Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на втори декември две хиляди двадесет и пета година в състав: Председател: Й. К. Членове: ПЕТЯ Ж. П. при секретар С. П. и с участието на прокурора Ц. Б. изслуша докладваното от председателя Й. К. по административно дело № 10705/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

С решение № 7112 от 13.08.2025г., постановено по адм. дело № 420/2025г., Административен съд Бургас, ХII-ти състав, е отменил Ревизионен акт (РА) № Р – 02000224002545 – 091 - 001/13.12.2024г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Национална агенция за приходите (НАП) – Бургас потвърден с Решение № 14/20.02.2025г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ („ОДОП“) – Бургас при Централно управление (ЦУ) на НАП, с който в тежест на Н. П. Д. са установени задължения за периода от 01.01.2021г. до 31.12.2021г. в размер на 470 678,00лв. и лихва в размер на 153 015,35лв. С решението съдът е осъдил Национална агенция за приходите да заплати на жалбоподателя разноски по делото в размер на 10 лева.

Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от главен юрисконсулт В. И. М. в качеството му на процесуален представител на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Бургас. В същата се прави оплакване, че решението на Административен съд – Бургас е неправилно като постановено при допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и при необоснованост – отменителни основания по чл.209,т.3 АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. М. В. административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд – Бургас и вместо него - да постанови друго такова, с което да потвърди оспорения РА. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции, в това число юрисконсултско възнаграждение.

Ответникът по касационната жалба Н. П. Д. от гр.Бургас, [жк], [адрес], чрез процесуалния си представител адв. Г. Н., взема становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира заплащане на разноски.

Представителят на Върховна касационна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е основателна.

Върховният административен съд, състав на първо отделение, като съобрази фактите по делото и оплакванията в жалбата, приема за установено следното:

Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна.

С решението си Административен съд – Бургас е отменил Ревизионен акт № Р – 02000224002545 – 091 - 001/13.12.2024г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Национална агенция за приходите (НАП) – Бургас потвърден с Решение № 14/20.02.2025г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ („ОДОП“) – Бургас при Централно управление (ЦУ) на НАП, с който в тежест на Н. П. Д. са установени задължения за периода от 01.01.2021г. до 31.12.2021г. в размер на 470 678,00лв. и лихва в размер на 153 015,35лв. Решаващият съд е описал фактическата обстановка по провеждане на ревизията, в това число: издадените заповеди за възлагане и изменение на ревизията. Възпроизведени са и констатациите на ревизиращите органи, които се изразяват в следното : 1. През ревизирания период Н. Д. е местно физическо лице по смисъла на чл.4 от ЗДДФЛ и е данъчно задължено лице по ЗДДФЛ за доходи, произтичащи от източници в Р. Б. ; през 2021 г. ревизираното лице е извършило множество тегления на суми от банкова сметка на „Арес трейд корект“ ЕООД в „И. А. Банк“ АД с в качеството си на упълномощено лице по силата на пълномощно с рег. №7315/2021 г. /л.7 от делото/. 2. Установено е, че за периода лицето няма сключени трудови или граждански договор с „Арес трейд корект“ ЕООД, като в тази връзка му е поискано да представи писмени обяснения и документи за изясняване на обстоятелствата в какви отношения е бил с дружеството, как, на кого и в какво качество е предоставил изтеглените суми над 4,7 милиона лева. В представените обяснения /л.123/ задълженото лице посочва, че е теглил суми от банковата сметка на дружеството в „И. А. Банк“ АД след получено обаждане или съобщение от управителя на същото, няколко пъти е теглил пари, но не си спомня точно колко пъти и в какви размери, като за тази услуга не е получавал възнаграждение. Представил е копия на споразумения от името на К. Д. Р. - управител на „Арес трейд корект“ ЕООД в качеството му на възложител и Н. П. Д. — пълномощник на „Арес трейд корект“ ЕООД в качеството му на изпълнител, в които най-общо е посочено, че възложителят е запознат с изтеглените суми от банковата сметка на дружеството за определен месец, и че възложителят е получил изтеглените суми, което следва да се счита и за разписка за предаване на парите; посочените споразумения са без дата и с поправена година, като няма точно посочена сума /л.127 гръб-130/. 3. Съгласно приобщен към ревизията протокол Кд-73 № П-02000224021867 от 06.02.2024 г., при извършена проверка за установяване на факти и обстоятелства за лицето, Н. Д. отново е декларирал, че паричните средства са теглени от банковата сметка на „Арес трейд корект“ ЕООД, след като получил обаждане от управителя на дружеството. Същият не е представил исканите от приходния орган документи, удостоверяващи датите и точните суми на изтеглените пари, както и документи за фактическото им предаване и точния размер на парите на представител на „Арес трейд корект“ ЕООД. 4. При направена справка в информационните масиви на НАП е установено, че „Арес трейд корект“ ЕООД не е подало годишна данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО за 2021 г., не е подало финансови отчети в Националния статистичести институт, а също така не е публикувало годишните си отчети за дейността в Търговския регистър за 2021 г., при което органът е приел, че не може да се установи извършвана от дружеството стопанска дейност през отчетната 2021 г., какви плащания са направени от и към дружеството и основанието за това както и дали спорните суми, изтеглени от ревизираното лице са постъпили в патримониума на дружеството. 5. При извършена насрещна проверка не е открит представител на „Арес трейд корект“ ЕООД. 6. При извършен анализ предоставеното от „И. А. Банк“ АД извлечение от банковата сметка на „Арес трейд корект“ ЕООД се установява, че за периода от 01.07.2021 г. до 30.11.2021 г. Н. П. Д. е изтеглил сума в общ размер на 4 706 780 лв. с основание „сделка“, но не е представил документи и писмени обяснения, доказващи за каква сделка са изтеглени сумите и как са използвани. 6. В хода на ревизията е извършена съпоставка на подписите, положени върху представените споразумения и тези, положени от управителя К. Д. Р. на документите, подписани от него пред нотариус, при регистрацията на дружеството в Търговския регистър, при което ревизиращият орган е установил, че подписите се различават, т. е. положеният подпис върху споразуменията от името на К. Р. , не е идентичен с подписа, който той е положил пред нотариус при регистрацията на фирмата в Търговския регистър при подписването на Учредителният акт, Декларацията за истинност, Декларация по чл. 141, ал. 8 от ТЗ, Протокола за вземане на решения на едноличния собственик на капитала, Съгласие с образец за подпис по чл. 141, ал. 3 от ТЗ, документа за внасяне на капитала в „И. А. Банк“ АД и др. 7. На основание изложеното е прието, че представените от ревизираното лице документи /споразумения/ са неистински и не удостоверяват твърдените от него факти и тъй като не са представени безспорни доказателства, както от ревизираното физическо лице, така и от „Арес трейд корект“ ЕООД, че сумите са внесени в касата на дружеството и те са налични и/или са използвани във връзка с извършваната от дружеството стопанска дейност, ревизията е направила извода, че изтеглените пари са останали при Н. П. Д. и същите следва да се приемат като друг доход за лицето по смисъла на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. С процесния ревизионен акт в тежест на жалбоподателя са установени задължения за периода от 01.01.2021 г. до 31.12.2021 г. в размер на 470 678,00 лв. и лихва в размер на 153 015,35 лв.

Изложени са мотиви, че актът е издаден от компетентни органи, в предвидената за това форма, и при липса на допуснати нарушения на административнопроизводствените правила, водещи до неговата отмяна.

След това решаващият съд е пристъпил към обсъждане на материалната законосъобразност на акта. Прието е, че между страните няма спор по фактите, а само относно това дали изтеглените средства от ревизираното лице от банковата сметка на „Арес трейд корект“ ЕООД в размер на 4 706 780лв. представляват доход по смисъла на ЗДДФЛ и следва ли същия да бъде обложен на основание чл.35,т.6 ЗДДФЛ. Решаващият съд е дал отрицателен отговор на спорния въпрос, от което е обоснован извод за незаконосъобразност на ревизионния акт. Систематизирани за целите на настоящето производство, мотивите му в тази насока се изразяват в следното: 1. Ревизията е проведена по общия ред, поради което в тежест на данъчната администрация е да докаже, че обложените суми представляват облагаем доход. 2. Възпроизведена е нормата на чл.10 ЗДДФЛ , която изброява видовете доходи по този закон. Прието е, че това изброяване е неизчерпателно предвид препратката в чл. 10, ал. 1, т. 6 към чл. 35 от този закон., който предвижда облагаемост на доходите от всички други източници, които не са изрично посочени в този закон и не са обложени с окончателни данъци по реда на този закон или с окончателни данъци по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане. Отбелязано е, че от своя страна правилото на чл. 12, ал. 1 от ЗДДФЛ установява общ принцип на облагане на доходите на физическите лица от всички източници, с изключение на доходите, попадащи в изключенията на чл. 13 от същия закон. 3. Административният съд е приел, че императивно изискване на разпоредбата на чл. 35, т. 6 от закона е доходът да е от източник, който не е изрично посочен в този закон, т. е. в РА следва изрично да се посочи какво е нормативното или облигационно основание за получаването на такъв доход. Отбелязано е, че в настоящия случай това не е направено, а е възприета квалификацията "доход от други източници" по отношение на паричните суми, изтеглени от ревизираното лице от сметките на „Арес трейд корект“ ЕООД. Според съда, констатацията обаче за теглени суми на самостоятелно основание /в случая по силата на пълномощно/ не води на извод, че същите тези суми представляват „доход“; наличие на последното обстоятелство следва да бъде доказано от приходната администрация с установяване на правоотношението, по което посочената сума е постъпила – цитирана е съответна практика на ВАС. 4. Административният съд е приел, че при така очертания обхват на облагане по ЗДДФЛ, в ревизиите, проведени по общия ред, както е в случая, в тежест на органите е да докажат получаването на съответните суми, докато ревизираните лица носят тежестта да докажат фактите, от които следват благоприятни за тях правни последици и които квалифицират получените суми като необлагаем доход или като други постъпления, излизащи извън обхвата на облагане по този закон. Посочено е, че ревизията в настоящия случай е проведена по общия ред, а не по чл. 122 от ДОПК, като не е констатирано превишение на разходите над приходите, че сумите, включени в данъчната основа с ревизионния акт, са получени от задълженото лице в резултат на тегленията от банковите сметки на „Арес трейд корект“ ЕООД, поради което размерите им и източниците им са установени. Според съда в тежест на органите по приходите е било да докажат нормативното или облигационно основание тези суми да се считат за облагаем доход, което в случая не е направено. Доколкото не се твърди, че тези суми са постъпили по банков път и по сметката на жалбоподателя, а последният сочи, че ги е предал на управителя на дружеството, то в тежест на органите по приходите е било да докажат придобиването на тези доходи по смисъла на чл. 11 от ЗДДФЛ.Според съда констатацията за теглени суми от банковите сметки на „Арес трейд корект“ ЕООД не води автоматично до извод, че същите са „доход“ по смисъла на закона, тъй като като приходната администрация в настоящото производство не доказва правоотношението, по което същите са останали у задълженото лице. Посочено е, че по правилото на чл. 170, ал. 1 АПК, във вр. с § 2 от ДР на ДОПК изцяло в доказателствена тежест за органите по приходите е да докажат осъществяването на предпоставките за възникване на установените с РА публични задължения, с което ответната страна в рамките на настоящото производство не се справи. 5. На следващо място съдът е посочил, че пред данъчните органи жалбоподателят е представил пълномощно с рег.№7315/2021г. на нотариус К. И. с район на действие РС-Варна /л.7 от делото/, видно от което Н. Д. е бил упълномощен от „Арес трейд корект“ ЕООД да открива и закрива банкови сметки от името на дружеството във всички банки, както и да тегли и внася суми без ограничение в размера, както и споразумения за предадени суми. Посочено е, че съгласно чл. 36, ал.2 ЗЗД, правните последици от действията на представителя по пълномощие възникват направо за представлявания. Следователно, приетото теглене от банкова сметка по силата на пълномощие е от името и за сметка на упълномощителя. 6. Съдът е определил доводите в РА за липса на доказателства, че получените суми са предадени на упълномощителите за ирелевантно за спорния по делото въпрос относно получен доход от ревизираното лице . Прието е, че е установено, че тези средства са получени от името и за сметка на трети лица, а при прякото представителство по силата на чл. 36, ал.2 ЗЗД не се изисква отчетна сделка между пълномощника и представлявания, тъй като правните последици настъпват пряко в патримониума на упълномощителя. Изведен е извод, че сумите, изтеглени от жалбоподателя не са доход на ревизираното лице, който смисъл е и цитираната от жалбоподателя практиката на ВАС – Решение №6005/09.05.2018г. на ВАС по адм. дело №11086/2017г.

На основание гореизложеното е прието, че жалбата е основателна и следва да се уважи, а оспорения РА следва да се отмени изцяло.

Решението на Административен съд Бургас e неправилно като постановено в нарушение на закона.

В касационната жалба на директора на Д „ОДОП“-Бургас се правят оплаквания за неправилност на решението на първоинстанционния съд поради наличие на всички отменителни основания по чл.209,т.3 АПК. Излагат се доводи, че необосновано на събраните по делото доказателства първоинстанционният съд е приел, че в случая не е налице доход по смисъла на чл.35,т.6 ЗДДФЛ, който да подлежи на облагане, че в тежест на органа по приходите е да докаже основанието, на което е получен въпросния доход, че цитираната съдебна практика в решението касае други случаи и не е приложима в случая и прочие.

По направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното:

По делото няма спор за факти и същите правилно са възприети от първоинстанционния съд. От доказателствата по делото се установява, че ревизираното лице Н. П. Д. за периода от 01.07.2021 г. до 30.11.2021 г. е изтеглил сума в общ размер на 4 706 780 лв. от „И. А. Банк“ АД от банковата сметка на „Арес трейд корект“ ЕООД. Спорният между страните въпрос е дали въпросната сума съставлява облагаем доход на лицето по смисъла на чл.35,т.6 ЗДДФЛ, който подлежи на облагане. По изложените по-горе мотиви първоинстанциинният съд е дал отрицателен отговор на спорния въпрос, поради което е отменил издаденият ревизионен акт като незаконосъобразен. Настоящата съдебна инстанция не споделя този негов извод, като го намира за необоснован на фактите по делото и при неправилно тълкуване и прилагане на материалния закон.

Принципно правилно административният съд е приел, че след като ревизията е проведена по общия ред, то на ревизиращите органи е тежестта да докажат наличието на доход, подлежащ на облагане, но неправилно е приел, че в случая това не е сторено с оспорения ревизионен акт.

Нормата на чл.2 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица /ЗДДФЛ/ определя, че обект на облагане по този закон са доходите на местните и чуждестранните физически лица. Видовете доходи са посочени в чл.10 от закона, като по аргумент от чл.35,т.6 следва, че изброяването на източниците на доходи в закона не е изчерпателно. От разпоредбите на чл.2, чл.3 и чл.10 ЗДДФЛ следва разбирането за дохода като положително изменение в имуществото на физическото лице.

В конкретния случай в хода на ревизията е установено по несъмнен начин, че задълженото лице е изтеглило общо сумата 4 706 780 лв. от „И. А. Банк“ АД от банковата сметка на „Арес трейд корект“ ЕООД. По делото липсват категорични доказателства въпросната сума да е постъпила обратно по сметките или в патримониума на посоченото дружество. Поради това при условията на чл. 37,ал.4 ДОПК е изградена презумпцията, че въпросната сума е останала в държане на ревизираното лице и е налице доход по смисъла на чл.36,т.6 ЗДДФЛ, който подлежи на облагане. Противно на приетото от първоинстанционния съд, за органите по приходите не съществува задължение да докажат на какво правно основание въпросната сума е постъпила в държане на задълженото лице. Този извод се следва от обстоятелството, че с нормата на чл.36,т.6 ЗДДФЛ се определя облагане на всички други доходи, които са различни от изрично изброените в закона. Обратно, ако задълженото лице твърди, че въпросната сума е получена от него на някакво правно основание, което изключва облагането й, тъй като тя не съставлява доход за него, то негова е тежестта да докаже това обстоятелство, каквито доказателства не са ангажирани в случая. Цитираната в съдебното решение съдебна практика на ВАС касае други хипотези, поради което е неприложима в случая.

Не могат да бъдат споделени и мотивите на първоинстанционния съд, свързани с тълкуването на чл.36,ал.2 ЗЗД. Последната норма определя, че последиците от правните действия, които представителят извършва, възникват направо за представлявания. На основание на нея административният съд е приел, че след като ревизираното лице Н. Д. е бил упълномощен да тегли суми от сметката на дружеството, то при изтеглянето не е необходимо да се извършва т. н. „отчетна сделка“ между пълномощника и представлявания, тъй като правните последици настъпват директно в патримониума на упълномощителя. Направеният извод е грешен и изграден при особено грубо нарушение на материалния закон. В случая настъпващите пряко последици в патримониума на упълномощителя – дружество „Арес трейд корект“ ЕООД се изразяват в това, че след изтеглянето на сумите същите престават да са част от имуществото му. Връщането на сумата обратно в патримониума не съставлява такова пряко действие от упълномощаването и извършването му подлежи на доказване със съответни доказателства, каквито доказателства не са ангажирани от задълженото лице. Цитираната съдебна практика – решение на ВАС № 6005 от 09.05.2018г. по адм. д. № 11086/2017г. касае съвсем различна фактическа обстановка, поради което позоваването на нея от страна на първоинстанционния съд е некоректно.

На база на гореизложеното следва да бъде прието, че на база на събраните в хода на ревизията доказателства органът по приходите правилно е приел, че задълженото лице Н. П. Д. е получило доход в размер на 4 706 780лв., който подлежи на облагане при условията на чл.35,т.6 ЗДДФЛ с данък общ доход.

Като е приел друго и е отменил издадения ревизионен акт като незаконосъобразен, Административен съд – Бургас е постановил едно неправилно съдебно решение. При условията на чл.222,ал.1 АПК същото следва да бъде отменено и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което жалбата на Н. П. Д., [ЕГН], от гр.Бургас, [жк], [адрес], против Ревизионен акт (РА) № Р – 02000224002545 – 091 - 001/13.12.2024г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Национална агенция за приходите (НАП) – Бургас потвърден с Решение № 14/20.02.2025г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ („ОДОП“) – Бургас при Централно управление (ЦУ) на НАП, с който в тежест на Н. П. Д. са установени задължения за периода от 01.01.2021г. до 31.12.2021г. в размер на 470 678,00лв. и лихва в размер на 153 015,35лв., следва да бъде отхвърлена като неоснователна.

При този изход на процеса първоинстанционното решение следва да бъде отменено и в осъдителната му част за разноските, а ответника по касация следва да бъде осъден да заплати на Национална агенция по приходите – София, в качеството й на юридическо лице в състава на което влиза Д „ОДОП“ – Бургас, разноски по делото за двете инстанции общо в размер на 58 422,00лв., съгласно представения на л.6 от настоящето дело списък с разноски.

Водим от горното и на осн. чл.222,ал.1 АПК Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение,

РЕШИ:

ОТМЕНЯ Решение № 7112 от 13.08.2025г. на Административен съд – Бургас, XII-ти състав, постановено по адм. д. № 420/2025г. , като вместо него ПОСТАНОВЯВА:

ОТХВЪРЛЯ ЖАЛБАТА на Н. П. Д., [ЕГН], от гр.Бургас, [жк], [адрес], против Ревизионен акт (РА) № Р – 02000224002545 – 091 - 001/13.12.2024г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Национална агенция за приходите (НАП) – Бургас потвърден с Решение № 14/20.02.2025г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ („ОДОП“) – Бургас при Централно управление (ЦУ) на НАП, с който в тежест на Н. П. Д. са установени задължения за периода от 01.01.2021г. до 31.12.2021г. в размер на 470 678,00лв. и лихва в размер на 153 015,35лв., като НЕОСНОВАТЕЛНА.

ОСЪЖДА Н. П. Д., [ЕГН], от гр.Бургас, [жк], [адрес] да заплати на Национална агенция по приходите София разноски по делото за двете съдебни инстанции в размер на 58 422,00 /петдесет и осем хиляди четиристотин двадесет и два/ лева.

Решението е окончателно и не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ ЙОРДАН КОНСТАНТИНОВ

секретар:

Членове:

/п/ П. Ж. п/ ЛОЗАН ПАНОВ