Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на десети декември две хиляди двадесет и пета година в състав: Председател: М. М. Членове: ХРИСТО КОЙЧ. М. при секретар С. Т. и с участието на прокурора Д. Д. изслуша докладваното от съдията Х. К. по административно дело № 11296/2025 г.
Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК.
Образувано е по касационна жалба на „П. П. ЕООД гр. Варна, чрез процесуален представител, срещу Решение № 10690/03.10.2025г. по адм. дело № 643/2025г. на Административен съд - Варна, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт /РА/ № Р-03000324001804-091-001/04.12.2024г., в частта потвърдена с Решение № 3/28.02.2025г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - Варна, относно определените допълнителни задължения за ДДС, поради отказано право на данъчен кредит за данъчен период януари 2024г. в размер на 8 326.91лв., по фактури издадени от „БГ Б. И. ЕООД.
Релевират се оплаквания, че решението е неправилно поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон и необоснованост – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК.
Твърди се, че са налице предпостваките за ползване право на ДК по издадените фактури, тъй като към издадените фактури са представени неоспорени договор, протоколи обр. 19, документи за извършени плащания, които водят до единствения извод за реалност на фактурираните услуги.
По подробно изложени доводи се мило за отмяна на съдебното решение и за отмяна на оспорения РА. Претендират се разноски за две съдебни инстанции.
Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция "ОДОП" – гр. Варна при ЦУ на НАП чрез процесуален представител оспорва жалбата, по подробно изложени доводи в писмен отговори и моли обжалваното решение като правилно да бъде оставено в сила. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение.
Касаторът е депозирал и молба по реда на чл. 176а от АПК за изменение решението в частта за разноските, като се твърди прекомерност на юрисконсултското възнаграждение като несъобразено с нормата на чл. 8, ал. 1 от Наредба № 1/09.07.2004г.
Ответната страна в писмен отговор счита, че присъденото юрисконсултско възнаграждение е правилно и моли да не се уважава молбата.
Представителят на Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба, а обжалваното решение като правилно, да се остави в сила.
Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, и е процесуално допустима, а разгледана по същество основателна поради следните съображения:
Предмет на производството по адм. дело № 643/2025г. на Административен съд – Варна е законосъобразността на РА № Р-03000324001804-091-001/04.12.2024г., в частта потвърдена с Решение № 3/28.02.2025г. на директора на Дирекция "ОДОП" - Варна, относно определените допълнителни задължения за ДДС, поради отказано право на данъчен кредит за данъчен период януари 2024г. в размер на 8 326.91лв., по фактури издадени от „БГ Б. И. ЕООД.
За да отхвърли жалбата на "П. П. ЕООД срещу РА, АС-Варна е изложил мотиви, че РА е издаден от компетентен орган по приходите, в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и съдържание, при липса на допуснати съществени процесуални нарушения.
При преценка на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият съд е приел следното от фактическа страна:
В хода на ревизията е установено, че РЛ е ползвало право на ДК по 2бр. фактури издадени от „БГ Б. И. ЕООД през данъчен период януари 2024г., с предмет „СМР“. Установено е сключване на договор между РЛ, като възложител и посочения по-горе доставчик, като изпълнител, по договор от 08.11.2023г., за строително-монтажни работи. По този договор изпълнителят се е задължил да изпълни възмездно СМР по част АС – на два етапа – „метална конструкция“ и „АС“, съгласно проект на възложителя и изготвена оферта. Отчитането на извършените работи следва да се удостовери с двустранно подписани приемо-предавателни протоколи, като са описани и строително-монтажните дейности които следва да се изпълнят.
В хода на съдебното производство съдът е допуснал ССЕ от която се установява, че процесните услуги са документирани с изготвяне на оферти, договор за СМР, протокол обр. 19 и фактури, като е налице съпоставимост и взаимна обвързаност между издадените фактури и останалите документи; фактурите са вписани в дневника за продажби и са отразени в СД по ЗДДС на доставчика, като са отчетени и съответни разходи; налице е разплащане по фактурите.
От материална страна за да отхвърли жалбата АС – Варна е приел, че от страна на РЛ не са представени убедителни доказателства, които да оборят констатациите на ревизиращия орган за липсата на осъществени СМР т. е. липсват доказателства за реалното престиране на фактурираните услуги. Според съда сключения договор не е от лице което е било управител на доставчика, като е неясно кой и в какво качество го е подписал. Част от доказателствата са били представени преди последното с. з., макар че са били изискани от органите по приходите по време на ревизията и са частни документи без достоверна дата. Съдът е посочил, че при съпоставката им се установява, че доставчикът е отчело СМР почти идентични със СМР, отчетени като извършени от подизпълнител „Валекс Пи“ ЕООД. Посочено е още, че представените отчети за разходи за материали не са счетоводен документ, а справки направени ръчно, а не изхождат от счетоводната програма.
По отношение представения договор и неговия предмет е заключено, че следва доставчика да притежава не само персонал за изпълнение на услугите но и да осигури материали и техника необходима за изпълнението им. В тази насока доказателства не са представени. В тази връзка са некредитирани и свидетелските показания на управителя на дружеството, като изцяло лишени от конкретика по отношение фактурираните услуги.
За ирелевантно е прието извършените плащания, тъй като не е част от фактическия състав на правото на ДК.
Въз основа на горните мотиви съдът е приел, че са правилни изводите на ревизиращите органи за липса на реалност на доставките по издадените фактури от „БГ Б. И. ЕООД, поради което е налице основанието по чл. 70, ал. 5 ЗДДС за отказ от правото на данъчен кредит.
Обжалваното решение е неправилно.
Разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и, ал. 2 ЗДДС обуславят възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното извършване на фактурираната облагаемата доставка. При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на относимите в тази връзка факти и обстоятелства, определящ за преценката дали една доставка е действително осъществена е съвкупният анализ на всички събрани по делото доказателства. В преобладаващата си част и в съответствие със спецификата на търговската дейност те са частни документи, чиято доказателствена сила по аргумент от чл. 180 ГПК не обвързва съда да приеме съдържанието им за вярно. То следва да се цени с оглед останалите относими доказателства, като се съобразят корелацията или противоречията в тях.
Трайно е разбирането на СЕС, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци - решението по дело С-285/09 и решение по съединени дела № С-80/11 и С-142/11.
В своята практика СЕС последователно разграничава формалните и материалните предпоставки за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит. 3а пореден път в Решението от 15 Септември 2016г. по дело С-516/14 Съдът припомня, че "от член 178, буква а) от Директива 2006/112 следва, че упражняването му зависи от притежаването на фактура, съставена в съответствие с член 226 от тази директива. Наред с това подчертава, че принципът на неутралитет на ДДС налага да се допусне приспадането дори и при неизпълнението на някои от формалните изисквания, стига да са изпълнени материалноправните предпоставки, но когато данъчната администрация безспорно разполага с цялата необходима й информация, за да установи последните.
С оглед горната законова регламентация и практика на СЕС и ВАС настоящия съдебен състав счита, че от страна на РЛ са представени доказателства, установяващи реалното изпълнение на фактурираните услуги - копие на процесните фактури, Договор за СМР от 08.11.2023г. Изпълнението и приемането на резултата от услугите е установено със съставен приемо-предавателни протоколи обр. 19 от 28.12.2023г., в които подробно е описана извършената дейност на обекта на възложителя. Налице са и представени доказателства за заплатени завършените СМР. Констатирано е от приетата по делото счетоводна експертиза, че стойността, отразена в посочените документи съответства на данъчната основа на съответна, конкретно посочена фактура. В.л. дава и заключение за съпоставимост и взаимнаобвързаност между посочените по-горе документи. Вещото лице по делото е дало заключение, че издадените фактури са намерили счетоводно отражение при доставчика по дебита и кредита на съответните сметки, включени в СД по ЗДДС и в дневниците за продажби за съответните периоди, разплащанията по процесните фактури са извършени по банков път, както и че получените доставки са отразени, като текущ разход за основната дейност на жалбоподателя.
От представените договор и приемателно-предавателни протоколи обр. 19, настоящата съдебна инстанция приема, за разлика от първоинстанционния съд, се установява, че договорените СМР, са действително извършени. Тези частни документи не са били оспорени относно тяхната автентичност по реда на чл. 193 ГПК във връзка с чл. 144 АПК и 2 от ДР на ДОПК от процесуалния представител на приходната администрация в съдебното производство и това не е взето в предвид и от решаващия съд. При неоспорването на посочените документи, в тежест на приходните органи е било да установят, че е налице знание у получателя за наличие на извършена от доставчиците му данъчна измама. Само в тази хипотеза може да се направи извод, че представените частни диспозитивни и свидетелстващи документи са неавтентични с недостоверна дата и не следва да се кредитират. При категорично установяване на тези обстоятелства, в правомощията на ревизиращите органи е да откажат на получателя правото на приспадане на ДДС по спорните фактури. Такова доказване за данъчна измама и за знание у РЛ за нея, приходните органи не са установили и като е потвърдил направените в ревизионния акт констатации за недоказаност на реалността на фактурираните доставки за извършени СМР, съдът е постановил неправилно решение. Доказателствата в достатъчна степен установяват реалността на извършените строително-монтажни услуги, като посочването на идентични доказателства за извършени услуги от подизпълнителя към сочения като доставчик „БГ Б. И. ЕООД е ирелевантно за спора.
Липсата на представени доказателства за материална, техническа и кадрова обезпеченост при доставчика не следва да се тълкува във вреда на РЛ. В този случай, съдът е следвало да съобрази константната практика на ВАС, която почива на разясненият на СЕС, че не се допуска национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае на данъчно задълженото лице право да приспадне на данъчен кредит за предоставените му услуги, поради това, че издателят на фактурите за тези услуги или някой от неговите доставчици са извършили нарушения, липсва материална и персонална обезпеченост на доставчика или негов подизпълнител, разходите за услугата в счетоводната им документация са неоправдавани или в някои документи липсват подписи на посочените като доставчици лица, без да се доказва въз основа на обективни данни, че това право е упражнено с измамна цел или цел злоупотреба. /С-80/11 и С-142/11, С-324/11 и С-18/13/. Поради това изтъкната от ревизиращите неустановеност на кадровата и материална обезпеченост на доставчиците за извършване на спорните услуги не може да е самостоятелно основание за отказ на претендираното данъчно предимство.
При наличието на подкрепящи се по между си доказателства, установяващи извършването и предаването на резултата от услугите от доставчиците на получателя необосновано първоинстанционният съд е приел, че не са налице материално правните предпоставки за възникване и упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит. Именно тяхната осъщественост налага преценката доколко има обективни данни, че доставките са белязани с измама или злоупотреба, за която получателят е знаел или е бил длъжен да знае. Доказването на този субективен елемент на познание е в тежест на органите по приходите. В случая, такива доводи и доказателства няма, поради което необосновано съдът е приел, че са налице формално изготвени документи.
В обобщение в конкретния случай РЛ е изпълнило вменената му доказателствена тежест да докаже по несъмнен начин, че отговаря на условията за приспадане право на ДК за фактурираните услуги, като постановеното решение като неправилно следва да се отмени и да се отмени и издадения на дружеството оспорен РА. Следва се и отмяна на решението в частта за разноските.
С оглед нормата на чл. 176а, ал. 4 от АПК /нова ДВ бр. 65/2025г./ молбата за изменение на решението в частта за разноските следва да се остави без уважение, с оглед постановения по-горе резултат по касационното оспорване на съдебния акт на АС – Варна.
С оглед изхода на делото и направеното искане и представен списък, на касационния жалбоподател се дължат разноски за двете инстанции за държавни такси, вещо лице и адвокатски хонорар в общ размер на 7 464.62лв. /л. 35/.
Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 във вр. с чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,
РЕШИ:
ОТМЕНЯ Решение № 10690/03.10.2025г. по адм. дело № 643/2025г. на Административен съд - Варна, вкл. и в частта за разноските и вместо него ПОСТАНОВЯВА:
ОТМЕНЯ РА № Р-03000324001804-091-001/04.12.2024г., в частта потвърдена с Решение № 3/28.02.2025г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - Варна, относно определените допълнителни задължения за ДДС, поради отказано право на данъчен кредит за данъчен период януари 2024г. в размер на 8 326.91лв., по фактури издадени от „БГ Б. И. ЕООД.
ОСТАВЯ БЕЗ УВАЖЕНИЕ искането на „П. П. ЕООД гр. Варна за изменение на Решение № 10690/03.10.2025г. по адм. дело № 643/2025г. на Административен съд – Варна, в частта за разноските.
ОСЪЖДА Национална агенция за приходите гр. София да заплати на „П. П. ЕООД, със седалище и адрес на управление гр. Варна, [улица], представлявано от управителя И. П., сума в размер на 7 464.62лв. /седем хиляди четиристотин шестдесет и четири и 0.62/, разноски за две съдебни инстанции.
Решението е окончателно.
Вярно с оригинала,
Председател:
/п/ МИРОСЛАВ МИРЧЕВ
секретар:
Членове:
/п/ Х. К. п/ АЛЕКСАНДЪР МИТРЕВ