Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.
Образувано е по касационни жалби на [фирма] – [населено място] чрез процесуалния представител адв. П. П. и директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - [населено място] при ЦУ на НАП чрез процесуалния представител юриск. Е. Т. срещу решение № 1000/05.06.2015 г., постановено по адм. дело № 102/2015 г. по описа на Бургаския административен съд.
Директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - [населено място] при ЦУ на НАП чрез процесуалния си представител юриск. Е. Т. обжалва решението в частта, в която е отменен РА №[ЕИК]/30.06.2014 г. (РА за поправка със същия номер от 14.07.2014 г.) издаден от органи по приходите при ТД на НАП – [населено място], потвърден с решение № 351/11.12.2014 г. на изпълняващия длъжността директор на същата дирекция за непризнато право на данъчен кредит на [фирма] в размер на 6 100 лв. по фактури, издадени от [фирма]; 16 320 лв. по фактури, издадени от [фирма]; 3 510 лв. по фактури, издадени от [фирма] и 5 600 лв. по фактури, издадени от [фирма], ведно със съответните лихви. Релевират се оплаквания за неправилност на решението в обжалваните му части поради неправилно прилагане на материалния закон, необоснованост и неправилна преценка на доказателствата, което сочи на основанието - съществени нарушения на съдопроизводствените правила по чл. 209, т. 3 АПК. По подробни съображения, изложени в касационната жалба, които обобощаващо се свеждат до нереалност на процесните доставки, за които съдът неправилно бил приел, че такива са действително осъществени, се иска отмяна на решението в посочените обжалвани части и отхвърляне жалбата срещу ревизионния акт в същите части. Обжалва се решението и в частта за разноските. Иска се присъждане на юрисконсултско възнаграждение.
Ответникът по тази касационна жалба чрез адв. П. П. я оспорва по съображения, изложени в депозирания по делото писмен отговор.
[фирма] – [населено място] чрез процесуалния представител адв. П. П. обжалва решението в частта, в която жалбата на дружеството против посочения по-горе ревизионен акт, поправен с ревизионен акт за поправка е отхвърлена за непризнато право на данъчен кредит в общ размер от 4 988 лв. по 2 бр. фактури, издадени от [фирма] и една фактура, издадена от [фирма] за доставки на амониев нитрат. Релевират се оплаквания за неправилност на решението в обжалваната му част поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопризводствените правила и необоснованост – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касационния жалбоподател от приложените по делото доказателства и от заключението на съдебно-счетоводната експертиза е следвало съдът да направи други правни изводи, различни от тези, до които е достигнал. Неправилно според касационния жалбоподател съдът е приел, че не е доказана реалността на процесните доставки. Изложени са доводи относно наличието на доказателства за заплащане стойността на доставките, както и тяхното осчетоводяване, а също и за по-нататъшното движение на доставените торове. В касационната жалба се излагат твърдения, че от счетоводната експертиза е установено осчетоводяване на доставките, както и че ревизираното дружество е водило редовно счетоводство. Сочи се, че в противоречие с изводите по ЗКПО, при събрани идентични доказателства, при определяне на задълженията по ЗДДС в същия ревизионен акт органът по приходите е достигнал до съвсем други изводи, както и че по аналогичен начин е възприел доказателства и съда. Иска се отмяна на решението в обжалваната му част и отмяна на ревизионния акт в същата част, както и присъждане на направените по делото разноски.
Ответникът по тази касационна директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - [населено място] при ЦУ на НАП, редовно призован не е изпратил свой представител и не е взел становище.
Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба на [фирма] и за основателност на жалбата на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - [населено място] при ЦУ на НАП.
Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационните жалби са подадени от надлежни страни и в срока по чл. 211, ал.1 АПК и са процесуално допустими, а разгледани по съществокасационната жалба на дирекция "ОДОП" - [населено място] е частично основателни, а на [фирма] е неоснователна поради следните съображения:
По касационната жалба на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – [населено място].
За да отмени ревизионния акт в частта за непризнатото право на данъчен кредит на А. 2010“ Е. в общ размер от 31 530 лв., както следва: 6 100 лв. по фактури, издадени от [фирма]; 16 320 лв. по фактури, издадени от [фирма]; 3 510 лв. по фактури, издадени от [фирма] и 5 600 лв. по фактури, издадени от [фирма], ведно със съответните лихви по доставки за амониев нитрат, първоинстанционният съд е приел, че по процесните доставки са извършени реални доставки на амониев нитрат, а от заключението на съдебно-счетоводната експертиза е установено, че амониевия нитрат е вложен в зърнопроизводството. Затова съдът е направил извод, че са незаконосъобразни констатациите на приходните органи, че такива доставки не са осъществени и отказът на данъчен кредит според тях е на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС.
По доставките от [фирма] по издадените 3 бр. фактури, съдът е установил, че от представените по време на ревизията приемателно-предавателни протоколи и 3 бр. товарителници доказват реалното предаване на амониевия нитрат в общо количество от 50 тона. Според съда установен е и превозвача на стоките [фирма], който освен товарителниците е представил и пътни листове и регистрационния талон на товарния автомобил и лиценз за превоз на товари, издаден от министерство на транспорта.
За останалите доставчици, за които по издадените от тях фактури за амониев нитрат съдът е отменил ревизионния акт, е прието в обжалваното решение, че поради сходството във фактите при тримата доставчици доказателствата за тях са разгледани заедно и въз основа на тяхната преценка, е прието, че доставките са реално осъществени. Общият размер на доставките е за 215 тона. Според съда по всички доставки стоките са предадени на ревизираното дружество, налице са товарителници и стокови разписки, както и данни за предходните доставчици. Въз основа на дадените в хода на ревизията обяснения на ревизираното лице, съдът е счел, че стоката се е съхранявала в [населено място], откъдето е натоварена. Съдът се е позовал и на заключението на съдебно-счетоводната експертиза, според която амониевия нитрат е вложен в зърнопроизводството върху наетите площи за рапица, кориандър, слънчоглед и ечемик. Изводите на съда са, че незаконосъобразно на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС приходните органи не са признали правото на данъчен кредит.
Решението в тези обжалвани части е частично неправилно поради следното:
Правото на данъчен кредит по смисъла на чл. 68, ал.1, т.1 във връзка с чл. 6, ал.1 и чл. 25, ал.1 ЗДДС винаги е предпоставено от извършена реална доставка на стоки. Последното означава доставчикът да се разпореди със стоката, като я предаде във фактическа власт на получателя. Така в чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО е дефинирана доставката на стоки, която се различава от тази в чл. 6, ал.1 ЗДДС, според която доставката на стока представлява прехвърляне право на собственост. Дефинитивно в Директивата в посочената разпоредба е предвидено, че доставка на стока е прехвърлянето на правото на разпореждане с материална вещ като собственик, което означава, че не е задължително доставчикът да притежава собствеността на съответната стока, за да може да я предаде на получателя. При това различие между законодателството на ЕС и българското законодателство, следва да се приеме разбирането за доставка на стока в Директивата. То не противоречи и на доктрината и съдебната практика, която принципно приема, че доставката на стока от несобственик, не я прави нищожна, поради което след като се установи по безспорен начин с всички допустими доказателства, че доставчикът притежава стоката, то той може да се разпореди с нея и в случай на доказано предаване на стоката от него на получателя му, следва винаги да се приема, че за последния възниква правото да приспадне начисления от доставчика му ДДС като данъчен кредит.
За доставките от [фирма] по 3 бр. фактури за общо 50 тона амониев нитрат, законосъобразни са изводите на съда, че при представени още в ревизионното производство приемателно-предавателни протоколи, 3 бр. товарителници, както и представените от превозвача на стоките [фирма] освен товарителници, пътни листове и регистрационния талон на товарния автомобил, както и лиценз за превоз на товари, издаден от министерство на транспорта, са достатъчни за да се приеме, че ревизираното дружество законосъобразно е упражнило правото на данъчен кредит по фактурите от посочения доставчик – чл. 68, ал.1, т.1, чл. 69, ал.1 във връзка с чл. 6, ал.1 и чл. 25, ал.1 ЗДДС. Неоснователно е оплакването в касационната жалба, че след като в приемателно-предавателните протоколи липсва информация относно мястото на товарене, транспортното средство и място на предаване на стоките. От представената пред приходните органи товарителница от 26.12.2011 г. се установява, че в нея са налице данни за превозвача [фирма], изпращач [фирма] и получател [фирма]. Налице са и данни в товарителницата за мястото на натоварване – [населено място] и разтоварване – [населено място], има и означение на стоката – амониев нитрат и нейното количество и е посочен маршрута на стоката: Оризаре-Роза. В товарителница № 270506/26.12.2011 г. има данни и за транспортното средство – марка DAF, рег. № Y 77-14 АН, както и подписи и печат на изпращача и превозвача. По същия начин са налице всички реквизити и в товарителница № 270504/23.12.2011 г. за амониев нитрат със същите реквизити относно превозвач, изпращач и получател, както и място на натоварване, респ. разтоварване, марка и регистрационен номер на транспортното средство. С попълнени реквизити е и товарителница № 242126/17.12.2011 г. относно превозвач, изпращач и получател, транспортно средства вид и количество на стоката, мястото на натоварване, респ. разтоварване. Тези реквизити са налице и в товарителница № 242126/17.12.2011 г. От представения по време на ревизията пътен лист от 26.12.2011 г., който е издаден от превозвача, се установява маршрута [населено място] - [населено място], посочен е и номера на товарителницата, описан по-горе. Относно оплакванията в касационната жалба за превозното средство, което е транспортирало стоките, налице е свидетелство за регистрация от 02.02.1998 г. на посочения в товарителницата товарен автомобил - марка DAF, собственост на превозвача [фирма]. Освен това товарителниците носят всички необходими реквизити по чл. 53 от ЗАвтП (ЗАКОН ЗЗД АВТОМОБИЛНИТЕ ПРЕВОЗИ), както и са подписани и подпечатани и от превозвача и от изпращача на стоките – задължение по чл. 51 от същия закон.
С оглед посочените доказателства, законосъобразни са изводите на първоинстанционния съд, че правилно ревизираното дружество е приспаднало данъчен кредит по издадените му от [фирма] 3 бр. фактури за амониев нитрат. Посочването в приемателно-предавателните протоколи, че предаването на съответното количество от процесната стока е видно от кантарни бележки, които не са представени, не опорочава останалите доказателства, в които има достатъчно данни за осъществените доставки на амониев нитрат, поради което оплакването в тази насока от касационния жалбоподател е неоснователно и не намира опора в доказателствата. Решението в тази му част като правилно следва да бъде оставено в сила – чл. 221, ал. 2, предл.1 АПК.
По доставките от [фирма] – за 135 тона амониев нитрат касационният жалбоподател като оплаквания срещу първоинстанционното решение сочи липса на реквизити в приемателно-предавателните протоколи – място на натоварване, транспортно средство, място на предаване, както и че отново е посочено, че количеството е определено от кантарна бележка, която не е представена. Както и за доставчика [фирма], така и за [фирма] освен приемателно-предавателни протоколи от 13.08.2013 г., 12.09.2013 г., 14.09.2013 г., 16.09.2013 г., 17.09.2013 г., 05.11.2013 г. и 06.11.2013 г. за фактурираното количество амониев нитрат, са представени и товарителници и пътни листове, както и стокови разписки, но от които неправилно решаващият съд е направил извод за реални доставки. В тях е посочено, че превозвач е изпращача на стоките [фирма] (приходните органи по време на ревизията и от ревизионен акт на този доставчик са установили, че същият не притежава транспортни средства), като е посочено транспортното средство, марка М., рег. [рег. номер на МПС], за получател е посочено ревизираното дружество, маршрута [населено място] – [населено място]. Формално в товарителницата има данни за мястото на натоварване, респ. разтоварване на стоката, както и е посочено и количеството амониев нитрат, което се превозва. В същото време обаче не е установено по безспорен начин транспортирането на стоките, което е относимо обстоятелство към предаването на стоките, от доставчика на получателя предвид, че ревизията е установила, че посочените в товарителниците превозни средства С. и С. не са товарни автомобили, а леки автомобили, марки „Москвич 412“ и „С. В“, което означава, че те не могат да превозят посочените в тях количества амониев нитрат общо 135 тона. Стоковите разписки не могат да служат като доказателства за приемане на стоките, предвид че в тях са налице подписи на превозвача и [фирма], а няма подпис на доставчика. Предвид, че в приемателно-предавателните протоколи няма достатъчно индикации за мястото, където са предадени стоките от доставчика на получателя, макар да носят техните подписи и стоковите разписки не носят такава информация, както и наред с липсата на надеждни доказателства за транспортирането на големи количества амониев нитрат с лек автомобил, неправилно е обусловило у съда убеждението, че са извършени реални доставки на стоки. По тези доставки решаващият съд е направил незаконосъобразни изводи, несъответстващи на доказателствения материал по делото.
С оглед изложеното в тази обжалвана част първоинстанционното решение е неправилно постановено и са налице сочените в касационната жалба отменителни основания, поради което решението, с което е отменен ревизионния акт относно доставките от [фирма] следва като неправилно да бъде отменено и на основание – чл. 222, ал. 1 АПК жалбата срещу ревизионния акт в тази й част да бъде отхвърлена.
По доставките от А. кар 61“ Е. за 30 тона амониев нитрат, от данните по делото се установява, че в хода на ревизията са представени приемателно–предавателни протоколи за 30 тона, важат горните мотиви. Макар приемателно-предавателните протоколи да са подписани за предал, респ. приел, само от тях не може да се направи категоричен извод за реалност на доставките, тъй като в тях няма информация къде е станало предаването на стоките и с какъв транспорт. В товарителниците се съдържат данни за изпращача, превозвача и получателя, маршрута, вида и количеството амониев нитрат и транспортното средство, но последното е установено от ревизията, че не е товарен автомобил "М.", както е отразено в тях, а лек автомобил, марка „Москвич 412“ със същия регистрационен номер. Налице са и 2 бр. стокови разписки, които не установяват предаването на стоките, тъй като не носят подписите на доставчика и получателя. Тези доказателства не установяват, че е извършено фактическо разпореждане на стоката от доставчика във владение на получателя по фактурите, те. е. за наличие на реално осъществена доставка на амониев нитрат.
Относно всички товарителници, представени по описаните по-горе доставки, следва да се поясни следното: Съгласно чл. 51 от ЗАвтП (ЗАКОН ЗЗД АВТОМОБИЛНИТЕ ПРЕВОЗИ) товарителницата се изготвя в три оригинални екземпляри, подписани и подпечатани от изпращача и превозвача. В случая всички товарителници по делото са подписани само от изпращач, без останалите изискуеми по чл. 51 подписи. При липсата и на пътни листове по доставките от [фирма], [фирма] и [фирма] посочените товарителници не удостоверяват релевантните за процесните доставки факти и не представляват годни доказателства за транспортирането на стоките. При липсата на доказателства, които по категоричен начин да установяват фактическото разпореждане със стоките по смисъла на чл. 14, § 1 от Директивата и получаването им от [фирма], неправилно съдът е отменил ревизионния акт и в тази й част.