Производството е по реда на чл.160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл.208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс /АПК/.

Образувано е по касационна жалба на ЕТ Канев Н.А.К. Н. А. К., представлявано от Н. А. К. срещу Решение 2703 от 29.11.2013 г. по адм. дело 1004/2013 г. по описа на Административен съд Пловдив, II състав.

Касаторът излага доводи за допуснати съществени процесуални нарушения от съда при първоинстанционното разглеждане на делото, за нарушение на материалния закон и за необоснованост отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Поддържа, че съдът не е разгледал задълбочено събраните в хода на ревизията и на съдебното производство писмени, гласни доказателства и заключение на в. л. по ССчЕ, като ги е разгледал едностранчиво и избирателно и това е довело до формиране на неправилен краен извод. Допълва, че АС Пловдив въобще не е разгледал твърдението на лицето / както по време на ревизията, така и по време на съдебното производство/ относно предоставения заем на 23.12.2006 г. от С. П. К. за сумата от 30 000 щатски долара, включително и не е обсъдил доказателствата за установяване на този положителен факт. Касаторът твърди, че изводът на съда за некредитиране на изготвеното заключение по ССчЕ е необоснован и неправилен поради обстоятелството, че същият служебно може да поставя задачи на вещото лице съобразно утвърденото служебно начало в съдебно-административния процес. О. от това изразява становище, че съдът е бил длъжен да конституира в процеса съпругата на жалбоподателя, доколкото по отношение на нея също има издаден ревизионен акт, обхващащ същите данъчни периоди. Иска отмяната на решението и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на АС Пловдив или да се постанови решение по съществото на спора.

Ответната страна директорът на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. П., представлявана от юрк.. С. изразява писмено становище за неоснователност на касационната жалба и за правилност на обжалваното решение. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховна административна прокуратура счита, че касационната жалба е основателна в частта относно начислените с РА задължителни осигурителни вноски на основание чл. 124 а от ДОПК за периода 2005 г. 2009 г., а в останалата част намира за неоснователна.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл.218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срока по чл. 211, ал.1 от АПК и същата е процесуално допустима. Разгледана по същество е и основателна.

Предмет на контрол за законосъобразност пред АС Пловдив е бил Ревизионен акт 261202924 от 10.12.2012 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП гр. П., ИРМ Пазарджик в частта, потвърдена с Решение 232 от 05.03.2013 г. на зам. директора на дирекция ОДОП гр. П. при ЦУ на НАП.

С процесния РА са установени допълнително задължения по ЗОДФЛ отм. и по ЗДДФЛ за периодите от 01.01.2005 г. 31.12.2009 г. в общ размер на 16 647,79 лева и лихви в размер на 8 746,92 лева, по ДОО за периода от 01.01.2006 г. 31.12.2009 г. в общ размер на 9082,28 лева и лихви в размер на 8 873,03 лева, вноски по ЗО за периодите от 01.01.2006 г. до 31.12.2009 г. в общ размер на 2 526,62 лева и лихви в размер на 1 294,85 лева.

В хода на ревизията е установено, че Н. К. е данъчно задължено лице по ЗОДФЛ отм. на основание чл.5, ал. 1 и чл.8, ал. 1 и по ЗДДФЛ на основание чл.3, т. 1 и чл. 6 от с. з. за доходите, получени от него през отделните данъчни години, включени в обхвата на ревизията. Лицето е осъществявало дейност като едноличен търговец с фирма Канев Н.А.К.-Н. А. К. с основна дейност търговия с лекия автомобили. Ревизираното лице има участие в пет търговски дружества Г. Т. ООД, Канев и Колев ООД, ГКК З. К. компания ООД, ХФП ООД и Делизза ООД. Самоосигурява се чрез Канев и Колев ООД до м. 08.2007 г. , а от м.09.2007 г. чрез Г. Т. ООД. Н. К. е женен, със съпруга Т. Д. К., на която също е извършена ревизия.

Констатирано е, че за ревизираните години от страна на ЕТ са подавани ГДД, в които задълженото лице е попълнило приложенията за доходите от стопанска дейност като ЕТ / декларирани са загуби, единствено за 2008 г. е декларирана данъчна основа 7004,95 лева/ и други доходи не са декларирани. Установено е, че съпругата на ревизирания субект е декларирала доходи от трудови правоотношения от ЕТ Канев Н.А.К. Н. А. К. за 2005 г. 2007 г. и от продажба на лек автомобил през 2006 г.

Според ревизиращите ревизираното лице и съпругата му са извършвали значителни парични разходи за предоставяне на заеми, финансови помощи, вноски по сметка 107 на ЕТ, дялови вноски в капитал на различни дружества, пътувания в чужбина, придобиване на леки автомобили и други, а са получавали минимални доходи през процесните години.

Ревизията е извършена по реда на чл.122, ал. 1, т. 7 от ДОПК, като на основание чл.124, ал. 1 и чл.17, ал.1, т. 2 от ДОПК са изготвени и връчени уведомления на Н. К. като задължено лице, като са изискани декларации по чл.124, ал. 3 от ДОПК.

След анализ на обстоятелствата по чл.122, ал. 2 от ДОПК и съпоставка на направените разходи с получените приходи, ревизиращите са установили превишение на разходите над приходите за 2005 г., 2006г., 2007 г. ,2008 г. и 2009 г., съответно със сумите от 3144,98 лева, 38 517,08 лева, 12 577,50 лева, 79 738,40 лева и 5 652,75 лева, като са приети като суми с неустановен произход. Определен е общ годишен доход за съответната година, като са приспаднати установените осигурителни вноски на основание чл.124 а от ДОПК. След което е установено съответното данъчно задължение по чл. 35 от ЗОДФЛ отм. за 2005 г. в размер на 72,85 лева ведно с лихви за забава в размер на 58,80 лева, за 2006 г. в размер на 7 438,82 лева ведно с лихви за забава в размер на 5 015,84 лева, по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 1 448,27 лева ведно с лихви за забава в размер на 773,24 лева, за 2008 г. в размер на 7 280,47 лева ведно с лихви за забава в размер на 2 789,04 лева и за 2009 г. в размер на 407,38 лева ведно с лихви за забава в размер на 110 лева.

По отношение на задълженията на лицето за осигурителни вноски за фонд ДОО и за здравно осигуряване ревизията е протекла по особения ред на основание чл.124 а от ДОПК, като на ревизирания субект е връчено уведомление изх. К 6 -17892 от 06.06.2012 г. за това, че осигурителният доход, върху който са дължими ЗОВ за периода 2005 г. 2009 г., ще бъде определен по реда на чл.122 чл.124 от ДОПК. С решение 232 от 05.03.2013 г. на директора на дирекция ОДОП гр. П. РА е отменен в частта относно установените вноски за ДОО за 2005 г. в размер на 146,44 лева ведно с начислените лихви за забава в размер на 215,81 лева и за вноските за ЗО 2005 г. в размер на 30,30 лева ведно с начислените лихви за забава в размер на 24,46 лева по съображения за изтекъл срок по чл. 109, ал. 1 от ДОПК.

Както по време на ревизията, така и пред първоинстанционния съд ревизираното лице твърди, че: 1. към 01.01.2005 г. е разполагал с налични парични средства в размер на 50 000 лева, представляващи спестявания от доходите по трудово правоотношение като международен шофьор в СОМАТ АД за времето от 1986 г. до 1993 г.; 2. е получил от сина си А. К. сумата в размер на 30 200 евро / заедно със съпругата си/ за периода от 2002 г. -2007 г. в резултат на работата му в Испания; 3. е получил сума в размер на 30000 щатски долара по договор за заем от С. П. К. на 23.12.2006 г.

Пред АС Пловдив са разпитани двама свидетели във връзка с твърдяните от ревизираното лице факти на налични парични средства към 01.01.2005 г. вследствие на работата му като международен шофьор и получени суми от сина му през гореописания период. По делото е изслушано и прието заключение по ССчЕ, което е работило по поставените от жалбоподателя задачи с включване в началното салдо към 01.01.2005 г. на сума в размер на 50000 лева / от доходите в СОМАТ АД/ и сума в размер на 57 501,40 лева / получени средства от сина на ревизираното лице/, като във входящите парични потоци през 2005 г., 2006 г., 2007 г. са включвани конкретни суми, отразени в табл. на стр. 3 от заключението, предоставени на жалбоподателя от сина му А. К. съгласно приложените декларации и разписки по делото. В изходящия паричен поток за 2006 г. вещото лице не включва сумата в размер на 28 523,89 лева, която според експерта неправилно е двойно включена в изходящия паричен поток от ревизиращите органи. За същата година вещото лице не е отразило в изходящия паричен поток отчетената от органите по приходите сума в размер на 44 477,70 лева / левовата равностойност на 30 000 щатски долара по предоставен заем от С. К./.При извършените изчисления от в. л. не е установило превишение на приходите над разходите за 2005 г., 2006 г. и 2007 г. За 2008 г. е констатирано превишение на разходите над приходите в общ размер на 17 464,63 лева или за Н. К. превишението е за сумата от 8732, 32 лева, като са направени изчисления за дължими осигурителни вноски и дължим данък. За 2009 г. е констатирано превишение на разходите над приходите в общ размер на 11 305,50 лева, така както е определено от ревизиращите и вещото лице не е установило различие в определеното задължение по чл. 48 от ЗДДФЛ с това по РА.

С обжалваното решение АС Пловдив е отхвърлил жалбата на Н. А. К. с ЕТ Канев Н.А.К. Н. А. К. срещу Ревизионен акт - 261202924 от 10.12.2012 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП Пловдив, ИРМ Пазарджик в потвърдената с Решение 232 от 05.05.2013 г. на зам. директора на дирекция ОДОП гр. П. част.

По отношение на частта на РА във връзка с определените задължения по ЗОДФЛ отм. и по ЗДДФЛ първоинстанционният съд е приел, че ангажираните доказателства от страна на ревизираното лице по време на ревизията и на съдебното производство не водят до оборване на констатациите, съдържащи се в РА. На първо място, е отхвърлил като неоснователно и недоказано твърдението на жалбоподателя за предоставени парични средства от сина му А. К. за периодите от 2002 г. до 2007 г. Развил е съображения, че са налице противоречиви данни относно размера на получените средства от А. К. в Испания съобразно писмените доказателства / представените в превод фишове за получавани трудови възнаграждения месечно/ и показанията на св. Марков. На второ място, недоказано според съда е твърдението на лицето за спестени парични средства в размер на 50 000 лева от работата му в СОМАТ АД към 01.01.2005 г. На следващо място, съдът не е кредитирал заключението по ССчЕ предвид поставените под условие задачи според приемането за основателни възраженията в жалбата, доколкото решаващият състав е приел, че не е необходимо да извършва преизчисление на данъчната основа за облагане и дължимия данък върху доходите на ФЛ. В заключение е обобщил, че фактическите констатации в ревизионния акт се подкрепят от събраните в хода на административното производство доказателства, които са приети и приложени по делото.

Относно задълженията за осигурителни вноски по ДОО и ЗО е приел жалбата за неоснователна, доколкото с нея се възразявало само относно основата за облагане по реда на чл.122 от ДОПК, а оттам и осигурителния доход, върху който се дължат ЗОВ за процесните данъчни периоди.

Настоящата касационна инстанция намира решението за неправилно по следните съображения:

1. Основателна е жалбата на касатора в частта относно установените задължения на лицето за ЗОВ за 2006 г., 2007 г., 2008 г. и 2009 г. В тази част решението е неправилно, като постановено в противоречие с материалния закон и следва да бъде отменено, като се постанови друго по съществото на спора и се отмени РА в процесната му част.

Безспорно е, че разпоредбите на чл. 122 и следващите от ДОПК по своята правна същност представляват особени процесуални правила. Разпоредбите на чл. 122, ал. 1 - 124а от ДОПК представляват специфичен процесуален ред за извършване на ревизионно производство по ДОПК по установяване размера на дължимите данъци и задължителни осигурителни вноски. Съдържанието на чл. 122, ал. 1 от ДОПК определя тези разпоредби като процесуални норми, доколкото те имат за предмет уреждането на специален ред за установяване на предвидените в закона факти, но само досежно предпоставките на чл. 122, ал. 1 от ДОПК. Нормата на чл. 122, ал. 2 от ДОПК по своята същност е материалноправна, тъй като с нея се определя данъчната основа за облагане на ДЗЛ, върху която в съответствие с приложимия материален закон се определя и размера на данъка. Нормата на чл.124 а от ДОПК, според която разпоредбите на чл.122 чл.124 от ДОПК се прилагат съответно и за установяване на задължителни осигурителни вноски, е в сила от 15.02.2011 г., като на същата не е придадено обратно действие. Следователно, при липса на преходна разпоредба, която да придава изрично обратно действие на материалноправна норма, е процесуално недопустимо и във вреда на ДЗЛ да се определя данъчна основа по реда на чл. 124а, вр. чл. 122, ал. 2 от ДОПК относно задължителните осигурителни вноски за процесните периоди 2006 г., 2007 г., 2008 г. и 2009 г.

С оглед на изложеното, решението в частта, в която е отхвърлена жалбата на ЕТ Канев Н.А.К. Н. А. К., представлявано от Н. А. К. срещу РА относно определените задължения за ЗОВ за 2006 г., 2007 г., 2008 г. и 2009 г. и съответните лихви следва да бъде отменено и вместо него следва да бъде постановено друго, с което да бъде отменен РА в посочените части.

2. Основателна е и касационната жалба в останалата й част, но поради допуснато от съда съществено нарушение на съдопроизводствените правила, което обуславя отмяната на решението в частта относно задълженията по ЗОДФЛ отм. и по ЗДДФЛ и връщане на делото на друг състав на АС Пловдив.

На първо място, неоснователно е твърдението на касатора, че съдът е бил длъжен да конституира на страната на жалбоподателя неговата съпруга Т. К., на която е издаден ревизионен акт за същите данъчни периоди. В данъчния процес съпрузите не са необходими другари, като адресатите на всеки един отделен Ревизионен акт следва да бъдат конституирани като жалбоподатели в съответното съдебно производство.

Настоящият съдебен състав на Осмо отделение на Върховния административен съд споделя развитите от касатора доводи за неизясняване от страна на първоинстанционния съд на фактическата обстановка и за необсъждане на всички доказателства, събрани в хода на ревизията и тези, събрани в рамките на съдебното производство.

Съгласно чл.220 от АПК, пред касационната инстанция е утвърден принципа на забрана на нови фактически установявания, като Върховният административен съд следи за валидността, допустимостта и правилността на обжалваното решение, но въз основа на изрично установени от първата инстанция факти.

В процесния случай видно от мотивите на обжалваното решение съдът не е обсъдил твърдението на ревизираното лице относно предоставения на 23.12.2006 г. заем от С. П. К. за сумата от 30 000 щатски долара. В жалбата до първоинстанционния съд лицето е твърдяло, че сумата е получена и осчетоводена в ЕТ Канев Н.А.К. Н. А. К., същата съществува в балансите на ЕТ и е част от оборота на фирмата. Отделно от това видно от изготвения паричен поток за 2006 г. от органите по приходите сумата в размер на 44 477,70 лева / левовата равностойност на 30 000 щатски долара/ е отразена в изходящата част на паричния поток / на стр. 13 от РД, л. 71 от делото, том I/ като внесени суми в ЕТ. В паричния поток по заключението на ССчЕ за 2006 г. посочената сума не е включена нито във входящата, нито в изходящата му част, като в констативната част на експертизата на стр. 3 от същата в т. 3 е отразено как сумата е включена в паричния поток за 2006 г. от органите по приходите.

Съобразно изложеното, оплакването на касатора за неизясняване на посочения факт е основателно, като касационната инстанция не разполага с възможността да установява така твърдяния факт за първи път и да обсъжда събраните в хода на ревизията и на съдебното производство доказателства, отнасящи се до него.

Едновременно с това касационната инстанция намира, че в обжалваното решение не са изложени никакви мотиви досежно начина на формиране на данъчната основа за всеки един от процесните данъчни периоди, а именно в решението липсват съображения за формирането на входящия и изходящия паричен поток за 2005 г., 2006 г., 2007 г., 2008 г. и 2009 г. от страна на ревизиращите органи. В тази връзка съдът е следвало да посочи дали е налице превишение на разходите над приходите за всяка отделна година, дори и в случай, че отхвърли като неоснователни възраженията на ревизираното лице за включване в началното салдо на сумите от 50 000 лева и от 57501, 40 лева към 01.01.2005 г. Въпросът за материалната законосъобразност на РА в обжалваната му част включва преценка от страна на съда за начина на определяне на годишната данъчна основа за определяне на данък по чл. 35 от ЗОДФЛ отм. и по чл. 48 от ЗДДФЛ и формиране на самостоятелни мотиви в тази насока, включително и когато в жалбата липсват каквито и да било възражения или твърдения в обратен смисъл. В мотивите на обжалваното решение въобще не са посочени сумите на входящия и на изходящия паричен поток за всяка отделна процесна година, респ. как са формирани, т. е. не е ясно какво е приел съдът за установено кои суми се включват в приходната и съответно, кои суми се включват в разходната част на паричния поток за конкретната година. Съдът само общо е посочил, че фактическите констатации се подкрепят от събраните в рамките на административното производство доказателства и ревизираното лице не е ангажирало такива доказателства, които да ги оборят по пътя на пълното насрещно доказване. Липсата на такива съображения правят невъзможна проверката от страна на касационната инстанция за приложението на материалния закон при постановяване на съдебния акт в така посочената му част.

От така изложеното се формира извода за неправилност на решението в посочената му част, което налага неговата отмяна и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на АС Пловдив. При новото разглеждане на делото новият състав дължи установяване на всички факти и обстоятелства, релевантни за спорния предмет, като се обсъдят всички твърдения на ревизираното лице досежно наличието на начално салдо към 01.01.2005 г., въпроса за получените от сина му парични средства за 2002 г. 2007 г., начинът на включване или невключване в паричния поток на сумата от 30 000 щатски долара, за която ЕТ твърди, че е получена като заем на 23.12.2006 г. от С. П. К.. Във връзка със становището на касатора за средствата, получени от сина му следва да бъдат събрани в цялост и в четлив вид, както и в заверен превод на български език приобщените от предходната ревизия фишове и други документи за получени трудови възнаграждения от А. К. от работата му в Испания / съдържащи се на л. 275 л. 323 от делото, том първи и том втори/, тъй като по делото се съдържа само един заверен превод на български език на документ относно получено възнаграждение за м.05.2005 г. / на л. 276 от делото/. Необходимо е съдът да направи задълбочена преценка на писмените обяснения на А. К., съдържащите се по делото разписки за предоставени суми и документите относно получени трудови доходи в Испания за процесните периоди, като анализира и приетото от вещото лице по ССчЕ при изготвяне на паричните потоци за всяка една от процесните години. Решаващият съд е длъжен да формира самостоятелни, ясни и категорични мотиви дали приема наличието на начално салдо към 01.01.2005 г. при положителен отговор - за каква сума, а при отрицателен отговор поради какви причини не приема наличието на такова салдо, без да преповтаря съображенията на решаващия орган. Необходимо е да се опишат конкретните парични потоци за всяка една отделна година входящ и изходящ паричен поток, като се формира извод има ли превишение на разходите над приходите в годишен аспект или не за всеки данъчен период. В заключение следва да се изложат съображения за начина на определяне на годишната данъчна основа за отделните данъчни периоди при съобразяване на материалноправните разпоредби на чл. 35 от ЗОДФЛ отм. и чл. 48 от ЗДДФЛ в случай, че се достигне до извода за наличие на превишение на разходите над приходите за съответен данъчен период.

С оглед изхода на спора, на касатора не се дължат разноски за уважената част от жалбата поради липсата на искане в тази насока.

Водим от горното и чл.221, ал. 2, предл. 2 от АПК, Върховен административен съд, Осмо отделение

РЕШИ:

ОТМЕНЯ Решение 2703 от 29.11.2013 г. по адм. дело 1004/2013 г. по описа на Административен съд Пловдив, II състав, като

ОТМЕНЯ по жалбата на ЕТ Канев Н.А.К. - Н. А. К. Ревизионен акт 261202924 от 10.12.2012 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП гр. П., ИРМ Пазарджик в частта относно задълженията за вноски по ДОО за периодите от 01.01.2006 г. до 31.12.2009 г. в общ размер на 9082,28 лева и лихви в размер на 8 873,03 лева и по ЗО за периодите от 01.01.2006 г. до 31.12.2009 г. в общ размер на 2 526,62 лева и лихви в размер на 1 294,85 лева.

ВРЪЩА делото в останалата му част за ново разглеждане на друг състав на Административен съд Пловдив.

Решението не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала,

ПРЕДСЕДАТЕЛ:

/п/ М. М.

секретар:

ЧЛЕНОВЕ:

/п/ Е. М./п/ В. П.

В.П.