Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на втори февруари в състав: ПРЕДСЕДАТЕЛ:М. М. ЧЛЕНОВЕ:РОСИЦА ДРА. К. при секретар Г. У. и с участието на прокурора Никола Невенчинизслуша докладваното от съдиятаР. Д. по адм. дело № 6367/2021

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба на „ГАРАНТ ЕКСПРЕС ГРУП“ ООД, ЕИК[ЕИК], представлявано от управителя Г. Д., чрез упълномощения адв. С., срещу Решение № 2405 от 12.04.2021 г. на Административен съд София-град (АССГ), постановено по адм. д. № 11420/2018 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) № Р-22001417001730-091-001/08.01.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. София, потвърден с Решение № 1113/31.07.2018 г. на Директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика - София при ЦУ на НАП.

Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, в противоречие с материалния закон и е необосновано, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. По същество се твърди незаконосъобразност на изводите на органите по приходите, споделени от съда, за липса на доставки, аргументи за които се черпят от непредставяне на доказателства от страна на доставчиците. Иска се отмяна на първоинстанционното решение и на процесния РА. Претендират се разноски за двете съдебни инстанции по представен списък.

Ответникът - директорът на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – София, не се представлява в съдебното производството пред настоящата инстанция и не взема становище по жалбата.

Представителят на Върховна административна прокуратура излага становище за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд (ВАС), състав на Осмо отделение, като се запозна със събраните по делото доказателства, съобрази доводите и възраженията на страните и обсъди наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба е допустима, като подадена в срока по чл. 211 АПК от надлежна страна, участник в първоинстанционното производство, имаща право и интерес от оспорването и срещу подлежащ на обжалване съдебен акт.

Разгледана по същество касационната жалба е основателна.

С оспорения пред АССГ ревизионен акт са установени в тежест на „ГАРАНТ ЕКСПРЕС ГРУП“ ООД задължения в резултат на отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 98 307,13 лв. и лихви в размер на 38 831,19 лв., както и задължения за корпоративен данък в размер на 40 329,06 лв. и лихви в размер на 16 788,86 лв.

В хода на първоинстанционното съдебно производство е установено, че оспореният РА е издаден при извършена ревизия, възложена съгласно Решение № 1598/13.09.2016 г. на директора на Дирекция ОДОП - София, с което на основание чл. 155, ал. 4 ДОПК е отменен РА № Р-22001415007281-091-001 от 22.06.2016 г., издаден на СД „ГАРАНТ - ЕКСПРЕС -90, КИРИЛОВ, ГЕОРГИЕВ, ДЖИБИРСКИ И СИЕ“, ЕИК [ЕИК], в оспорената част на установени резултати по ЗДДС за периодите от м.05.2010 г. до м.07.2010 г., от м.09.2010 г. до м.10.2010 г., м.12.2010 г., м.01.2011 г., от. М.05.2011 г. до м.06.2011 г., м.10.2011 г., м.02.2012 г., м.08.2012 г., м.11.2012 г., м.01.2013 г., от. М.07.2013 г. до м.09.2013 г., м.01.2014 г., м.05.2014 г., м.07.2014 г., от м.10.2014 г. до м.11.2014 г. и от м.01.2015 г. до м.05.2015 г., и на установени задължения по ЗКПО за периодите от 01.2010 г. до 31.12.2014 г., като преписката е върната на органа, издал ЗВР, и е указано в 30-дневен срок от връчване на решението да бъде издадена нова заповед за извършване на ревизия за посочените видове задължения и периоди.

В изпълнение на указанията, дадени с решението са издадени ЗВР № Р-22002216007134-020-001/14.10.2016 г., изменена със ЗВР № Р-22002216007134-020-002/24.01.2017 г. и ЗВР № Р-22002216007134-020-003/23.02.2017 г., с които е възложена повторна ревизия, по смисъла на чл. 155, ал. 4 ДОПК на СД „ГАРАНТ - ЕКСПРЕС -90, КИРИЛОВ, ГЕОРГИЕВ, ДЖИБИРСКИ И СИЕ“, ЕИК [ЕИК].

На 12.10.2016 г. (преди възлагане на повторната ревизия) дружеството е подало уведомление за преобразуване чрез промяна в правната форма. На 31.10.2016 г. от ТД на НАП е издадено удостоверение по чл. 77 ДОПК. На 13.12.2016 г. по партидата на СД „ГАРАНТ - ЕКСПРЕС -90, КИРИЛОВ, ГЕОРГИЕВ, ДЖИБИРСКИ И СИЕ“, ЕИК [ЕИК] в Търговския регистър е вписано заличаването му поради преобразуване и като правоприемник е вписано „ГАРАНТ ЕКСПРЕС ГРУП“ ООД, ЕИК[ЕИК].

На основание чл. 36, ал. 1 ДОПК е издадена Заповед № Р-22002216007134-002-001 от 24.03.2017 г., с която е постановено прекратяване на производството по извършване на ревизията на СД „ГАРАНТ - ЕКСПРЕС -90, КИРИЛОВ, ГЕОРГИЕВ, ДЖИБИРСКИ И СИЕ“, ЕИК [ЕИК], възложена със ЗВР № Р-22002216007134-020-003/23.02.2017 г.

На 24.03.2017 г. е издадена ЗВР № Р-22001417001730-020-001, с която е образувано ново ревизионно производство на „ГАРАНТ ЕКСПРЕС ГРУП“ ООД, ЕИК[ЕИК], в качеството му на правоприемник на СД „ГАРАНТ - ЕКСПРЕС -90, КИРИЛОВ, ГЕОРГИЕВ, ДЖИБИРСКИ И СИЕ“, ЕИК [ЕИК], в рамките на което е издаден процесният РА.

При така установените факти, първоинстанционният съд е направил извод, че РА е издаден от компетентен орган, при спазване на административнопроизводствените правила и в съответствие с материалния закон, тъй като ревизираното дружество не е съумяло да докаже нито в ревизионното, нито в съдебното производство наличието на реални доставки по спорните фактури. Решението е неправилно.

Основателно е възражението на касатора, че при постановяване на решението съдът е допуснал съществени нарушения на съдопроизводствените правила, изразяващи се в необсъждане на доказателствата по делото, което е довело до неправилност на правните изводи.

В ал. 1 на чл. 36 ДОПК, озаглавен „Прекратяване на производството“, е посочено, че когато преди издаване на административния акт физическото лице, страна в производството, почине, или юридическо лице, страна в производството, престане да съществува, производството се прекратява. В ал. 2 е предвидено, че актовете за прекратяване на производството по ал. 1 се връчват на наследниците и правоприемниците, като се поставя и съобщение по реда на чл. 32, ал. 4 – 6, и се смятат за отказ за издаване на акт, като не се засягат правата на наследниците и правоприемниците да искат от свое име издаването на съответния акт. Този текст се намира в дял Първи от ДОПК, озаглавен „Общи правила“ и не е приложим в ревизионното производство. В този смисъл и в Решение № 9403 от 27.06.2011 г. по адм. д. № 15117/2010 г. на ВАС е посочено, че заличаването на търговската регистрация не е основание за прекратяване на ревизионното производство. Издавайки заповед за прекратяване на ревизионното производство на основание чл. 36, ал. 1 ДОПК, предвид текста на ал. 2 от същия текст, органът по приходите е постановил отказ за издаване на ревизионен акт. След което със ЗВР № Р-22001417001730-020-001, с която е образувано ново ревизионно производство на „ГАРАНТ ЕКСПРЕС ГРУП“ ООД, ЕИК[ЕИК], в качеството му на правоприемник на СД „ГАРАНТ - ЕКСПРЕС -90, КИРИЛОВ, ГЕОРГИЕВ, ДЖИБИРСКИ И СИЕ“, ЕИК [ЕИК], реално е образувано трето по ред ревизионно производство за установяване на задълженията на дружеството по ЗДДС и ЗКПО за посочените периоди.

В ревизионното производство в случаите на правоприемство приложима се явява специалната разпоредба на чл. 126 ДОПК, озаглавен „Ревизия при правоприемство“. Съгласно цитирания текст, в случаите на правоприемство или прекратяване, когато са налице множество правоприемници или отговарящи за задълженията лица и техните задължения или отговорност се установяват в общо производство, преди да предприеме съответните процесуални действия органът по приходите уведомява писмено за това лицата, като ги поканва в определен от него срок, но не по малко от 14 дни, да посочат писмено представител в производството до приключването му с влязъл в сила акт. Следователно, в случаите на правоприемство в ревизионното производство ревизията следва да продължи с участието на правоприемника, чрез изменение на ЗВР.

Вместо това, издавайки заповед за прекратяване на ревизионното производство на основание чл. 36, ал. 1 ДОПК, предвид текста на ал. 2 от същия текст, органът по приходите е постановил отказ за издаване на ревизионен акт, който като необжалван е влязъл в сила. При това положение е недопустимо образуването на ново ревизионно производство срещу правоприемника трето поред за същите данъчни периоди и задължения. Този извод се подкрепя и от изричната разпоредба на чл. 155, ал. 5 ДОПК, съгласно която връщане на преписката или възобновяване на висящността на ревизионното производство е допустимо само еднократно.

Като е достигнал до различни правни изводи, първоинстанционният съд е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено и вместо него да се постанови друго, с което да бъде прогласена нищожността на РА № Р-22001417001730-091-001/08.01.2018 г.

Предвид мотивите за прогласената нищожност чл. 160, ал. 5 ДОПК се явява неприложим в настоящия случай.

С оглед крайния изход на делото, заявеното от процесуалния представител на касатора искане за присъждане на разноски по представен списък е основателно.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,

РЕШИ:

ОТМЕНЯ Решение № 2405 от 12.04.2021 г. на Административен съд София-град, постановено по адм. д. № 11420/2018 г.

ОБЯВЯВА НИЩОЖНОСТТА на Ревизионен акт № Р-22001417001730-091-001/08.01.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. София, потвърден с Решение № 1113/31.07.2018 г. на Директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика - София при ЦУ на НАП.

ОСЪЖДА Националната агенция за приходите да заплати на „ГАРАНТ ЕКСПРЕС ГРУП“ ООД, ЕИК[ЕИК], сумата от 14 627,17 (четиринайсет хиляди шестстотин двайсет и седем лв., седемнайсет ст.) лева, разноски за двете съдебни инстанции.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала, ПРЕДСЕДАТЕЛ:/п/ Мирослав Мирчев

секретар: ЧЛЕНОВЕ:/п/ Р. Д. п/ Христо Койчев