Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от ДОПК (ДАНЪЧНО-ОС. П. К.) (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК).

Образувано е по касационна и частна жалби на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ („ОДОП“) – гр. В. Т при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП) срещу решение № 150 от 14.05.2016 г., постановено по адм. д. № 698/2015г. по описа на Административен съд – В. Т /АС/ и срещу определение № 238/17.06.2015г. постановено по реда на чл. 248, ал. 3 от ГПК, вр. чл. 211 и чл144 от АПК.

Касаторът твърди, че съдебното решение в обжалваната част е неправилно поради нарушение на материалния закон и необоснованост – отменително основание по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че неправилно първоинстанционният съд е приел, че [фирма] и [фирма] извършват дейност по управление на дъщерните си дружества в качеството си на юридически лица, поради което и дейноста им попада в обхвата на независимата икономическа дейност. Моли решението да бъде отменено в обжалваната част с присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции в общ размер на 2215 лв.

Ответникът - [фирма] в писмен отговор и в съдебно заседание оспорва касационна жалба и излага доводи за правилност на решението в обжалваната част..

Представителят на Върховна административна прокуратура излага доводи за основателност на касационната жалба в частта в която се обжалва решениеот по същество и неоснователност в частта, в която е отказано изменение на решението в частта за разноските.

Върховният административен съд - Осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК, и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от легитимирано лице в срока по чл. 211 от АПК срещу подлежащ на обжалване съдебен акт.

Предмет на обжалване пред АС е бил Ревизионен акт№Р-11-1400702-091-001/13.05. 2015г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-В. Т, в частта потвърдена с Решение №383/15.09.2015г. на Директора на Дирекция „ОДОП” - гр. В. Т

С решението в обжалваната част, предмет на настоящото производство, РА е отменен относно отказано право на данъчен кредит на [фирма], общо в размер на 11486, 40лв. и съответни лихви, от които 6 986, 80лв. и съответни лихви по 48 бр. фактури, издадени от [фирма] за данъчни периоди от 01.01.2009 г. до 31.12.2012 г. и в размер на 4499, 60 лв. и съответни лихви по 30 бр. фактури, издадени от [фирма], за данъчни периоди от 01.07.2010г. до 31.12.2012г., с предмет „по договор за управление”.

В останалата част решението е влязло в законна сила и не е предмет на настоящото производство.

За да постанови решението в обжалваната част за установено от фактическа страна съдът е приел, че ревизираното дружество е акционерно с установена едностепенна система на управление - общо събрание на акционерите и съвет на директорите На проведени общи събрания на акционерите на [фирма]: на 28.09.2010г. и на 06.06.2012 г.,са взети решения за получаване на месечни възнаграждения от членове на СД- [фирма] и [фирма]..При извършените насрещни проверки на [фирма] и на [фирма] са представени копия на фактурите, банкови извлечения за плащания, както и Протоколи от Общото събрание на акционерите за дължими възнаграждения на членове на СД. От ревизираното дружество са представени Договор за управление от 26.04.2006г., правила за работа на съвета на директорите (СД), актуален устав на дружеството, актове за прихващане и възстановяване, издадени от НАП на [фирма], протоколи от заседания на СД и кореспонденция относно установяване дейността по управление на членовете на СД. В хода на ревизията е прието, че възнагражденията нямат характер и не представляват доставка на услуга по смисъла на чл. 8 от ЗДДС, нито представляват извършване на независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3 от същия закон, поради което за тях не се дължи ДДС от получателя на възнаграждението и съответно за жалбоподателя - платец на възнаграждението не възниква право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС.

Съдът е приел, че в чл. 3, ал. 1 от ЗДДС е дадено легално определение на независима икономическа дейност, като в чл. 3, ал. 3, т. 2 от ЗДДС като изключение от установеното в ал. 2 - дейност, която не представлява независима икономическа дейност, е посочена тази на физическите лица, които не са еднолични търговци, за осъществяваната от тях дейност, уредена в закон, по управление и контрол на юридически лица. Доставчиците [фирма] и [фирма] извършват дейност по управление на дъщерните си дружества в качеството си на юридически лица, поради което съдът е приел, че посоченото изключение от закона е неприложимо за тях. В тази насока съдът се е позовал и на изводите на приетата по делото ССЕ,съгласно която анализът на счетоводните записвания във връзка със спорните фактури показват начисляване на разход за възнаграждения и формиране на задължение, което е отнесено счетоводно по аналитични партиди на [фирма] и на [фирма]. Съществено е обстоятелството, че разходът за възнаграждения (с/ка 604) е отнесен и приключен със сметка разходи за организация и управление (с/ка 614).

Решението е неправилно като постановено в противоречие с материалния закон. По делото няма спор по фактите.

Спорът е правен и е във връзка с отговор на въпроса полученото възнаграждение от [фирма] и [фирма] на основание чл. 221 т. 5 от ТЗ и въз основа на решения на общото събрание на [фирма], представлява ли предоставяне на услуги по смисъла на чл. 8 от ЗДДС, респективно, свързано ли е с управление на дърщерното дружеството, т. е. представлява ли независима икономическа дейност.

Настоящият състав намира, че процесното получено от [фирма] и [фирма]

, възнаграждение не представлява услуга по смисъла на чл. 8 от ЗДДС. Съгласно даденото с посочената норма легално определение на понятието за целите на облагането с ДДС "услуга" представлява всичко, което има стойност и е различно от стока, от парите в обръщение и от чуждестранната валута, използвани като платежно средство, т. е. услугата е всяко действие или поемането на задължение за неизвършване на действие, имащо оценима в пари стойност. Нейното изпълнение следва да е насочено към постигането на конкретен стойностно оценим резултат в имуществената сфера на получателя, какъвто не е настоящия случай.

Не може да се приеме, че е налице и хипотезата на чл. 3 ал. 2 от ЗДДС, съгласно която независима икономическа дейност е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него. В процесния случай, съгласно разпоредбата на чл. 221, т. 5 от ТЗ (ТЪРГОВСКИ ЗАКОН), Общото събрание определя възнаграждението на членовете на надзорния съвет, съответно на членовете на съвета на директорите, на които няма да бъде възложено управлението, включително правото им да получат част от печалбата на дружеството, както и да придобият акции и облигации на дружеството. Тази норма предвижда, че членовете на СД няма да участват в управлението на [фирма], поради което следва да се приеме, че са само за осъществен контрол. Неоснователен е довода на ответника по жалбата в тази насока в писменото становище, че процесните доставки се приравняват на консултантски услуги във връзка с абонаментните договори, поради което следва да се има предвид Решение от 03.09.2015г. по дело С-463/14г. Дори във връзка с това преюдициално запитване, в решението на СЕС изрично се подчертава необходимостта националният съд да прецени съществуването и характера на спорните договори в контекста на понятието за реални доставки на услуги (т. 40), като провери предварително определените вноски представляват ли насрещна престация за договорените услуги, дали съществува пряка връзка между извършените услуги и получената насрещна престация (т. 36 от решението), както и дали размерът на насрещната престация е определен предварително според добре установени критерии (т. 39 от решението).

Принципно е законосъобразен извода на АС, че тъй като доставчиците [фирма] и [фирма] извършват дейност по управление на дъщерните си дружества в качеството си на юридически лица, то изключението от понятието за независима икономическа дейност дадено в разпоредбата на чл. 3, ал. 3, т. 2 от закона е неприложимо за тях. Действително посочената разпоредба визира дейността на физически лица и при липса на изрична уредба относно ЮЛ, които осъществяват дейност, уредена в закон, по управление и контрол на юридически лица, следва да се прилагат общите правила на чл. 3 ал. 1 и 2 от ЗДДС. В тази насока от доказателствата, които са представени и приети по делото се установява, че с Договор за управление от 26.04.2006г. [фирма] възлага на В. Л. управлението и представителството на [фирма]. [фирма] е Председател на СД на [фирма] , а В. Л.-член на СД и изпълнителен директор на [фирма]

. При така установеното представената от ревизираното дружество кореспонденция относно установяване дейността по управление на членовете на СД, а именно електронни писма от Л. до [фирма]

, представляващи сведения за договорени поръчки и график за изпълнението им, спарвки за данъци иместни такси и т. н. не установяват дейност извършена от холдинга, чрез свой представител във връзка с осъществяване управлението на дъщерното дружество, а уведомление до него за дейността извършена от изпълнителния директор Л.. С оглед на изложеното не може да се приеме, че фактурите са издадени във връзка с извършена от холдинга, респективно [фирма] независима икономическа дейност по управление и контрол на дъщерни дружества. О. [], това обстоятелство не е установява и от регистрирания предмет на дейност. Съгласно практиката на СЕС Решение от 29.10.2009г. по дело С--29/08г., Решение от 06.09.2012г. по дело С-496/11г., Решение от 16.07.2015г. по съединени дела С-108/14г. и С-109/14г., Определение от 12.01.2017г. по дело С-28/16г., холдинг, който има за единствен предмет на дейност придобиване на дялови участия в други дружества и не се намесва пряко или непряко в управлението на тези дружества, няма качество на задължено по ДДС лице по смисъла на чл. 4 от Ш. Д и няма право на приспадане, независимо от правата, които притежава в качеството си на акционер или съдружник. Това не е така, когато дяловото участие е съпроводено с пряка или непряка намеса в управлението на дружествата, в които е придобило участие, независимо от правата на притежателя на участието в качеството му на акционер.

В конкретния случай дружествата са получили възнаграждения в конкретен размер, въз основа на Решения на общото събрание на акционерите на [фирма] и те не са обвързани както с извършване на определени дейности, така и с осъществяване на управлението на

[фирма]

, тъй като последното се упражнява от изпълнителния член на Съвета на директорите на [фирма], въз основа на договор за възлагае на управление от 26.04.2006г., сключен на основание чл. 244, ал. 7 от ТЗ. В тази насока е несонователно позоваването на ответника по жалбата на отговор на НАП изх. № 53-00-12/01.03.2016г., тъй касае отговор на запитване от друго дружество, макар и при сходни факти.

За извършваната в това им качество дейност те са получавали възнаграждение, което съгласно чл. 221, т. 5 от ТЗ се определя от общото събрание на акционерите, поради което се касае за дейност на орган на акционерното дружество, регламентирана в ТЗ и в устава на дружеството, за която се получава възнаграждение и която е различна по основание и характер от дейността, свързана с предоставяне на услуга по смисъла на чл. 8 от ЗДДС. В тази връзка, наличието в случая на договор между страните, наименован „договор за управление“, не променя този извод. По аргумент от чл. 244, ал. 7, изр. второ от ТЗ, такъв договор, сключен от дружеството с членовете на Съвета на директорите, трябва да урежда отношенията между тях, но той не съставлява основание за третиране на осъществяваната в това им качество дейност като услуга по смисъла на чл. 8 от ЗДДС или като независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 2 от с. з., за която при определени предпоставки възниква право на данъчен кредит.

По изложените съображения, настоящата инстанция счита, че обжалваното решение в тази му част, следва да бъсде отменено и тъй като делото е изяснено от фактическа страна да бъде опставонено нов, с което се отхвърли жалбата на дружеството, в тази част.

В частта относно присъдените със съдебното решение разноски в тежест на Дирекция ОДОП, касационната жалба е неоснователна. Неоснователна е и частната жалба против определението по чл. 248 от ГПК, с което е оставена без уважение молбата на тази страна за изменение на решението в съответната част. Правилно, по съображение, че в хода на ревизията ревизираното дружество е представило всички изискани му от органите по приходите документи, но че не всички са били приобщени към ревизионната преписка, както и че част от относимите доказателства /документи за транспортиране на стоките/, представени при съдебното обжалване, са били при превозвача, от който е трябвало да бъдат изискани, административният съд е приел, че не е налице основание за прилагане на разпоредбата на чл. 161, ал. 3 от ДОПК.

С оглед изхода на спора и предвид изричната претниця на касатора, на основание чл. 161 ал. 1 от ДОПК, [фирма], следва да заплати сумата от 2215, 10 лева, представляващи юрисконсултско възнаграждени за две инстанции.

Предвид на изложеното, и на основание основание чл. 221, ал. 2, предложение 1 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение

РЕШИ:

ОТМЕНЯ решение № 150 от 14.05.2016 г., постановено по адм. д. № 698/2015г. по описа на Административен съд – В. Т, в ЧАСТТА, с която е отменен Ревизионен акт№Р-11-1400702-091-001/13.05. 2015г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-В. Т, в частта потвърдена с Решение №383/15.09.2015г. на Директора на Дирекция „ОДОП” - гр. В. Т, относно отказано право на данъчен кредит на [фирма], общо в размер на 11486, 40лв. и съответни лихви и в ЧАСТТА на присъдени разноски на [фирма] за разликата над 3498 лева и вместо него ПОСТАНОВЯВА

ОТХВЪРЛЯ жалбата на [фирма], срещу Ревизионен акт№Р-11-1400702-091-001/13.05. 2015г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-В. Т, в частта потвърдена с Решение №383/15.09.2015г. на Директора на Дирекция „ОДОП” - гр. В. Т относно отказано право на данъчен кредит на [фирма], в размер на 11486, 40лв. и съответни лихви по фактури, издадени от [фирма] за данъчни периоди от 01.01.2009 г. до 31.12.2012 г. и от [фирма], за данъчни периоди от 01.07.2010г. до 31.12.2012г.

ОСТАВЯ В СИЛА определение № 238/17.06.2015г. постановено по реда на чл. 248, ал. 3 от ГПК, вр. чл. 211 и чл144 от АПК.

ОСЪЖДА [фирма] да заплати на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ – гр. В. Т при ЦУ на НАП, сумата от 2215, 10 лева, направени разноки по делото.

Решението не подлежи на обжалване.