Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на шестнадесети април две хиляди двадесет и четвърта година в състав: Председател: С. П. Членове: Р. Д. Т. К. при секретар Ж. М. и с участието на прокурора К. Х. изслуша докладваното от съдията Р. Д. по административно дело № 1090/2024 г.

Производството е по реда на чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК).

Образувано е по касационна жалба на директора на Д. О. и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) Пловдив при Централното управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), подадена от юрк. Н. П., срещу Решение № 2028/16.11.2023 г., постановено по адм. дело № 644/2022 г. по описа на Административен съд Пловдив, в частта, с която е изменен Ревизионен акт (РА) № Р-16001621003109-091-001/22.11.2021 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение № 69/15.02.2022 г. на и. д. ДД ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, по отношение на допълнително установените задължения за годишен и авансов данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ на ЕТ за 2015 г. от 2 386,57 лв. на 1 275,20 лв. и лихви от 1 345,25 лв. на 719,15 лв.; за 2016 г. от 1 727,88 лв. на 1 273,34 лв. и лихви от 799,21 лв. на 588,97 лв.; за 2017 г. от 1 592,14 лв. на 891,55 лв. и лихви от 575,87 лв. на 322,22 лв.; за 2018 г. от 474,50 лв. на 0,00 лв. и лихви от 123,51 лв. на 0,00 лв. и за 2019 г. от 951,55 лв. на 481,64 лв. и лихви от 134,81 лв. на 68,24 лв.; вноски за ДОО за 2015 г. от 2 744,66 лв. на 1466,54 лв. и лихви от 1 548,53 лв. на 828,50 лв., за 2016 г. от 1 987,15 лв. на 1 464,40 лв. и лихви от 966,29 лв. на 724,91 лв., за 2017 г. от 2 001,04 лв. на 1 171,47 лв. и лихви от 779,45 лв. на 497,07 лв. и за 2019 г. от 1 300,36 лв. на 994,56 лв. и лихви от 257,19 лв. на 213,87 лв.; вноски за ЗО за 2015 г. от 1 513,81 лв. на 714,99 лв. и лихви от 866,99 лв. на 416,92 лв., за 2016 г. от 1 040,37 лв. на 713,65 лв. и лихви от 495,08 лв. на 344,16 лв., за 2017 г. от 939,22 лв. на 458,32 лв. и лихви от 354,77 лв. на 180,71 лв. и за 2019 г. от 434,10 лв. на 268,80 лв. и лихви от 79,32 лв. на 55,90 лв.; за вноски за ДЗПО-УПФ за 2015 г. от 1 072,13 лв. на 572,87 лв. и лихви от 604,89 лв. на 323,63 лв., за 2016 г. от 776,23 лв. на 572,03 лв. и лихви от 377,47 лв. на 283,17 лв., за 2017 г. от 725,01 лв. на 424,45 лв. и лихви от 282,39 лв. на 173,56 лв. и за 2019 г. от 439,31 лв. на 336,00 лв. и лихви от 86,90 на 72,26 лв.

В останалата част решението на Административен съд Пловдив е влязло в сила.

От касационната жалба се извличат доводи за неправилност на съдебния акт поради нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Оплакванията засягат преценката на фактическата обстановка и събраните доказателства. Според аргументите, по делото е установено несъмнено, че жалбоподателят е действал като търговец по смисъла на чл. 1, ал. 1 от Търговския закон. Поддържа, че с РА са определени коректно размерите на задълженията за данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ и осигурителни вноски за процесните периоди. Заключението на вещото лице по изготвената експертиза не следва да се кредитира. По реда на чл. 122-124а ДОПК ревизиращия екип е изчислил точно отчетната стойност и средния процент надценка при продажбата на аналогични по вид стоки. Отправя искане за отмяна на съдебното решение в обжалваната му част. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции и при условията на евентуалност прави възражение за прекомерност на претендирано адвокатско възнаграждение.

Ответната страна И. С., чрез адв. И., оспорва касационната жалба като неоснователна и недоказана по съображения, изложени в писмен вид и моли съдебното решение да бъде потвърдено като законосъобразно и обосновано в обжалваната му част. Претендира разноски за касационната инстанция, съгласно приложения към становището договор за правна защита и съдействие от 10.04.2024 г. и списък на разноските.

Прокурорът от Върховната прокуратура на Р. Б. дава мотивирано заключение за частична недопустимост на касационната жалба и нейната неоснователност по същество.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като се запозна с доказателствата по делото и след обсъждане на наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна срещу неблагоприятен за нея съдебен акт, който подлежи на инстанционен контрол и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на контрол за законосъобразност пред административния съд е бил РА № Р-16001621003109-091-001/22.11.2021 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение № 69/15.02.2022 г. на и. д. ДД ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, с който на И. С., при ревизия по реда на чл. 122 и сл. ДОПК, са установени горепосочените допълнителни задължения по ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО, както и данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2015 г. - лихви в размер на 9,02 лв., за 2017 г. в размер на 25,50 лв. и лихви от 9,22 лв.; за ДДС за периода от 01.02.2016 г. до 31.10.2016 г. в размер на 4 515,10 лв. и лихви от 2 468,80 лв.; вноски за ДОО за 2018 г. в размер на 905,76 лв. и лихви от 301,99 лв.; вноски за ЗО за 2018 г. в размер на 244,80 лв. и лихви от 79,77 лв. и вноски за ДЗПОУПФ за 2018 г. в размер на 306 лв. и лихви от 102,02 лв.

От фактическа страна първоинстанционният съд е проследил извършените процесуални действия в хода на ревизията, вкл. приобщените доказателства от предходна проверка. Установените обстоятелства от органите по приходите са описани в констативната част на обжалваното съдебно решение. През ревизирания период от 2015 г. до 2019 г. И. С. е местно лице за данъчни цели съгласно чл. 4 ЗДДФЛ и задължено съгласно чл. 6 ЗДДФЛ за облагаемите си доходи, получени от източници в България и от чужбина. При ревизията органите по приходите са достигнали до изводи за наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК (укрити/неотчетени приходи в общ размер на 186 750,28 лв.) и невъзможност облагането да бъде извършено по общия ред.

С оглед на констатираните обстоятелства на задълженото лице са връчени уведомления по чл. 124, ал. 1 и чл. 17, ал. 2 ДОПК, с които е било информирано, че производството ще премине по особения ред за облагане по чл. 122 - чл. 124 ДОПК. След анализа на събраните данни е прието, че И. С. е реализирал приходи от търговска дейност по покупко-продажба на стоки антикварни предмети, изпращани чрез куриерска фирма Еконт експрес ООД и Български пощи ЕАД в страната и чужбина. От РЛ са представени разписки, касаещи заплатените такси за куриерските услуги и обяснения, според които използваната надценка варира между 20-25% и много рядко стига до 30%. Предложенията за установяване на ревизиращия екип са обективирани в Ревизионен доклад (РД) № Р-16001621003109-092-001/22.10.2021 г. Ревизираното лице не е подало възражение по реда на чл. 117, ал. 5 ДОПК срещу констатациите в РД.

От правна страна съдът е потвърдил валидността на РА като издаден от компетентен орган по приходите на основание чл. 119, ал. 2 във вр. с чл. 118, ал. 2 и чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК и изготвен в предвидената в чл. 120 ДОПК форма. Представените доказателства налагат извода, че ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са подписани с валидни електронни подписи. Актът е надлежно мотивиран от РД, в който са изложени фактическите констатации и съображенията на ревизиращия екип. Възраженията на жалбоподателя за допуснати съществени процесуални нарушения при извършването на ревизията са обсъдени и отхвърлени като неоснователни.

В хода на съдебното производство по искане на жалбоподателя са назначени и приети като доказателства заключения по ССЕ (основно и допълнително) и са разпитани като свидетели М. А., Е. М., Д. М. и П. Б.. Заключенията на вещото лице са кредитирани от съда като обективни, кореспондиращи с фактите, неоспорени от страните по делото и са взети предвид по същество. Свидетелските показания са дадени в решението след обобщение на констатациите по ЗДДФЛ, ЗДДС, КСО и ЗЗО.

Крайното заключение за частична незаконосъобразност на РА е обосновано от първоинстанционния съд с разпоредбите на чл. 122 и сл. ДОПК, чл. 26, ал. 1, чл. 28 ЗДДФЛ и преценката на събраните доказателства. Показанията на свидетелите са приети за безпристрастни, но същите не могат да променят изводите на органите по приходите. На първо място по същество съдът е отбелязал, че извършваната дейност от И. С. не е с инцидентен характер, извършвани са редовно продажби и лицето е реализирало доходи/приходи от тази търговска дейност, които не са декларирани в ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ. От представените доказателства от самото РЛ, както и тези от Еконт експрес ООД и Български пощи ЕАД, по делото се установяват данни за пратките и получените парични преводи на каса и по банков път. В подкрепа на заключението, че жалбоподателят е действал като търговец по смисъла на чл. 1, т. 1 ТЗ, е отнесено и неговото обяснение в отговор на отправено ИПДПОЗЛ от 12.03.2021 г. Според изложеното в съдебното решение, в случая е налице основание за приложение на особения ред по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, размерите на задълженията следва да бъдат изменени с оглед на установеното от ССЕ по отношение на изчисления процент надценка по т. 1 от заключението (средно аритметичен процент надценка от ЕТ Етрусцила М. Н. и от ЕТ М. Ц.).

Постановеното решение от Административен съд Пловдив е валидно, допустимо и правилно в тази част на спора.

Крайното решение за отмяна на процесния РА е обосновано от първоинстанционния съд в съответствие с изяснената фактическа обстановка по делото. Съдът е приложил правилно материалния закон, за което на основание чл. 218, ал. 2 АПК касационната инстанция следи и служебно. Заявените оплаквания в касационната жалба не се установяват при извършената проверка на доказателствения материал по делото.

Основна част от касационните съображения заемат доводите за извършването на независима икономическа дейност по занятие от И. С. през ревизираните периоди, свързана с продажбата на определения вид стоки, антикварни предмети чл. 286, ал. 2 във вр. с чл. 1, ал. 1, т. 1 ТЗ и реда за формиране на данъчната основа в случая. Между страните по делото не е налице спор по тълкуването на закона и приетото от решаващия съд в тази насока.

Следователно единственото възражение за отмяна на решението е, че с РА органите по приходите са установили обективно средния процент надценка и отчетната стойност на всички продадени стоки за 2015 г. 259,35%, за 2016 г. 361,78%, за 2017 г. 286,12%, за 2018 г. 287,98% и за 2019 г. 284,41%. Според касатора, изчисленията на вещото лице по ССЕ не следва да бъдат кредитирани, тъй като са направени в резултат от проверки само при двама търговеца ЕТ Етрусцила М. Н. и ЕТ М. Ц., т. е. неправилно са били изключени съпоставителните данни от ЕТ БАРИ-П. Б. и ЕТ ТРИМИ Е. М.. По този въпрос освен пълната липса на мотиви в Решение № 69/15.02.2022 г. на ДД ОДОП Пловдив, следва да бъде отбелязано, че дори ревизиращият екип игнорира данните от ЕТ ТРИМИ Е. М.. Причината за това е, че посоченият среден процент за всяка година не е конкретизиран, а е определен диапазон от 10 до 100-200 процента стр. 41 от РД.

В нормите на чл. 122-124а ДОПК не е регламентиран конкретен вид и размер на данъка. Целта на ревизията при особени случаи е да бъдат преодолени практическите хипотези на обективна невъзможност облагането да се извърши по общия ред на закона. При наличие изчерпателно изброените обстоятелства по чл. 121, ал. 1, т. т. 1-8 ДОПК, включително относимата към настоящия казус предпоставка по т. 2 - намерени данни за укрити приходи или доходи, императивното правило на чл. 122, ал. 2, т. т. 1-16 ДОПК задължава органа по приходите да вземе предвид всяко от относимите към съответното лице обстоятелства при определяне на основата облагане с данъци.

При изграждане на изводите си по основния въпрос дали жалбоподателят е провел успешно насрещното доказване и е опровергал част от констатациите в РА съгласно чл. 124, ал. 2 ДОПК, първоинстанционният съд е съобразил разпределението на доказателствената тежест между страните в процеса и фактическата обстановка в цялост. Липсата на възражения от процесуалния представител на ответника при приемането на заключенията по ССЕ в с. з. на 02.03.2023 г. и 26.04.2023 г., както и констатацията на експерта за пълнота на данните от ЕТ Етрусцила М. Н., са взети предвид при постановяване на съдебното решение. В резултат от това първостепенният съд не е възприел безкритично ССЕ, а е извършил съвкупна оценка заедно с останалите доказателства по делото арг. от чл. 202 ГПК във вр. с 2 ДР ДОПК. Касаторът не представя допълнителни аргументи и не сочи доказателства по смисъла на чл. 122, ал. 2, т. 12 ДОПК, за бъде приложена различна от изчислената надценка от вещото лице за 2015 г. 109,025%, за 2016 г. 220,67%, за 2017 г. 142,68%, за 2018 г. 108,67% и за 2019 г. 132,27%.

След проверка на заявените от касатора пороци и служебна за приложението на материалния закон, настоящата инстанция намира обжалваното решение за правилно. Заключението на решаващия съд се споделя от настоящия касационен състав, поради което на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно АПК, следва да бъде направено препращане към останалата част от мотивите на първоинстанционния съд, довели до частичната отмяна на процесния РА.

При този изход на спора и с оглед на своевременно заявената претенция, на ответника И. С. следва да се присъдят разноски за заплатен адвокатски хонорар в размер на 1 500 лв. за касационното производство, съгласно договор за правна защита и съдействие от 10.04.2024 г.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА в обжалваната му част Решение № 2028/16.11.2023 г., постановено по адм. дело № 644/2022 г. по описа на Административен съд Пловдив, поправено с Решение № 2252/11.12.2023 г. и Решение № 111/04.01.2024 г. по същото дело.

ОСЪЖДА Национална агенция за приходите да заплати на И. С., [ЕГН], с адрес: гр. Пловдив, [улица], [номер], разноски за касационното производство в размер на 1 500 (хиляда и петстотин) лева.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ СВИЛЕНА ПРОДАНОВА

секретар:

Членове:

/п/ РОСИЦА ДРАГАНОВА

/п/ ТАНЯ КОМСАЛОВА