Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на [фирма] – гр. [населено място] срещу решение № 2333/06.04.2017 г., постановено по адм. дело № 5265/2016 г. по описа на Административен съд, София-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № Р-22002315001484-091-002/02.11.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. С., поправен с РАПРА № П-22221015209004-003-001/24.11.2015 г., потвърден с решение № 544/01.04.2016 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. С. при ЦУ на НАП за установени задължения на дружеството за ДДС, вследствие непризнат данъчен кредит, както и коригиране на ползвано право на данъчен кредит за период от 01.01.2010 г. до 31.01.2015 г. и определен данък по чл. 42 ЗДДФЛ и задължителни осигурителни вноски – ДОО и ЗО и вноски за ДЗПО-УПФ, в частта по ЗДДС е определен размер от 2 188 418,25 лв. и лихви 400 312,21 лв.; данък по чл. 42 ЗДДФЛ в размер на 21 861,21 лв. и лихви – 7 730,16 лв., вноски за ДОО за осигурители - 51 933,70 лв. и лихви 24 174,54 лв., вноски за здравно осигуряване за осигурители в размер на 24 071,13 лв. и лихви – 8 451,95 лв., вноски за ДЗПО-УПФ за осигурители в размер на 10 971,10 лв. и лихви 4 704,89 лв. за данъчни периоди от 01.01.2010 г. до 28.02.2015 г. Релевират се оплаквания в касационната жалба, че обжалваното решение е неправилно поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касационния жалбоподател съдът превратно е тълкувал доказателствата, събрани по административната преписка, без да ги изследва в тяхната съвкупност, а в хода на съдебното производство е допуснал съществено процесуално нарушение на съдопроизводствените правила, като е отхвърлил искането му за допускане на съдебно-счетоводна експертиза по мотиви, че задачите по молбата от 21.03.2017 г. са неотносими към изясняване на спора от фактическа страна. Поради тази причина касаторът счита, че по делото не е изяснена фактическата обстановка, а съдът е изследвал частично наведените от страните в производството твърдения, както и частично е обсъдил представените по делото доказателства, а също и приложимия закон. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното решение и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на съда. Изрични оплаквания в частта на решението, с което е отхвърлена жалбата и в частта за установения с ревизионния акт данък върху доходите от трудови и приравнените им правоотношения за осигурителя, както и вноските за здравно осигуряване за осигурители, вноски за универсален пенсионен фонд за осигурители и съответните лихви. Претендира и присъждане на направените разноски за настоящата съдебна инстанция. С депозирана по делото молба от 21.11.2017 г. касационният жалбоподател чрез управителя си П. Н. П. я поддържа, като с представената към молбата писмена защита е развил съображенията си.

Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. С. при ЦУ на НАП чрез процесуалния си представител юриск. М. я оспорва с искане да се остави в сила като правилно обжалваното решение, както и се претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 17 757 лв.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения:

За да отхвърли жалбата на [фирма] първоинстанционният съд е приел, че не е установена реалността на доставките по издадените фактури от [фирма], и [фирма] и [фирма],, а относно останалите доставчици [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма] е прието за законосъобразно извършените корекции с ревизионния акт на данъчния кредит за приспадане и на декларираните от дружеството задължения за съответните данъчни периоди. Според съда от доказателствата по преписката не се опровергава заключението на ревизиращия екип, че липсват доказателства за реално осъществени облагаеми доставки от [фирма], [фирма] и [фирма], тъй като по делото били представени единствено спорните фактури. По аргумент от чл. 154 ГПК съдът е счел, че в тежест на жалбоподателя, като лице, черпещо изгодни за себе си правни последици – претендираното право на данъчен кредит, е да докаже реалността на процесните доставки, които в случая са велпапе и групажни кашони. Не е установено според съда, че между доставчиците и жалбоподателя са налице действително развили се търговски взаимоотношения, тъй като не са приложени договор, заявки, поръчки и др., като дори не са наведени и твърдения по какъв начин са закупувани горепосочените стоки. Съдът е изложил мотиви, че дори да се приеме, че изрично възлагане не е необходимо, то предвид обстоятелството, че предмет на фактурите са родовоопределени вещи, прехвърлянето на правото на собственост се извършва чрез предаването им съгласно чл. 24, ал. 2 ЗЗД, а такива доказателства по делото липсват. Освен това съдът е приел, че липсват и доказателства за транспортиране на спорните стоки – пътни листове и товарителници, както и за мястото на тяхното натоварване и разтоварване. Относно установеното от приходните органи неточно отразяване на стойностите и ДДС по фактурите, издадени от [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма], като съдът е приел, че не е спорна реалността на доставките, а правото на приспадане на данъчен кредит е отказано поради некоректно отразяване на издадените от посочените доставчици фактури. За несъстоятелни е приел съдът аргументите на касатора, че се касае за дублиращи се фактури, предвид многократното посочване на неверни данни в дневниците за покупки и справките-декларации по ЗДДС, а също и чрез включването на несъществуващи фактури, по които правото на данъчен кредит е упражнено от дружеството, а също и неотразяване на издадените му от доставчиците кредитни известия.

В частта за установените с ревизионния акт на дружеството задължения за данък по чл. 42 ЗДДФЛ и осигурителни вноски по КСО за осигурители и вноски за здравно осигуряване, първоинстанционният съд, за да отхвърли жалбата и в тази й част е приел, че приходните органи законосъобразно са определени тези задължения. Съдът е посочил в решението си, че е установено по делото лицата, които имат сключен договор с [фирма], но не фигурират в разплащателните ведомости на дружеството и за тях няма подадени декларации, обр. 1 от Наредба № н-8/2005 г. Относно данъкът по чл. 42 ЗДДФЛ съдът е констатирал, че са подавани декларации, обр. 6, но декларираните в тях размери на дължимия данък и задължителните осигурителни вноски е в размери, които са по-малки от действителните. Съдът е приел, че в качеството си на осигурител дружеството не е представило на органите по приходите сключените трудови договори, допълнителни споразумения към тях, заведена счетоводна отчетност, касови и банкови документи. Относно определянето на размера на осигурителния доход съдът е изложил мотиви, че правилно приходните органи са взели предвид информацията от подадените декларации, обр. 1, подадените уведомления от работодателя за регистрираните трудови договори и представените разплащателни ведомости за работилите в дружеството лица. Съдът се е позовал на разпоредбите на чл. 6, ал. 3 във връзка с чл. 157, ал. 6 КСО и чл. 40, ал. 1, т. 1 ЗЗО. Обжалваното решение е правилно постановено. В частта по ЗДДС.

Ревизията на [фирма] е извършена по особения ред при наличие на

Основанията по чл. 122, ал. 1, т. 2 (укрити приходи) и т. 4 (липсва или не е представена счетоводна отчетност) ДОПК.

Реалността на доставките на стоки по смисъла на чл. 6, ал.1 ЗДДС е основна предпоставка за упражняване правото на данъчен кредит. Предвид дефиницията на цитираната разпоредба, изискваща за доказване на тази реалност да се прехвърли собствеността на фактурираната стока и различието с чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, според която доставка на стока е прехвърляне на правото за разпореждане с материална вещ като собственик, което означава, че не е необходимо доставчикът да е собственик на вещта, а само фактически да се разпорежда с нея. В този смисъл правилно първоинстанционният съд се е позовал на чл. 24, ал. 2 ЗЗД.

Относно доставките на велпапе от [фирма] с общ размер на данъчния кредит от 269 838,20 лв. в хода на ревизията е установено несъответствие в дневниците за покупки при жалбоподателя, като в тях са включени два или повече пъти фактури от посочения доставчик с еднакви номера, данъчни основи и ДДС, но с различни дати, като данъчният кредит, ползван от [фирма] е в размер на 107 300,63 лв. Правилно е установено от съда, че за част от издадените от [фирма] фактури в дневниците за продажби на доставчика и по тях данъчният кредит, който е упражнен от получателя е 162 537,57 лв. Тези несъответствия правилно са проверени от съда и изводите му, че законосъобразно приходните органи са извършили корекции на ДДС, са обосновани с доказателствата по делото, като е прието, че е налице реално осъществени доставки, но корекциите са необходими, вследствие установените несъответствия в отчетността на получателя по доставките [фирма].

Относно доставките от [фирма] (велпапе, амбалаж, европалет, изработка на матрица, шанци, решетки и аксесоари) с общ размер на данъчния кредит от 1 859 245,50 лв. първоинстанционният съд правилно е приел предвид установените от приходните органи несъответствия на отразяване в дневника за покупки на два или три пъти повече фактури в различни данъчни периоди и с различни дати на издаване на фактурите, като по този начин той е упражнил няколко пъти право на данъчен кредит по едни и същи фактури. Налице е установена разлика в отразеното при получателя и при доставчика, като при последния фактурите данъчната основа по тях и ДДС в дневниците за продажби са различни, а ползвания от получателя данъчен кредит е в размер на 1 114 485,80 лв., както и отразени в дневниците за покупките на получателя несъществуващи фактури в размер на ползвания данъчен кредит 45 404,11 лв. Затова като е отказано това право на получателя по фактурите на основание чл. 71, чл. 72 във връзка с чл. 68, ал. 1, т.1 ЗДДС първоинстанционният съд не е допуснал сочените в касационната жалба нарушения. Правилно съдът е потвърдил отказа на приходните органи на данъчен кредит на [фирма] за неотразени в дневниците за покупките и в справки-декларации на издадените на ревизираното дружество данъчни кредитни известия от [фирма]. Тези несъответствия по извършени доставки, правилно са обусловили извод у съда да потвърди констатациите в ревизионния акт.

Относно доставките от [фирма], както за посочените по-горе не се оспорва реалността на доставките на ротощанци, правилно съдът е възприел констатациите на приходните органи за необходимостта от коригиране на ДДС, съответно на данъчния кредит. Установено е в хода на ревизията, че касационният жалбоподател е нарушил отчетността на доставките, като е налице разлика между отчетеното от него и това на доставчика му. Данъчният кредит е отказан на основание чл. 71, т.1 и чл. 68, ал.1, т.1 ЗДДС и като е потвърдил акта в тази му част, съдът е постановил правилно решение.

Относно доставките от [фирма] касационният жалбоподател е дублирал фактурите за доставки на охладено пиле в различни данъчни периоди, както и включването на фактура, която не е издадена от посочения доставчик, а от [фирма], като това е довело до непризнаване правото на данъчен кредит, предвид извършената с ревизионния акт корекция. На основание чл. 71, т.1 и чл. 68, ал.1, т. 1 ЗДДС. Съдът не е допуснал нарушения, тъй като установеното от ревизията несъответствие не е опровергано от касационния жалбоподател в хода на съдебното производство, предвид задължението му по чл. 124, ал. 2 ДОПК.

Относно доставките на гориво от [фирма] ревизираното дружество е приспаднало ДДС като данъчен кредит по издадените му фактури в размер на 2 275,25 лв., като отново и приходните органи и съдът са установили несъответствия при отчитането на издадените на [фирма] фактури и правилно данъчният кредит е отказан на основание чл. 7, т., и чл. 68, ал.1, т.1 ЗДДС, тъй като жалбоподателят не е опровергал констатациите в ревизионния акт в хода на съдебното производство.

Относно доставки от [фирма] установено е още в хода на ревизионното производство, че [фирма] е приспаднало данъчен кредит в размер на 3 587,04 лв., но при извършена проверка от приходните органи в производствения обект на ревизираното дружество, находящо се в [населено място] е установено, че фактура № 2688382/26.02.2013 г. е с данъчна основа от 383,51 лв. и ДДС – 63,92 лв., а в дневника за покупки същата фактура е отразена с данъчна основа 3 383 лв. и ДДС – 676,60 лв. От насрещна проверка при [фирма] е установено, че същата фактура е с данъчна основа 383,51 лв. и ДДС – 63,92 лв., поради което законосъобразно първоинстанционният съд е потвърдил констатациите в ревизионния акт в тази му част за отказано право на данъчен кредит в размер на 612, 68 лв.

Относно доставките от [фирма] установено е при ревизията и съдът правилно е потвърдил констатациите, че по фактура №І 2425/04.02.2013 г., издадена от посочения доставчик жалбоподателят е отразил ДДС по нея в дневника за покупки в размер 2 210 лв., вместо 210 лв. При това положение обосновано съдът е приел, че законосъобразно приходните органи са отказали правото на данъчен кредит в размер на 2 000 лв. предвид несъответствието между посочването в отчетните документи и реалния размер на ДДС по издадената от доставчика фактура.

Относно доставките от [фирма] правилно съдът е приел за законосъобразно установеното несъответствие от приходните органи между упражнения данъчен кредит от [фирма] в размер на 4 317,78 лв., а действителните размери на ДДС по издадените от посочения доставчик фактури е в общ размер от 2 158,89 лв. и правилно за тази сума е отказано правото на данъчен кредит за ревизираното дружество. По отношение на реалността на доставките ревизиращите органи са приели, че те са действително осъществени, но корекцията е извършена поради отчитане в двоен размер на ДДС по доставките.

В обобщение следва да се посочи, че при отразяване в дневника за покупки по посочените по-горе фактури и доставчици на данъчните основи и размера на ДДС, дружеството незаконосъобразно е упражнило правото на данъчен кредит в по-голям размер и правилно съдът е потвърдил отказа на приходните органи, който се явява разлика между отчетеното от [фирма] и действителните размери, посочени в издадените от доставчиците фактури. По посочените по-горе доставки не се спори за реалността на доставките, тъй като в ревизионния акт е прието, че те са реални, а корекцията е извършена и правилно потвърдена и от решаващия съд като установено несъответствие между данъчната основа и ДДС по издадените фактури и отчетеното от касационния жалбоподател в дневника за покупките и справки-декларации за съответните данъчни периоди. В жалбата по административен ред срещу ревизионния акт и в жалбата до първоинстаниционния съд жалбоподателят е посочил, че установеното от приходните органи несъответствие е вследствие на допусната техническа грешка, а в настоящата касационна жалба оплаквания в тази част не са релевирани.

Неоснователно е оплакването, че съдът е допуснал съществено нарушение на процесуалните правила като е отказал да назначи съдебно-счетоводна експертиза. Наистина с молба от 21.03.2017 г. касационният жалбоподател е поискал от съда назначаване на такава експертиза, като отказът на съда е правилен, тъй като от една страна относно корекцията поради несъответствия на отразения данъчен кредит по отчетните документи на дружеството и действителните стойности в издадените му фактури от посочените по-горе доставчици, жалбоподателят не е ангажирал никакви доказателства. Освен това, е налице признание в жалбата до решаващия орган по чл. 152, ал. 2 ДОПК и при съдебното обжалване на ревизионния акт в тази част, че наистина е допусната грешка.

С оглед изложеното в тази обжалвана част решението е правилно постановено и при извършената настоящият съдебен състав не установи да са допуснати сочените в касационната жалба отменителни основания и решението следва да бъде оставено в сила на основание чл. 221, ал. 2, предл.1 АПК.

Относно доставките на велпапе от [фирма], [фирма] и [фирма] страните пред първоинстанционният съд са спорили за реалността на доставките, а не за отчитането им, както е за фактурите от останалите доставчици. Данъчният кредит правилно е отказан на основание чл. 68, ал.1, т.1 и чл. 6, ал.1 ЗДДС, след като не е установена реалността на доставките. Както вече се посочи тежестта на доказване е върху жалбоподателят, като се има предвид и, че ревизията е проведена по особения ред и доказателствената тежест е определена в чл. 124, ал. 2 ДОПК. Правилно първоинстанционният съд е посочил в решението си, че след като жалбоподателят черпи права чрез упражняването на данъчен кредит по фактурите, издадени му от доставчика, той следва да докаже по безспорен начин, че фактурираните му стоки действително са му предадени от доставчика и получени от него. Липсата на представени приемателно-предавателни протоколи или други документи, доказващи предаването/получаването на стоките, не може да доведе до извод, че жалбоподателят законосъобразно е упражнил правото на данъчен кредит. Ако са били съставени такива документи при предаване на стоките, то при всички случаи върху тях трябва да фигурира и подписа на жалбоподателя – управителя или друго упълномощено лице, което означава, че екземпляр от този документ задължително следва да се притежава от него. Непредставянето на писмено доказателство, което да обективира предаването и приемането на стоките, както и тяхното натоварване, транспортиране и разтоварване, не може да доведе до законосъобразното упражняване на данъчен кредит по процесните доставки. Като е постановил в този смисъл решението си съдът не е допуснал нарушения, каквито са посочени в касационната жалба.

Относно изводите на съда, че жалбоподателят е участник в данъчна измама, те не се споделят от настоящата касационна инстанция, тъй като в ревизионния акт липсват констатации за данъчна измама, но въпреки тези мотиви на съда, решението като краен резултат относно непризнатото право на данъчен кредит по доставките от [фирма], [фирма] и [фирма] поради недоказана реалност на доставките по фактурите от посочените доставчици, е правилно.

Предвид изложеното решението в тази обжалвана част е правилно постановено и не са налице сочените в касационната жалба отменителни основания, поради което в същата част и на основание чл. 221, ал. 2, предл.1 АПК решението следва да бъде оставено в сила. В частта по ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО.

Относно задълженията на касационния жалбоподател за данък по чл. 42 ЗДДФЛ и задължителните осигурителни вноски, здравни вноски и такива за универсален пенсионен фонд за осигурител с обжалваното решение не са допуснати нарушения при прилагането на приложимите материални закони – КСО и ЗЗО.Оно с съответните разпоредби от КСО – чл. 6, ал. 3 и ЗЗО – чл. 40, ал.1 съдът е обосновал законосъобразността на ревизионния акт, тъй като е установено, че дружеството-жалбоподател е имало назначени на трудов договор лица, за които е подал декларация, обр. 1 от Наредба №Н-8/2005 г., но същите не фигурират в разплащателните ведомости на дружеството. Правилно съдът е възприел мотивите на приходните органи, че при непредставяне на достатъчно доказателства за размерите на трудовите възнаграждения, следва да се приеме, че работещите в дружеството са получавали минималния месечен осигурителен доход по Приложение № 1 от Закон за бюджета на ДОО за съответната година. Установеното още в хода на ревизията, че в подадените декларации, обр. 6 задълженията и за данък и за задължителни осигурителни вноски са декларирани в по-малък размер, поради което като е приел за законосъобразно определянето на дължим данък по чл. 42 ЗДДФЛ, както и за посочените вноски, съдът е постановил правилен съдебен акт. Непредставянето на счетоводна отчетност обуславя извършването на ревизията при наличие на основанието по чл. 122, ал. 1, т.4 ДОПК, а касационния жалбоподател не е изложил оплаквания в тази част на съдебното решение. По отношение на вноските за ДЗПО-УПФ при установено по категоричен начин, че те не са внасяни, законосъобразно решаващият съд е приел, че те са дължими, ведно със законните лихви.

По отношение на ревизионния акт за поправка, такава е извършена по реда на чл. 133, ал. 3 ДОПК поради наличие на очевидна фактическа грешка в таблица 1, ред 252, колони 4 и 11 за сумата за определените вноски за ДЗПО-УПФ за месец май 2010 г. вместо 32,20 лв. – 321,20 лв. Правилно е потвърден от съда и този ревизионен акт, тъй като е налице допусната фактическа грешка, която ако не се поправи, ще се получи друг резултат на задължението за посочените вноски за 10 682,10 лв. вместо 10 971,10 лв.

Правилно съдът е отказал назначаването на съдебно-счетоводна експертиза предвид молбата на [фирма], тъй като още в хода на ревизионното производство е установено какви трудови договори са сключени с работещите в дружеството, както и от приходните органи са изискани от жалбоподателя доказателства относно изплатените им трудови възнаграждения, но не са представени. В съдебното производство жалбоподателят е имал възможност да представи тези доказателства, ако ги има, поради което не е необходимо счетоводната експертиза да изследва наличието на такива, тъй като за тези обстоятелства не се изискват специални знания съгласно чл. 195 ГПК във връзка с § 2 от ПЗР на ДОПК. По същия начин установените несъответствия, за които е извършена корекция на данъчен кредит, не се спори относно реалността на доставките, а за неправилно отчитане на спорните фактури и посочването на различни данъчни основи и ДДС, както и неколкократно вписване на едни и същи факти за различни данъчни периоди в отчетните регистри на ревизирания субект, а и както вече касаторът е посочил в жалбите си до решаващия орган и първостепенния съд, налице е признание от него, че са допуснати грешки в счетоводството му при отчитането и дублиране на фактури в отчетните му документи.

Предвид горното и в тези обжалвани части решението е правилно постановено и не са налице основания за отмяна, поради което на основание чл. 221, ал. 2, предл.1 АПК следва да бъде оставено в сила.

С оглед изхода на делото и направеното искане от юриск. М., на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. С. следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в поискания размер от 17 757 лв.

Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 2333/06.04.2017 г., постановено по адм. дело № 5265/2016 г. по описа на Административен съд, София-град.

ОСЪЖДА [фирма] – гр. [населено място] да заплати на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. С. при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер от 17 757 лв. (седемнадесет хиляди седемстотин петдесет и седем лева).

Решението не подлежи на обжалване.