С решение № 3 от 09.01.2019г., постановено по адм. д. № 381/18г. Административен съд – Кърджали, е отхвърлил жалбата на „Рехоум“-ЕООД – гр. К., ЕИК 202808908, срещу ревизионен акт № Р – 16000917006671 – 091 - 001/14.05.2018г.,издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. П., потвърден с решение № 431/20.07.2018г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“- гр. П., като е осъдил жалбоподателя да заплати на Д“ОДОП“ – Пловдив юрисконсулско възнаграждение в размер на 1 680,50лв.
Срещу постановеното решение е подадена касационна жалба от „Рехоум“-ЕООД – гр. К., ЕИК 202808908, представлявано от управителя Е.М, чрез пълномощника й адв.И.М. В жалбата се прави оплакване, че решението на административния съд е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано отм. енителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на жалбата. М. В административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд – Кърджали и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени оспорения ревизионен акт, със законните от това последици.
Ответният по касационната жалба на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. П. чрез своя процесуален представител взема становище за неоснователност жалбата. Претендира заплащане на юрисконсулско възнаграждение.
Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е не основателна.
Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното:
Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и са процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна.
С решението си Административен съд – Кърджали е отхвърлил жалбата на „Рехоум“-ЕООД – гр. К., ЕИК 202808908, срещу ревизионен акт № Р – 16000917006671 – 091 - 001/14.05.2018г.,издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. П., потвърден с решение № 431/20.07.2018г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“- гр. П., в частта му, в която на дружеството не е признато право на данъчен кредит в размер на 28 818,51лв. и са начислени лихви в размер на 9 341,04лв., както и са установени допълнителни задължения за корпоративен данък за 2014г. в размер на 144,40лв. и прилежащи лихви. След извършена служебна проверка е прието, че оспореният ревизионен акт е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма, при липса на допуснати съществени процесуални нарушения, подписан с квалифициран електронен подпис. С. е посочил, че в хода на ревизията е установено наличие на обстоятелства по чл.122,ал.1,т. 2 4,5 и 8 ДОПК, даващи основание за провеждане на ревизията по особения ред. Възпроизведени са и констатациите на приходния орган, свързани с определяне на допълнителни задължения за корпоративен данък за 2014г. и непризнаване на право на данъчен кредит по доставките на „Ангротех“-ЕООД, „Надежда - 94“ООД с предмет строителни материали, „Ф. А“-ЕООД – с предмет на доставка климатици и обзавеждане; „Форум Вю“-ЕООД с предмет на доставка телевизори, климатици, офис – обзавеждане и услуга – хидроизолация на покрив; „Л. Б“-ЕООД с предмет горива; „Т. Б“-ЕАД и „Т. Б“- ЕАД с предмет на доставка бяла и черна техника; „Камакс“-ООД с предмет на доставка сенник и комарник; „Е. К“-АД с предмет мембрана за вакуум, филтър, масло, диагностика и труд. След това съдът е пристъпил към обсъждане на материалната законосъобразност на акта, като е извършил това по отделните пера, по които на дружеството не е признато право на данъчен кредит. След дадено на тълкуване на разпоредбите, относими към възникване на правото на данъчен кредит, е направен извод, че въпреки дадените му указания жалбоподателят не е ангажирал доказателства, които да опровергават констатациите на органа по приходите за липса на реални доставки. По отношение на определените задължения за корпоративен данък е прието, че не е оборена констатацията на приходния орган за наличие на хипотеза по чл.122,ал.1,т.2 ДОПК, като правилно са определени задължения за корпоративен данък върху неначислени лихви. Направен е краен извод за законосъобразност на ревизионния акт и неоснователност на жалбата.
В касационната жалба на „Рехоум“- ЕООД против решението на Административен съд – Кърджали се правят оплаквания за неправилност поради наличие на всички отменителни основания по чл.209,т.3 АПК. Навеждат се доводи за неправилност на изводите на първоинстанционния съд относно наличие на обстоятелства по чл.122,ал.1 ДОПК, даващи основание за провеждане на ревизията по особения ред, съответно относно потвърждаване на изводите на приходния орган, че стоките и услугите по фактурите не са използвани в последващата икономическа дейност на ревизираното дружество.
По така направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното:
От данните по делото е видно, че констатации за наличие на хипотези по чл.122,ал.1,т.2 и 4 от ДОПК/съобразно приетото в решението на директора на Д“ОДОП“-Пловдив/ и определяне на данъчната основа по реда на чл.122,ал.2 ДОПК е извършено по отношение на определените допълнително задължения за корпоративен данък за 2014г. Предвид на обстоятелствата по делото административният съд правилно е приел, че в тази си част ревизионния акт се явява законосъобразен. Установено е в хода на делото, че през 2014г. задълженото лице е предоставило по три договора за заем парични средства в общ размер на 31 000лв. на свързаното с него дружество „Форум Вю“-ЕООД при договорена лихва 7,5%, като сумата по заемите е била възстановена през 2015г. Тъй като в хода на ревизията задълженото лице не е представило счетоводна отчетност относно това към кой момент е върната сума и дали по договорите са начислени постъпления от лихви, това е било извършено от ревизиращия екип, който е приел, че сумите са върнати на датите посочени в договорите, като върху тях съгласно договореностите между страните следва да бъде заплатена лихва общо в размер на 5 201,70лв., върху която е определил задължение за корпоративен данък. Тези констатации на приходния орган не са оборени от задълженото лице, въпреки дадените му изрични указания в тази насока от първоинстанционния съд. Неначисляването на лихви по договорите за заем не съставлява счетоводна грешка, каквито доводи са развити в касационната жалба, а съставлява неизпълнение на законово задължение, което задълженото лице има по силата на ЗСч и съответните счетоводни стандарти. В случая без значение са причините, поради които счетоводството не е било представено на ревизиращите, а не начисляването на приход от лихви съставлява укриване на приход, поради което са налице хипотези по чл.122,ал.1,т.2 и 4 ДОПК, а данъчната основа е определена по реда на чл.122,ал.2 ДОПК на база на договорения лихвен процент между страните и другите събрани в хода на ревизията доказателства. Отхвърляйки жалбата в тази й част като неоснователна, административният съд е постановил едно правилно решение, което при условията на чл.221,ал.2 АПК следва да бъде оставено в сила.
В касационната жалба се правят оплаквания за неправилност на решение и за отхвърлителната част от решението относно непризнатото право на данъчен кредит по отделните доставчици. Излагат се доводи, че решаващият съд е изложил нови обстоятелства, каквито не са се съдържали в ревизионния акт като основание за непризнаване на правото на данъчен кредит, съответно е потвърдил безкритично констатациите на приходния орган, в това число тези от тях, че закупените стоки или услуги не са били използвани в икономическата дейност на дружеството.
По изложеното по тази част от жалбата настоящата съдебна инстанция съобрази следното:
Решаващият съд след излагане на установената в хода на ревизията фактическа обстановка, констатациите на приходния орган за непризнаване на право на данъчен кредит, събраните в хода на съдебното производство писмени доказателства е направил верни изводи за законосъобразност на оспорения ревизионен акт в тази му част. Правилно на отделен ред е очертано значението на реалността на доставката като кумулативно условие за възникване на правота на данъчен ред, както и на отделен ред е отбелязано какви точно обстоятелства следва да бъдат установени предвид предмета на доставка – стока или услуга.
Реалността на доставките е основополагаща за законосъобразното възникване е упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 6, ал. 1 във връзка с чл. 25, чл. 68, ал. 1 е чл. 69, ал. 1 ЗДДС. Това е така, защото след като получателят черпи права от доставката чрез претенцията му за право на данъчен кредит, в негово задължение е да притежава документи за реалното предаване на стоката. Доказателствената тежест в този процес пада върху ревизираното лице, което трябва с всички допустими по ДОПК доказателства и доказателствени средства да установи реалното осъществяване на фактурираните доставки. Затова и нееднократно в свои решения ВАС е имал повод да застъпи схващането, че е налице разлика между сделка в гражданскоправния смисъл и доставка за целите на данъчното облагане и това и причината законодателят в ЗДДС да употребява понятието доставка. Докато при сделката в гражданскоправния й аспект е необходимо съгласие между страните за пораждане на договорения резултат, докато при доставката по смисъла, вложен от законодателя в ЗДДС - чл. 6, ал. 1 ЗДДС не е достатъчно съгласието на страните по доставката, а нейното реално осъществяване - предаване на стоката или извършването на услугата. Важно е да се посочи, че предаването на стоките следва категорично да е установено. В чл. 6, ал. 1 ЗДДС е предвидено да се докаже, че е прехвърлено правото на собственост върху определена стока. В чл. 14 от Директива 2006/112/ЕО не се изисква доставчикът да е собственик, а да се установи фактическото предаване на стоката. Това означава, че е допустимо за целите на данъчното облагане доставката на стока да се осъществи и от лице, което не е собственик, но при всички случаи, както в ЗДДС, така и в Директива 2006/112/ЕО се изисква да се установи реалното предаване на стоките. В случая доказателства в тази насока не са ангажирани. Задълженото лице действително не може да носи отговорност за поведението на своите доставчици. Но като активен участник в доставката жалбоподателят следва да притежава надлежни доказателства за получаването на стоката или услугата.
К. В административен съд е отбелязвал многократно в решенията си, фактурата е доказателство за възникнали облигационни правоотношения между страните по доставката, но не е доказателство за извършване на доставката, освен ако в нея доставката не е конкретизирана до степен, че да може да се установи и реалното изпълнение.
Нормата на чл. 69,ал.1 ЗДДС обвързва правото на данъчен кредит с извършаваните от лицето облагаеми доставки. Отсъствието на връзка между доставките, по които е упражнено право на данъчен кредит и осъществяваната икономическа дейност е самостоятелно основание за непризнаване на право на данъчен кредит.
Анализът на мотивите на съдебния акт налага извод, че решаващият съд е направил извод за липса на реални доставки са обосновани с две обстоятелства : - 1.с неустановяване на факта на предаване на стоките, в това число и чрез начина на транспортирането им и 2. поради това, че не е установено стоките или услугите, предмет на доставка, да са използвани в последващата икономическа дейност на дружеството. Предвид вида на отделните доставки, следва да бъде посочено следното:
По отношение на непризнатото право на данъчен кредит по доставките на „Ангротех“-ЕООД с предмет строителни материали, в ревизионния доклад / по същество ревизионния акт няма подробни мотиви/ се съдържат констатации, че правото на данъчен кредит не се признава поради това, че не е установено предаването на стоката и по конкретно кои лица от ревизираното дружество са получили същата, съответно как е била транспортирана, къде е съхранявана стоката, като водеща констатация е обстоятелството, че не може да се направи връзка между закупените стоки и икономическата дейност на дружеството. В този смисъл не може да се приеме, че излагайки мотиви за отсъствие на доказателства за предаване на стоката по смисъла на чл.24,ал.2 ЗЗД съставлява съществено нарушение на правото на защита на задължено лице, тъй като ревизионният акт съдържа констатации в тази насока. Важното и същественото е, че задълженото лице въпреки дадените му указания не е ангажирало доказателства, които да установят, че придобитите от този доставчик стоки са били използвани в икономическата дейност на дружеството.
По сходен начин стои въпроса по непризнатото право на данъчен кредит по доставките на „Надежда 94“-ЕООД с предмет „ПВЦ дограма“.
По отношение на доставчика „Форум Вю“, който е свързано лице с ревизираното, констатациите на ревизиращите за непризнаване на право на данъчен кредит не са свързани само с това, че придобитите стоки и услуги не са използвани в икономическата дейност „Рехоум“-ЕООД, а и поради това, че фактурите не отговарят на изискванията на чл.114,ал.1,т.2 ЗДДС във вр. с чл.78,ал.1,т.1 и 2 ППЗДДС. Тези констатации на ревизионния акт също не са оборени от задълженото лице, не е установено нито къде са вложени закупените стоки или услуги, съответно, че издадените от доставчика фактури отговарят на законовите изисквания.
По сходен начин стои въпроса и с непризнатото право на данъчен кредит по доставките на „Ф. А“-ЕООД.
Настоящата инстанция при условията на чл.221,ал.2 АПК споделя и мотивите на първоинстанционния съд за непризнато право на данъчен кредит по доставките на „Л. Б“-ЕООД с предмет горива; „Т. Б“-ЕАД и „Т. Б“- ЕАД с предмет на доставка бяла и черна техника; „Камакс“-ООД с предмет на доставка сенник и комарник; „Е. К“-АД, за които не е доказано връзка с икономическата дейност на ревизираното лице.
След като е стигнал до краен извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт и е отхвърлил жалбата на „Рехоум“-ЕООД като неоснователна, Административен съд – Кърджали е постановил едно правилно съдебно решение, което не страда от пороците на касационната жалба и при условията на чл.221,ал.2 АПК следва да бъде оставено в сила.
При този изход на процеса на основание чл.161,ал.1 ДОПК „Рехоум“-ЕООД следва да бъде осъдено да заплати на Д“ОДОП“-гр. П. юрисконсулско възнаграждение по делото за настоящата инстанция в размер на 1 259,34лв., определено при условията на чл.8,ал.1,т.4 във вр. с чл.9,ал.3 от Наредба № 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения.
Водим от горното и на осн. чл. 221,ал.2 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение, РЕШИ:
ОСТАВЯ В СИЛА РЕШЕНИЕ № 3 от 09.01.2019г. на Административен съд – Кърджали, постановено по адм. д. № 381/2018г.
ОСЪЖДА „Рехоум“-ЕООД – гр. К., ул.“С. К“ № 3, ап.7, ЕИК 202808908, представлявано от управителя Е.М,, да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“-гр. П. юрисконсулско възнаграждение за двете инстанции в размер на 1 259,34 /хиляда двеста петдесет и девет лева и тридесет и четири стотинки/лева.
Решението е окончателно и не подлежи на обжалване.