Производството е по гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК.
Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” С. срещу решение № 5993/13. 10. 2015 г. на Административен съд София-град /АССГ/ по адм. д. № 7593 по описа за 2014 г., с което е отменен ревизионен акт № 2101311045/11. 03. 2014г. издаден от органи по приходите в ТД на НАП-С. и установяващ в тежест на [фирма] задължения за данък върху добавената стойност на основание чл. 177 от ЗДДС в размер на 189 785. 55 лв. Оплакванията на касатора са за неправилност на решението поради противоречие с материалния закон и съществени процесуални правила. Изразява несъгласие с фактическите установявания на съда. Обосновава осъществяването на предпоставките за отговорността по чл. 177 от ЗДДС на [фирма]. Иска отмяна на решението и отхвърляне на оспорването срещу РА. Претендират деловодни разноски. С молба от 02. 11. 2016 г. е поискано спиране на производството по делото до постановяването на решение по тълкувателно дело № 10/2016 г. на Общото събрание на колегиите на ВАС.
Ответникът по касация [фирма] отрича основателността на жалбата.
Заключението на прокурора е за неоснователност на жалбата.
Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК съдът прие за установено следното:
В срока по чл. 172, ал. 1 АПК е прието решение по ТД № 10/2016 г. на ОСС на ВАС, поради което не съществуват предпоставките по чл. 229, ал. 1, т. 4 ГПК за спиране на делото.
С оспорения пред АССГ ревизионен акт са установени в тежест на [фирма] задължения за данък върху добавената стойност на основание чл. 177 от ЗДДС в размер на 189 785. 55 лв. Според органите по приходите ревизираното лице е упражнило право на приспадане на данъчен кредит в размер 189 785. 55 лева в данъчен период м. 10. 2012 г. по фактура № 47127/03. 10. 2012 г., издадена от [фирма] /с новонаименование [фирма]/ с предмет на доставката машини и съоръжения. За същия данъчен период с РА № 2251300157/03. 10. 2013 г. на доставчика [фирма] са определени задължения за ДДС за внасяне за данъчен период м. 10. 2012 г. в размер 335 597. 85 лева и лихви за забава в размер 30 245. 31 лева, които според справка в програмен продукт СУП не са внесени към датата на РД /30. 08. 2013 г./. В РА на доставчика е установено, че продажбата на общо 293 позиции машини и съоръжения, за която е издадена фактура № 47127/03. 10. 2012 г. е на цена под балансовата стойност /а за девет от машините и под пазарната цена според заключението на оценителна експертиза/, определена е нова данъчна основа и на основание чл. 86 ЗДДС е доначислен ДДС в размер 101 594. 46 лева наред с декларирания в СД данък за внасяне за д. п.м. 10. 2012 г. в размер 233 985. 39 лева.
Прието е, че ДЗЛ е имало знание, че данъкът няма да бъде внесен, щом данъкът за данъчен период м. октомври 2012 г. не е внесен като резултат за периода, доколкото цената на машините и съоръженията се различава значително от пазарната.
Отменителното съдебно решение е мотивирано с изводи за липса на връзка между източника на установеното с РА задължение на доставчика и упражненото от жалбоподателя право на приспадане и обстоятелството, че установяващия задължението на доставчика акт не е влязъл в сила. Прието е, че е недопустимо да се ангажира отговорността на получателя за неизпълнението на задължения за внасяне на ДДС от доставчика и по други доставки. Според съда не е установен фактът на невнасяне на данъка от доставчика за данъчен период м. 10. 2012 г., макар да е дал указания на ответника за разпределянето на доказателствената тежест. В обхвата на установяванията на първостепенния съд е и това за извършено от доставчика цедиране на вземането му в размер 1 138 713. 28 лева за цената по договора за продажбата на машини и съоръжения на [фирма]. Според договора за цесия плащането от цесионера следвало да се извърши в 3-месечен срок от сключването на договора за цесия на 010. 2012 г. Предвид цесията не било извършено плащане от жалбоподателя към цедента.
Отречено е знанието на ревизираното лице за бъдещото невнасяне на начисления данък, доколкото не е установено невнасянето на данъка от доставчика като резултат за периода и значителната отлика на договорената цена от пазарната. Обоснован е отказ да се ценят оценителните експертизи от извънсъдебната и от съдебната фаза на производството. Решението е правилно.
Систематичното място на разпоредбата на чл. 177 от ЗДДС в гл. ХХV от ЗДДС определя отговорността за злоупотреби като средство за предотвратяване на данъчните измами. Цели се предотвратяване на загубата на данъчни приходи от неизпълнението на задължението на доставчика да внесе начисления данък върху добавената стойност, когато получателят по доставката е упражнил право на приспадане на данъчен кредит и съществува пряка или косвена връзка между правото на приспадане и дължимия, но невнесен данък с натоварване и на други лица със задължението да внесат данъка. Принципът, установен с чл. 177, ал. 6 от ЗДДС е, че отговорността са носи от прекия получател по доставката с невнесения данък, но ако той не бъде събран от него, се носи субсидиарна отговорност от всеки следващ получател по реда на доставките. При условията на чл. 177, ал. 2 и 3 от ЗДДС отговорност носи и предходния доставчик на задължения за данъка доставчик.
Фактическият състав, пораждащ отговорността, включва обективни елементи - неизпълнение от доставчика на задължението да внесе начисления данък и упражнено право на приспадане от получателя и субективен елемент - познанието у получателя за това, че данъкът няма да бъде внесен /чл. 177, ал. 2 от ЗДДС/. Доказването на съществуващото познание следва да се осъществи по реда на чл. 117-120 от ДОПК /т. е с ревизия/. Чл. 177, ал. 3 от ЗДДС урежда хипотеза на презюмирано познание.
При действието на чл. 170, ал. 1 от АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК процесуалната тежест да установи предпоставките на отговорността за злоупотреби е за приходната администрация.
Страните не спорят за това, че прекият доставчик на [фирма] е начислил данъка, като е издал данъчна фактура, която е включил в дневника за продажбите и в справката-декларация за съответния данъчен период. Безспорно е и упражненото право на приспадане на данъчен кредит по тази фактура от [фирма].
Недоказан е отрицателния факт на невнасяне на данъка от доставчика. Този факт е част от главния предмет на доказване, тъй като е част от пораждащия отговорността на получателя фактически състав. Правилно съдът е отнесъл към процесуалните тежести на органа по приходите доказването му и с бездействието на ответника и скрепил последиците от правилата за разпределяне на доказателствената тежест – приел е за неосъществен недоказания факт. Извършената в извънсъдебната фаза на производството справка от неопределено лице в програмен продукт, чийто субект и основание за поддържане и ползване не са установени, определя констатацията за невнасяне на данъка като твърдение подлежащо на доказване. Размера на начислените, установените и платените на данъци от конкретно задължено лице е данъчна информация по смисъла на чл. 72, ал. 1, т. 3 ДОПК, която се обработва, съхранява и унищожава от приходната администрация по ред, определен от изпълнителния директор на НАП и се предоставя по реда на ДОПК. Органите на НАП са субекти на правото на разкриване на данъчна информация /вж. чл. 74, ал. 1, т. 2 ДОПК/. Информационният източник за разкритата данъчна информация за установения и платения ДДС от доставчика за д. п.м. 10. 2012 г. е мислимо доказателствено средство за невнасянето на данъка.
Наред с горното твърдението е за съществуването на отрицателния факт не към релевантния за осъществяване на отговорността по чл. 177 ЗДДС момент. С арг. от чл. 142, ал. 1 АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК предпоставките от пораждащия отговорността фактически състав следва да са осъществени към момента на издаване на заключителния акт, а констатациите на администрацията са към датата на издаване на РД /т. е повече от месец по-рано/.
Противоречащо на материалния закон е търсенето от съда на тъждество между доставката, по която данъкът не е внесен и предходна доставка, като условие за приложимостта на института на отговорността за злоупотреби с ДДС. Тази отговорност се поражда при съществуващо у доставчика задължение за внасяне на ДДС, което възниква за конкретния данъчен период при превишение на начисления данък над данъчния кредит /вж. чл. 88, ал. 2 и чл. 89, ал. 1 от ЗДДС/. Отговорността на получателя е до размера на невнесения данък и не повече от ползвания данъчен кредит. В случая размерът на данъка за внасяне по РА на доставчика е по-голям от ползваното от получателя данъчно предимство и затова отговорността на последния е ангажирана за внасяне на данък съответстващ на пълния размер на данъчния кредит.
Стабилизирането на РА, установяващ задължението на доставчика за внасяне на данъка, не е условие за осъществяване на отговорността на получателя за злоупотреби. В съответствие с разпоредбите на чл. 153, ал. 1 и чл. 157, ал. 1 от ДОПК обжалването на акта не спира изпълнението му. Изпълняемостта следва и от правилото на чл. 127 от ДОПК. Т.е задължение за внасяне при корекция на резултата за данъчния период съществува и без определящия задължението РА да е влязъл в сила.
Отсъствието на единия от обективните елементи от фактическия състав на отговорността изключва дължимостта на изследването на субективния.
Горното мотивира ВАС да остави в сила решението на АССГ.
Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение РЕШИ:
ОСТАВЯ В СИЛА решение № 5993/13. 10. 2015 г. на Административен съд София-град /АССГ/ по адм. д. № 7593 по описа за 2014г. Решението е окончателно.