Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 и от ДОПК (ДАНЪЧНО-ОС. П. К.) /ДОПК/.

Образувано е по касационна жалба, подадена от [фирма] срещу Решение № 669 от 28.03.2016 г., постановено от Административен съд - гр. В. по адм. д. № 3171 по описа на същия съд за 2015 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт /РА/ № 181003674/31.05.2012г. на орган по приходите в частта, потвърдена с Решение № 536/31.10.2012г. на Д. Д „ОДОП” – [населено място] при ЦУ на НАП, в която на дружеството са определени данъчни задължения, както следва: по ЗДДС - ДДС за данъчни периоди: м. 04.2006г., м. 11.2007г. и м. 04.2008 - м. 09.2009г. общо в размер на 417 756.11 лв. и лихви за просрочие – 152 722.04 лв.; по ЗКПО – корпоративен данък за данъчни периоди 2004г.-2008г. общо в размер на 155 102.52 лв. и лихви – 76 251.51 лв.

В жалбата се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, поради нарушение на материалния закон - касационно основание по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Иска решението да бъде отменено и постановено ново по съществото на спора. Претендира присъждане на разноски.

Ответникът - Директорът на дирекция ОДОП [населено място] при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрск. Кръстев взема становище за неоснователност на жалбата. Претендира присъждане на разноски.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалбата.

Върховният административен съд в състав на осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за неоснователна, поради следното:

Делото е за втори път пред ВАС. С решение № 11048/22.10.2015 г. на ВАС по адм. дело № 5014/15 г. по описа на ВАС е отменено Решение № 266/13.02.2015г. по адм. д.№ 636/2013г. по описа на Административен съд –Варна,.ВАС е дал задължителни указания които следва да бъдат съобразени при новото разглеждане на делото.

При новото разглеждане на делото АСВ е отхвърлил изцяло жалбата на дружеството. Посочил е не са изпълнени всички други предпоставки за правото на приспадане на данъчен кредит /в случая наличие на фактури и извършено плащане за част от тях/, при неустановена реалност на същите, посоченото материално право не може да възникне. Относно упражненото от жалбоподателя право на данъчен кредит по фактури /подробно описани на стр. 26-28 от решението на Директор Д-я „ОДОП“-[населено място]/, с предмет: дизелово гориво, масло, резервни части за автомобил, лизингови вноски за лек автомобил „Мерцедес - Бенц S65 AMG L“, съдът изцяло е споделил изводите на органите по приходите. Стоките по тези фактури не са свързани с икономическата дейност на лицето и не са предназначени за извършване на облагаеми доставки, поради което на основание чл. 64 ал. 1 т. 5 от ЗДДС отм. и чл. 70 ал. 1 т. 5 вр. § 1 т. 18 от ДР на ЗДДС, не следва да бъде признато право на приспадане на данъчен кредит на жалбоподателя по гореописаните фактури за данъчните периоди, в които е упражнено това право.

Посочено е че, в резултат на административно обжалване на РА по реда на чл. 117 и сл. от ДОПК, Директорът на Дирекция “ОДОП”[населено място] при ЦУ на НАП се е произнесъл с Решение № 536/31.10.2012г., с което е : прогласил за нищожен РА в частта за определени задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 10.2004г. - м. 03.2006г. и м. 05.2006г. - м. 10.2007г., поради прихващане и връщане на ДДС с влезли в сила ДАПВ и АПВ ; потвърдил е РА с частта, в която са определени задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 04.2006г. : общо 3 270.10 лв., от които главница в размер 1865.74 лв. и лихва в размер 1404.36лв., м. 11.2007г. : общо 13 437.20 лв., от които главница в размер 8811.01 лв. и лихва в размер 4626.19лв., м. 04.2008г. : общо 851.85 лв., от които главница в размер 609.26 лв. и лихва в размер 242.59лв., м. 05.2008г. : общо 17017.30 лв., от които главница в размер 11700.00 лв. и лихва в размер 5317.30лв., м. 06.2008г. : общо 9755.17 лв., от които главница в размер 6813.36 лв. и лихва в размер 2941.81лв., м. 07.2008г. : общо 13944.75 лв., от които главница в размер 9716.00 лв. и лихва в размер 4228.75лв., м. 08.2008г. : общо 10005.32 лв., от които главница в размер 7037.63 лв. и лихва в размер 2967.69лв., м. 09.2008г. : общо 13415.43 лв., от които главница в размер 9518.80 лв. и лихва в размер 3896.63лв., м. 10.2008г. : общо 91045.52 лв., от които главница в размер 65246.28 лв. и лихва в размер 25799.24лв., м. 11.2008г. : общо 67185.46 лв., от които главница в размер 48625.33 лв. и лихва в размер 18560.13лв., м. 12.2008г. : общо 85654.85 лв., от които главница в размер 62583.15 лв. и лихва в размер 23071.70лв., м. 01.2009г. : общо 107128.26 лв., от които главница в размер 79114.61 лв. и лихва в размер 28013.65лв., м. 02.2009г. : общо 1406.31 лв., от които главница в размер 1078.63 лв. и лихва в размер 327.68лв., м. 03.2009г. : общо 1405.89 лв., от които главница в размер 1078.63 лв. и лихва в размер 327.26лв., м. 04.2009г. : общо 1532.25 лв., от които главница в размер 1175.62 лв. и лихва в размер 356.63лв., м. 05.2009г. : общо 91547.14 лв., от които главница в размер 70088.29 лв. и лихва в размер 21458.85лв., м. 07.2009г. : общо 20866.86 лв., от които главница в размер 16142.28 лв. и лихва в размер 4724.58лв., м. 08.2009г. : общо 420.59 лв., от които главница в размер 327.91 лв. и лихва в размер 92.68лв., м. 09.2009г. : общо 20866.86 лв., от които главница в размер 15983.27 лв. и лихва в размер 4364.32лв., всичко ДДС : 570 237.84 лв., от които главница в размер 417 515.80 лв. и лихва в размер 152 722.04 лв., потвърдил е РА в частта, с която е определен корпоративен данък по ЗКПО отм. за : 2004г. общо 359.88 лв., от които главница в размер 59.13 лв. и лихва в размер 300.75лв., 2005г. общо 79 748.75 лв., от които главница в размер 44918.90 лв. и лихва в размер 34829.85лв., 2007г. общо 11968.60 лв., от които главница в размер 7919.26 лв. и лихва в размер 4049.34лв., 2008г. общо 128369.62 лв., от които главница в размер 95710.58 лв. и лихва в размер 32659.04лв., и е изменил РА в частта по ЗКПО за 2006г., като е определен корпоративен данък общо 5436.67 лв., от които главница в размер 3321.93 лв. и лихва в размер 2114.74лв., всичко корпоративен данък по ЗКПО отм. : 225 883.52 лв., от които главница в размер 151 929.80 лв. и лихва в размер 73 953.72 лв., всичко задължения съгласно неотменената част на Решение № 536/31.10.2012г. на Директора на Дирекция “ОДОП”[населено място] при ЦУ на НАП : 796 121.36 лв., от които главница в размер 569 445.60 лв. и лихва в размер 226 675.76 лв. Обжалваното решение е правилно.

Във връзка с приложението на материалния закон, следва да бъде посочено, че съгласно националния данъчен закон и постоянната практика на СЕС по тълкуване на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. От т. 33 от Решение на Съда на ЕС от 6 декември 2012 г. по дело С – 285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано, ако се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. В т. 32 от цитираното решение е посочено, че преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право.

Съгласно чл. 68, ал. 2 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. Данъкът е изискуем, съгласно чл. 25, ал. 6 от ЗДДС, към момента на възникване на данъчното събитие и като последица от тази изискуемост, данъкът следва да се начисли. При доставка на стоки данъчното събитие настъпва към момента на прехвърляне на правото на собственост, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик по дефиницията на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО/ фактическото предаване на стоката/, а при доставката на услуги – към момента на извършването им /чл. 25, ал. 2 от ЗДДС/. В тежест на данъчно задълженото лице е да установи, че е получател по действително осъществена доставка на стоки/услуги.

Правилно и законосъобразно е посочил първоинстанционният съд, че част от процесните фактури правото на ДК е отказано поради обстоятелството, че няма доказателства за наличието на съответната стока у доставчика, съобразно количеството и вида й към съответните дати по фактурите, данни за съхраняване на стоката, натоварването и транспортирането й до получателя, респективно прехвърляне на собствеността на последния. Стоките по процесните фактури са родово определени вещи и собственост върху тях се прехвърля с предаването им. /чл. 24, ал. 2 от ЗЗД/ Доколкото обаче стоките имат материално битие, в случая следва да се установи и че притежаваните от доставчика стоки са достигнали до жалбоподателя. Предпоставките за възникване право на ДК трябва да са налице по конкретните доставки, а за процесните такива липсват каквито и да са доказателства за съхранението на стоките, за тяхното транспортиране, за доставянето и прехвърлянето собствеността на стоките предмет на процесните фактури на жалбоподателя – приемо-предавателни протоколи и др. Предвид гореизложеното, правилно е приета липса на реални доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС по процесните фактури, издадени от [фирма] /доставки на бензин, гвоздеи и валцдрат/, от [фирма] /доставки на ел. материали/, от [фирма] /доставки на ел. материали/, [фирма] /доставки на ел. материали/, от [фирма] /доставка на стока, чадъри/, от [фирма] /чадъри/. По процесните фактури за доставки на родово определени вещи не е налице данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС – основание за изискуемост на данък, респ. основание за начисляване на данъчен кредит според чл. 86, ал. 1 от ЗДДС.

По отношение на фактурите, издадени от [фирма], [фирма], от [фирма] с предмет „услуга по договор“; от [фирма] с предмет „услуга по договор“, от [фирма] с предмет „услуга по договор“; от [фирма] с предмет „услуга по договор“; от [фирма] с предмет „услуга по договор“; от [фирма] с предмет „услуга по договор“; [фирма] с предмет „ремонт ел. табло изтеглячна машина“; [фирма] за извършване на услуги, следва съгласно на чл. 9 ал. 1 от ЗДДС по категоричен начин жалбоподателят да докаже, че същите действително са извършени от фактуриралите ги дружества. Това означава, че дори да са изпълнени всички други предпоставки за правото на приспадане на данъчен кредит /в случая наличие на фактури и извършено плащане за част от тях/, при неустановена реалност на същите, посоченото материално право не може да възникне. Правилно е посочено, че от представените доказателства не може да се установи какви точно са вида, характера и обема на договорените услуги; няма данни как е определена стойността на услугите /материали, труд, натуралното изражение/; извършени ли са; по какъв начин; кои са фактическите изпълнители; и как са приети услугите от възложителя. Липсват доказателства за материалната обезпеченост за извършване на фактурираните услуги. Не са представени аналитични регистри на счетоводни сметки, даващи информация за направени разходи във връзка с процесните услуги /материали, труд, разходи за командироване на работници и служители/.Отсъствието на доказателства за установяване на релевантните факти, води до извода за липса на релни доставки на услуги, поради което съдът намира извода на органа по приходите за липса на доставка по посочените фактури за законосъобразен.

Относно упражнен от касатора данъчен кредит по фактури /подробно описани на стр. 26-28 от решението на Директор Д-я „ОДОП“-[населено място]/, с предмет: дизелово гориво, масло, резервни части за автомобил, лизингови вноски за лек автомобил „Мерцедес - Бенц S65 AMG L“.

Установено е, че жалбоподателят до края на 2006г. не е декларирал притежаван от него собствен или нает автомобил, за който да са използвани услугите предмет на доставките през тези данъчни периоди. Основният спорен по делото въпрос е дали предоставеният за ползване на дружеството автомобил е използван за извършване на облагаеми доставки и във връзка с икономическата дейност. Понятието "икономическа дейност" е дефинирано в чл. 3 ал. 2 от ЗДДС и се определя като всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията. Правилно е посочил първоинстанционният съд, че твърдението на жалбоподателя, наведено едва в жалбата, с която е сезиран съда, че закупените дизелови горива, масла и резервни части са предназначени за взетия под наем мотокар, се подкрепят единствено от гореописания договор. Последният също е представен несвоевременно, оспорен е от ответника и доколкото е частен документ, който не се ползва с материална доказателствена сила, в случая не се кредитира от съда, тъй като не се подкрепя от нито едно от представените доказателства. Липсва протокол за предаване на вещта предмет на договора. Не са представени и доказателства за завеждането на МПС в оборотната ведомост, задбалансово по сметка „наети чужди ДМА“. Правилно е прието, че по отношение на автомобила не се спори, че е придобит от жалбоподателя по договор за лизинг. Същият представлява лек автомобил и е приложимо ограничението по чл. 70, ал. 1 т. 4 от ЗДДС, съгласно което правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74 от ЗДДС, когато е придобит или внесен мотоциклет или лек автомобил, а по отношение на консумативите за същото – ограничението по т. 5 когато стоките или услугите са предназначени за поддръжката, ремонта, подобрението и експлоатацията на мотоциклети и леки автомобили по т. 4, включително за резервни части, комплектовка, горивни и смазочни материали. С оглед гореизложеното правилно и законосъобрано съдът е отказал правото на данъчен кредит по цитираните фактури.

По изложените в съдебния акт подробни съображения, основани на доказателствата и на приложимите правни норми от ЗКПО отм. и сега действащия ЗКПО, е обоснован и правилен и изводът за законосъобразност на ревизионния акт в частта на определения корпоративен данък /РА/. Във връзка с последното основателно съдебният състав не е кредитирал заключението на допълнителната ССЕ и представените с жалбата до съда сметкоплан и хронологични регистри. Заключението е основано на извършено от експерта намаление на финансовия резултат за ревизираните периоди чрез приспадане на данъчните основи по ф-ри, относими за данъчни периоди, за които РА е обявен за нищожен с решението на директора на Дирекция ОДОП по чл. 155 от ДОПК. А сметкопланът и регистрите, освен че са частни документи, които не се ползват с материална доказателствена сила, не са били налични сред счетоводните документи, иззети в цялост във връзка с образуваното ДП и не се подкрепят от останалите събрани доказателства. 1.За 2004г.

Правилно е посочил първоинстанционният съд, че въпреки направеното оспорване, жалбоподателят не е представил доказателства за нито едно от наведени в жалбата твърдения - за осъществени пътувания и срещи /командироване/, и изготвени рекламни материали, във връзка с дейността на дружеството, респ. отчитане на приходи от същите, с оглед принципа на съпоставимост на приходи и разходи. Не са ангажирани доказателства и относно възраженията по отношение на сумата от 100.40 лв.

При липса на доказателства за връзка между разходите и независимата икономическа дейност на РЛ, както и такива оборващи костатациите на органите по приходите и извършеното въз основа на същите преобразуване на финансовия резултат, съдът правилно е отхвърлил жалбата в тази част. 2.За 2005г.

Правилно е посочил първоинстанционният съд, че касаторът не представя доказателства, оборващи констатациите на органа по приходите, като освен това по отношение на фактурите имащи за премет вътрешен транспорт, в частта по ЗДДС са налице констатации за липса на реалност на доставките. Не са представени и никакви доказателства, че битовите стоки /колони G., цитруспреса, вентилатор, стелки, телевизор, тиган-грил, кухненски плот и сервиз/ са обслужващи и такива във връзка с дейността на дружеството, посочена по-горе. В този смисъл, правилно с оспорения РА е преобразуван финансовия резултат на дружеството за 2005г. в посока увеличение на осн. чл. 23 ал. 2 т. 3 от ЗКПО с разходите по тези фактури. финансовият резултат на дружеството за 2005г. правилно е преобразуван в посока увеличение със сумата от 316 063.36 лв., или общо финансов резултат след 327 423.90 лв., при дължим корпоративен данък /15%/ - 449118.58 лв. 3.За 2006г.