Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на седемнадесети май две хиляди и двадесет и втора година в състав: ПРЕДСЕДАТЕЛ: М. Ч. ЧЛЕНОВЕ: С. П. Т. К. при секретар Ж. М. и с участието на прокурора Г. Х. изслуша докладваното от съдията Т. К. по административно дело № 9702 / 2021 г.
Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано е по касационна жалба на Алпиди ООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. Карнобат, [адрес], подадена чрез процесуален представител адв. Г. Н., срещу Решение № 829/07.06.2021 г. на Административен съд - Бургас, постановено по адм. дело 1620/2020 г. С него е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт (РА) № Р-02000219004616-091-001/07.05.2020 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Националната агенция за приходите (НАП) гр. Бургас, в потвърдената част с решение № 142/24.07.2020г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) Бургас при ЦУ (Централно управление) на НАП, относно определените задължения за ДДС в общ размер на 118 682,59 лева за данъчни периоди м. 05, м. 10 и м. 11.2018 г., м. 01, м. 02, м. 03, м. 04 и м. 06.2019 г. и са начислени лихви за просрочие в общ размер на 10 509,04 лв.
В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението на административния съд като постановено в нарушение на материалния закон, при съществени нарушения на съдопроизводствените правила или необоснованост отменителни основания съгласно чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът заявява, че правните изводи на съда не кореспондират с фактическите установявания по делото. Аргументите са, че относимите към казуса материалноправни разпоредби са определени точно в мотивите, но същите след това са приложени неправилно. Според доводите, от доказателствата се установява реалното осъществяване на всички вътреобщностни доставки (ВОД) с получател RAMOU ARISTEA, VIN [номер], като посочва конкретни данни. В тази връзка поддържа, че освен фактурите за продажба са представени и редица съпътстващи документи, които съдът не е отчел при постановяване на решението международни товарителници, заявки-договори за транспорт, доказателства за складирането на стоките в склад на спедитора и информация за транспортните фирми, които били префактурирали разходите за превоза на процесните стоки енергийни напитки, различни видове шоколадови десерти и др. Твърди, че съдът не се е произнесъл по всички направени възражения срещу законосъобразността на РА. Представените по делото формуляри за експедиция и складиране, придружени с надлежен превод на български език, следва да се приемат като потвърждения за получаване на стоките от чуждестранния клиент, тъй като съдържат изискуемите нормативни реквизити. Излага подробни съображения за наличие на предпоставките по чл. 7, ал. 1 от ЗДДС за признаване на вътреобщностните доставки и прилагането на нулева ставка и цитира конкретни дела от практиката на СЕС по тълкуването на чл. 138, 1 от Директива 2006/112/ЕО. Отправя искане за отмяна на обжалваното съдебно решение като неправилно и незаконосъобразно. Претендира направените разноски за двете съдебни инстанции, за което представя списък по чл. 80 от ГПК.
Ответникът - директор на Дирекция ОДОП Бургас при ЦУ на НАП, чрез процесуалния представител юрк. И., в писмено становище развива аргументи по съществото на спора, които водят до извод правилност на съдебното решение и моли същото да бъде оставено в сила. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция.
Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на жалбата.
Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като се запозна с доказателствата по делото и след обсъждане на наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:
Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна срещу неблагоприятен за нея съдебен акт, който подлежи на инстанционен контрол и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна.
Предмет на оспорване пред Административен съд Бургас е Ревизионен акт № Р-02000219004616-091-001/07.05.2020г., издаден от В. Р., на длъжност началник сектор, възложил ревизията и Г. П., на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията при ТД на НАП гр. Бургас, потвърден с решение № 142/24.07.2020г. на директор на Дирекция ОДОП Бургас при ЦУ на НАП в частта на допълнително определените задължения за ДДС в общ размер на 118 682,59 лв. главница и са начислени лихви за забава, за непризнати вътреобщностни доставки към RAMOU ARISTEA ANTONIOS, Гърция, по данъчни периоди, както следва:
- за м. 05.2018 г. в размер на 7 547,94 лв. по фактури № 0...146/10.05.2018 г. и № 0...147/14.05.2018 г.;
- за м. 10.2018 г. в размер на 15 649,20 лв. по фактури № 0...150/09.10.2018 г.; № 0...151/09.10.2018г.; № 0...153/23.10.2018 г. и № 0...154/25.10.2018 г.;
- за м. 11.2018 г. в размер на 10 768,63 лв. по фактура № 0...156/14.11.2018 г.;
- за м. 01.2019 г. в размер на 5 027,82 лв. по фактура № 0...158/16.01.2019 г.;
- за м. 02.2019 г. в размер на 4 716,91 лв. по фактура № 0...159/11.02.2019 г.;
- за м. 03.2019 г. в размер на 25 496,05 лв. по фактури № 0...160/12.03.2019 г., № 0...161/12.03.2019 г., № 0...162/22.03.2019 г. и № 0...163/22.03.2019 г.;
- за м. 04.2019 г. в размер на 22 212,41 лв. по фактури № 0...164/11.04.2019 г. и № 0...165/25.04.2019 г.; и
- за м. 06.2019 г. в размер на 27 263,63 лв. по фактури № 0...166/11.06.2019 г. и № 0...167/25.06.2019 г.
Процесното ревизионното производство е образувано въз основа на заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-02000219004616-020- 001/17.07.2019 г., издадена от В. Р., на длъжност началник сектор, измена впоследствие със ЗИЗВР от 19.09.2019 г., от 14.01.2020 г. и от 07.02.2020 г. В неговия обхват са включени задължения за ДДС за периода от 01.05.2018 г. до 30.06.2018 г. Констатациите на органите по приходите и резултатите са обективирани в ревизионен доклад № Р-02000219004616-092-001/03.04.2020 г., издаден от определения за извършване екип Г. П., на длъжност главен инспектор по приходите ръководител и А. К., на длъжност старши инспектор по приходите.
От фактическа страна е установено, че през ревизирания период[Фирма 3] е извършвало търговия с хранителни стоки, напитки и тютюневи изделия. При извършена от органите по приходите съпоставка на данните във VIES-системата били констатирани значителни несъответствия между декларираните данни относно извършените от[Фирма 3] вътреобщностни доставки към RAMOU ARISTEA ANTONIOS и декларираните данни за вътреобщностни придобивания от контрагента (гръцкият търговец е декларирал само една осъществена покупка на приблизителна стойност 14 000 евро). С цел изясняване на механизма на процесните ВОД, ревизиращият екип е изискал информация от задълженото лице и е извършил насрещни проверки на транспортни и спедиторски фирми от страната и чужбина, включително са били приобщени по служебен път доказателства и е събрана информация, получена от гръцката данъчна администрация по линия на международния обмен в областта на ДДС. В решението на АС - Бургас са описани подробно процесуалните действия на органите по приходите, довели до отказ да бъдат признати декларираните от жалбоподателя ВОД.
От правна страна решаващият съд е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган по приходите съгласно чл. 119, ал. 2 от ДОПК, след надлежно възложена ревизия по чл. 112 и чл. 113 от ДОПК в предвидената от закона форма и съдържание съгласно чл. 120, ал. 2 от ДОПК, спазен е срокът за издаване и при липса на допуснати съществени процедурни нарушения, водещи до отмяна на акта.
По приложението на материалния закон съдът направил извод, че спорът между страните се свежда до физическото транспортиране на стоките от една държава членка в друга с цел прехвърляне на собствеността върху тях. За да бъде приложена разпоредбата на чл. 53 от ЗДДС и нулева ставка на ДДС за доставките, решаващият състав е приел, че транспортните разходи при всички сделки са били за сметка на получателя RAMOU ARISTEA. Предвид наличието на надлежно издадени фактури от ревизираното лице, другото необходимо условие, съгласно чл. 45, т. 2, б. а от ППЗДДС, е доставчикът да разполага с транспортен документ или с писмено потвърждение от получателя или упълномощено от него лице, удостоверяващи, че стоките са получени на територията на Гърция. В мотивите на съдебния акт е посочено, че обстоятелствата свързани с превоза се подчиняват на режима на Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки (в сила за България от 18.01.1978 г.).
За да отхвърли жалбата на задълженото лице, съдът е обсъдил доказателствения материал по делото и е формирал извод, че не е изпълнена една от необходимите предпоставки за признаване на ВОД транспортът на точно определените количества стоки от България до Гърция. В конкретния случай съдът е приел, че за доказване изпращането или транспортирането на стоките до територията на Гърция се изисква да бъдат разгледани транспортните документи, удостоверяващи посоченото обстоятелство. Спорът е ограничен до индивидуализирането на предмета на процесните доставки до степен, позволяваща проследяването на движението на стоките. В тази връзка е отречено, че представените в превод на български език формуляри за експедиция и складиране, изготвени на гръцки език при получаване на стоките в междинната складова база на S.P. LOSISTICS LTD., имат значението на надлежни потвърждения за получаване на стоките от клиента по смисъла на чл. 45 от ППЗДДС или същите не спомагат за установяване на главния факт. Според изложените мотиви, последните не съдържат изискуемите нормативни реквизити. В тях е посочен номер на групажен лист, с който стоката тръгва от България, но в самия лист стоките също не са описани достатъчно ясно.
След проверка на документите съдът е потвърдил като законосъобразен извода на органите по приходите, че при преглед на международните товарителници не може да се направи заключение за ВОД на процесните стоки. Съгласно мотивите, в преобладаващата си част товарителниците не съдържат наименование на вида и количеството на стоките, а само начин на опаковане и тегло. В определени случаи видът на стоката по товарителница не съответства на вида, посочен в издадените фактури. В някои от представените формуляри за експедиция стоката е посочена като оборудване, предвид на което не може да бъде направен категоричен извод, че фактурираните на RAMOU ARISTEA са идентични със стоките, съдържащи се описаните в документите брой палети в групаж. Неизясняването на връзката между гръцкия клиент и лицето К. Костандула, с което дружеството било поддържало контактите, недекларирането на покупките от страна на RAMOU ARISTEA в Гърция и както и данните, получени в резултат от обмена на информация между данъчните администрации на България и Гърция, са посочени като спомагателни обстоятелствата в подкрепа на заключението в РА. Съдът е преценил като обективни констатациите и отговорите на вещото по приетата съдебно-счетоводна експертиза, но недостатъчни с оглед пълното и главно доказване на правопораждащия факт в случая.
От събраните по делото доказателства е обосновано крайно заключение, че не е установено извършването на ВОД към Гърция с предмет заявените от ревизираното лице видове и количества стоки. По тези съображения административният съд е постановил, че не са налице предпоставките за прилагане на нулева данъчна ставка и за законосъобразно начисляване с РА на ДДС в размер на 118 682,59 лв.
Решението е валидно, допустимо и правилно.
Установените от първоинстанционния съд факти са основани на доказателствата по делото. Не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Съдът е приложил правилно материалния закон, за което на основание чл. 218, ал. 2 от АПК касационната инстанция следи и служебно. Заявените оплаквания в касационната жалба не се установяват при извършената проверка на доказателствения материал по делото.
Начисленият ДДС в размер на 118 682,59 лв. за данъчни периоди м. 05, м. 10 и м. 11.2018 г., м. 01, м. 02, м. 03, м. 04 и м. 06.2019 г., е резултат от непризнаване на декларираните вътреобщностни доставки на определени количества хранителни стоки и енегрийни напитки с получател RAMOU ARISTEA. Настоящият състав споделя мотивите в обжалваното решение за материалноправните предпоставки, при които по силата на чл. 53, ал. 1 ЗДДС вътреобщностните доставки на стоки по смисъла на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС, се облагат с нулева ставка. Правилно съдът се е позовал на тълкувателната практика на Съда на ЕС по прилагането на чл. 138 от Директива 2006/112/ЕО, според която освобождаването от облагане с ДДС на вътреобщностните доставки се прилага само, когато правото да се разпорежда като собственик със стоката е прехвърлено на получателя по доставката и доставчикът докаже, че стоката е изпратена или превозена в друга държава-членка и че вследствие на това изпращане или превозване стоката е напуснала физически територията на държавата-членка на доставката, от която е изпратена (т. 1 от диспозитива на решението по дело C‑409/04, Teleos plc и др., т. 31 от решението по дело С-273/11, Mecsek-Gabona Kft, т. 29 от решение по дело С-430/09, Euro Tyre Holding BV и други). Както се изтъква в цитираната практика на СЕС, напр. т. 38 и т. 39 от дело С-273/11, при тези условия възложените на данъчнозадължено лице задължения в областта на доказването следва да се определят в зависимост от условията, изрично заложени в това отношение от националното право, и в зависимост от обичайната практика, установена за сходни операции (т. 38), а принципът на правната сигурност изисква данъчнозадължените лица да знаят своите данъчни задължения, преди да сключат дадена сделка (т. 39 от същото дело, т. 48 от решението по дело C‑409/04 и др.).
При разглеждане на делото решаващият състав не е допуснал нарушение на съдебнопроизводствени правила като спорният момент е квалифициран прецизно, доказателствената тежест в процеса е правилно разпределена, а фактите и събраните доказателства са отнесени логично към приложимата правна рамка. Не се откриват заявените в касационни недостатъци в тази връзка. За процесните периоди на 2018 г. и 2019 г. е приложим чл. 53, ал. 2 от ЗДДС (в редакцията преди изм. с ДВ бр. 102/2019 г. в сила от 01.01.2020 г.), поради което основанията за прилагане на нулева ставка се доказват с документите, предвидени в националното право - чл. 45 от ППЗДДС. Обоснован е изводът, че транспортирането на стоките от територията на Р. Б. до територията на Р. Г. се удостоверява с документите по чл. 45, т. 2, б. а от ППЗДДС, тъй касаторът поддържа, а и фактите сочат, че транспортът е извършен от трето лице за сметка на получателя - RAMOU ARISTEA.
Към всички заявени доставки по фактурите за ВОД са представени международни товарителници, но възраженията на касатора относно констатираните несъответствия от ревизиращия екип не са опровергани в хода на делото по пътя на главното и пълно доказване. Съгласно чл. 9, 1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки, товарителницата удостоверява до доказване на противното, условията на договора и получаването на стоката от превозвача. По отношение на останалите обстоятелства, товарителницата има характер на частен документ, чиято доказателствена сила подлежи на преценка във връзка с всички доказателства по делото.
В случая доказателствената сила на транспортните документи в частта относно предмета на доставките или респективно, получаването на стоките на територията на Гърция при други от тях, е разколебана след съвкупната оценка на документите. Данните за регистрирани преминавания през ГКПП с Гърция на МПС, с които се твърди, че е извършен превозът по част от товарителниците, обуславят хипотетична възможност за транспорт на процесните видове и количества стоки. За това свидетелства и самият отговор на ГД Гранична полиция до Административен съд Бургас, в който се посочва например, че липсва информация за излизане от България на 10 или 11.10.2018 г. на товарен автомобил с рег. № [рег. номер] с ремарке рег. № [рег. номер] през ГКПП Кулата шосе (според твърденията на касатора, става въпрос за доставката към RAMOU ARISTEA по фактура № 0150/09.10.2018 г.).
Касационните доводи за неправилно дискредитиране на някои от доказателствата от решаващия състав не дават обяснение относно установените разминавания в описанието на процесните стоки по документи товарителница и съпътстващите формуляри за предоставени посреднически услуги при складирането на S.P. LOGISTICS, заявките за превоз от страна на КАРГОНЕТ-БГ ЕООД до превозвачите, групажните листи и др. Например, в товарителницата за превоза на стоките по фактури № 0160/12.03.2019 г. и № 161/12.03.2019 г., където последните са отбелязани, за получател е положен печат на друг контрагент, а не процесния RAMOU ARISTEA. Посочените обстоятелства са разгледани достатъчно задълбочено в мотивите на ревизионния доклад във връзка с ВОД по всяка конкретна фактура (стр. 6-9 от РД) и в решението на горестоящия административен орган (7-10 от него) и са обсъдени след това надлежно от решаващия състав. Поради това те не следва да бъдат повтаряни отново. С оглед на изложеното и в съответствие с 2 от ДР на ДОПК във вр. с чл. 180 от ГПК, съдът обосновано е приел, че представените по делото международни товарителници не удостоверяват релевантния за спора факт относно транспортирането на стоките от територията на страната до територията на другата държава членка.
В съответствие с разпоредбата на чл. 202 от ГПК, съдът не е бил длъжен да възприема заключението на вещото лице, а е следвало единствено да го обсъди заедно с другите доказателства по делото, което е изпълнено. Правилно решаващият състав е приел, че при изготвяне на заключението си, вещото лице е проследило единствено количеството на палетите, посочено в товарителниците, като е установено почти пълно съответствие количеството при предаване в логистичния център на S.P. LOGISTICS в Гърция. В него не е проследен обаче вида на стоките, тъй като навсякъде липсва описание на съдържанието на палетите. Затова се явява обоснован изводът, че въпреки доказателствата за извършена справка във VIES-системата преди фактуриране на стоките от[Фирма 3], в случая дружеството не е взело всички разумни мерки в рамките на своите възможности, за да се увери, че осъществяваната от него вътреобщностна доставка не го довежда до участие в данъчна измама.
След проверката по заявените от касатора пороци и служебна за приложението на материалния закон, настоящата инстанция намира обжалваното решение за правилно. Същото следва да се остави в сила, като на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно от АПК, бъде направено препращане към останалата част от мотивите на решаващия съд, които са издържани от фактическа и правна страна и се споделят.
При този изход на спора и на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 от ДОПК, на ответника Националната агенция за приходите (по арг. от 1, т. 6 от ДР на АПК), следва да се присъдят разноски за касационното производство. Материалният интерес по делото е в размер на 129 191,63 лв. и съгласно чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения, техният размер възлиза на 3 821,92 лв.
Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,
РЕШИ:
ОСТАВЯ В СИЛА Решение № 829/07.06.2021 г. на Административен съд Бургас, постановено по адм. дело 1620/2020 г.
ОСЪЖДА[Фирма 3], [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. Карнобат, [улица], да заплати на Национална агенция за приходите разноски за касационното производство в размер на 3 821,92 (три хиляди осемстотин двадесет и един лева и деветдесет и две стотинки) лева.
Решението е окончателно.
Вярно с оригинала,
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
/п/ МАРИНИКА ЧЕРНЕВА
секретар:
ЧЛЕНОВЕ:
/п/ СВИЛЕНА ПРОДАНОВА
/п/ ТАНЯ КОМСАЛОВА