания за изменение на съдебния акт в тази му част.

След като е стигнал до краен извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт и е потвърдил същия, АССГ е постановил едно правилно съдебно решение, което не страда от пороците, твърдени в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила.

По разноските пред касационната инстанция: При този изход на спора основателна е претенцията на ответника по касация за присъждане на направените по делото разноски пред касационната инстанция. Процесуалният представител на ответника е представил списък с разноски, в които е посочена претендирана сума в размер на 10 365 лв. с посочено правно основание за формиране на тази сума - чл. 8, ал. 1 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Настоящият съдебен състав приема, че с Решение на Съда на ЕС от 25 януари 2024 г. по дело C-438/22 по преюдициално запитване, отправено от Софийски районен съд, е прието, че член 101, параграф 1 ДФЕС във връзка с член 4, параграф 3 ДЕС следва да се тълкува в смисъл, че ако се установи, че наредба, която определя минималните размери на адвокатските възнаграждения и на която е придаден задължителен характер с национална правна уредба, противоречи на посочените разпоредби, националният съд е длъжен да откаже да я приложи. Решенията на Съда на ЕС по преюдициални запитвания са задължителни за всички съдилища на основание чл. 633 ГПК, поради което настоящият съдебен състав счита, че посочените в наредбата размери на адвокатските възнаграждения, а оттук и следващите се размери на юрисконсултски възнаграждения, могат да служат единствено като ориентир при определяне служебно на възнагражденията, но без да са обвързващи за съда. Следователно същите подлежат на преценка от съда с оглед вида на правния спор и съществуващия материален или нематериален интерес, вида и количеството на извършената работа и преди всичко фактическата и правна сложност на делото.

В случая по делото не е представен отговор на касационната жалба, а действията на процесуалния представител се изчерпват само в депозирането на списък с разноски за 10 365 лв. в единственото по делото открито съдебно заседание, както и кратко пестеливо изявление от две изречения, последното от тях относно претендираните разноски. Наред с това спорът, мака и с висок материален интерес, не се характеризира с особена фактическата и правна сложност. С оглед горното, на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК в полза на ответната страна по касация следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 100 лв. за настоящата инстанция.

Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо, предложение първо, Върховният административен съд, първо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 5353 от 09.08.2023 г. по адм. д. № 6936/2022 г. на Административен съд София-град.

ОСЪЖДА „А. Е. С. ООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. София, ул. „Самоков“ № 28Е, ет. 2, ап. 14, представлявано от управителя М. В., да заплати на Национална агенция по приходите разноски по делото за касационната инстанции в размер на 100 /сто/ лева.

Решението не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ ЙОРДАН КОНСТАНТИНОВ

секретар:

Членове:

/п/ П. Ж. п/ ЛОЗАН ПАНОВ