Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от ДОПК (ДАНЪЧНО-ОС. П. К) (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК).

Образувано по касационна жалба на „М. Г" EООД, чрез адв.. Р, срещу решение № 91 от 11.01.2019г., постановено по адм. дело № 1249/2018г. по описа на Административния съд - Пловдив, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт /РА/ № Р-16002416005384-091-001/11.12.2017 г. на органи по приходите при ТД на НАП-Пловдив, потвърден с Решение № 172 от 26.03.2018 г. на директора на Дирекция “ОДОП” при ЦУ на НАП – гр. П..

В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът твърди, че налице достатъчно доказателства досежно реалността на извършените доставки. Относно КИ счита, че договорките за извършване на определените услуги са отпаднали и че същите са издадени поради липса на доставка и плащане. Излага подробни възражения по констатациите за конкретните доставчици. Твърди, че всички доставки са свързани с предмета на дейност на дружеството. Иска отмяна на решението. Претендира разноски по делото.

Ответникът - директорът на Дирекция "ОДОП" - Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител, оспорва касационната жалба, като неоснователна. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото.

Върховният административен съд в състав на първо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 АПК, и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 АПК. Разгледана по същество, е неоснователна.

Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд – Пловдив е бил ревизионен акт № Р-16002416005384-091-001/11.12.2017 г. на органи по приходите при ТД на НАП-Пловдив, потвърден с Решение № 172 от 26.03.2018 г. на директора на Дирекция “ОДОП” при ЦУ на НАП – гр. П. за установената дължима сума по ЗДДС от 22 262, 40 лв., ведно с начислените лихви в размер на 5 190, 55 лв.

За да отхвърли жалбата, административният съд е приел, че представените по делото доказателства подкрепят направените от органите по приходите констатации и основаните на тях правни изводи.

По отношение на издадените от жалбоподателя ДКИ на 30.12.2015 г., съдът е изложил мотиви, че същите не отговарят на изискванията на чл. 115, ал. 4, т. 1 и т. 2 от ЗДДС. Като е установил, че в тях не е посочено основание за издаването им, съдът е приел, че липсата на законоустановени реквизити на кредитното известие е самостоятелно основание за непризнаването му. Също така е приел, че от страна на жалбоподателя не са представени надлежни доказателства за разваляне на сделките с „Кибела 58“ ЕООД, „Спринт - 2005“ ООД, „Ф. К“ ЕООД, „П. Аг“ ЕООД и „Б. К“ ЕООД.Пстанционния съд е счел за правилни изводите на органите по приходите, че липсата на плащане не е основание за издаване на КИ при условие, че няма данни доставката да не е била осъществена. В допълнение е посочил, че получателите по фактурите на ревизираното лице не са отразили издадените от него данъчни кредитни известия в дневниците си за покупки.

Относно наличието на осъществени от „М. С“ ЕООД и „А. М“ ЕООД спрямо жалбоподателя доставки на услугите: „печат на винил 2030 кв. м., печат на РVС фолио 835 кв. м. и печат на брошури, плакати 685, 588 кв. м.“, „печат на винил 3507, 940 кв. м., печат на РVС фолио 310 кв. м. и печат на брошури, плакати 188, 000 кв. м.“, „смени на билборд платна“, „дизайн, изработка и печат на луксозни тела за календари“ и „печат на джобни календари“, както и „аванс“, съдът е посочил, че по делото не се установява от кого, как и в какъв обем са извършени услугите. Според съда единствено установяването на тези обстоятелства би позволило да се направи несъмнен извод, че процесните доставки са осъществени така, както предвижда правилото на чл. 9 от ЗДДС. Приел е, че в случая не могат да се установят нито параметрите на услугата, нито способите, средствата и лицата, които са я извършили. Не е констатиран кадрови потенциал за извършване на фактурираните услуги, нито наличието на материали, достатъчни за извършване на услугите. Недоказано е останало и приемо-предаването на извършените услуги, доколкото в представените приемо-предавателните протоколи към фактурите, издадени от „М. С“ ЕООД не са посочени мястото на съставянето им и лицата предали/получили стоките.

Във връзка с издадената фактура № 42/23.07.2015 г., в която като основание на стопанската операция е посочено „авансово плащане по договор за печат“, съдът е посочил, че нормата на чл. 25, ал. 7 от ЗДДС предвижда, че когато преди да е възникнало данъчно събитие по ал. 2, 3 и 4, се извърши цялостно или частично авансово плащане по доставка, данъкът става изискуем при получаване на плащането (за размера на плащането), с изключение на получено плащане във връзка с вътреобщностна доставка. Според съда, трябва да се държи сметка налице ли е облагаема доставка по смисъла на чл. 9 от ЗДДС и едва след това да се проверява изпълнението на съответните предпоставки, регламентирани в нормата на чл. 71 от ЗДДС. Крайното заключение на съда е, че такава не е установено да е налице.

Във връзка с отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактура № 488/27.03.2015 г., издадена от „А. М“ ЕООД в частта й с предмет „наем и депозит“, както и фактурата, издадена от „В. Т“ ЕООД с предмет „наем автомобил Ш. К“, съдът е съобразил, че съгласно чл. 70, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето и когато е придобит, внесен или е нает мотоциклет или лек автомобил. Съдът е съобразил практиката на СЕС и е приел, че нает автомобил се използва за целите на облагаеми сделки на данъчнозадълженото лице, ако съществува пряка и непосредствена връзка между използването на този автомобил и икономическата дейност на данъчнозадълженото лице, като правото на приспадане възниква при изтичането на периода, за който се отнася всяко от плащанията, и към същия момент следва да се има предвид наличието на такава връзка. Изводът на съда е, че при липсата на достатъчно данни за такава връзка, единствено въз основа на данните за изпълнените с тях курсове и осчетоводените разходи за горива, не може да се обоснове, че ползването на спорните МПС е свързано по пряк и непосредствен начин с икономическата дейност на дружеството и/или са използвани като товарни такива.

По отношение на издадените фактури от „Л. Б“ ЕООД, „ОМВ България“ ЕООД, „З. М“ ЕООД, „Петрол“ АД, „Ш. Б“, „Европетройл“ ЕООД и „З. Г и Ойл“ ЕООД с предмет различни по вид и количества горива, ревизираното лице твърди, че горивата са закупувани за експлоатацията на наетите МПС. Като е констатирал липсата на доказателства, че автомобилите Ш. К с рег. [рег. номер на МПС] и Ауди Q3с рег. [рег. номер на МПС] да се ползват за икономическата дейност на дружеството, а последният и като товарен такъв, съдът е стигнал до заключение, че не следва да се приеме, че разходите за гориво самостоятелно са свързани с тази дейност.

Относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от „А. М. К“ ЕООД, „Ер Ес Велинград“ ЕООД, „Метро кеш енд кери България“ ЕООД, „Си Си К. Р“ ООД, „Г. Б. Д“ ООД, „П. Р“ ЕООД, „М. Г“ ООД и „Мото пфое“ ЕООД, съдът е приел, че закупените с тези фактури стоки не се използват за извършване на облагаеми доставки и/или имат характер на представителни разходи/разходи за лични нужди на съдружници, работници и трети лица и попадат в хипотезата на чл. 70, ал. 1, т. 2 и т. 3 от ЗДДС. Според съда жалбоподателят, на когото е доказателствената тежест да установи, че закупените с процесните фактури килим, кока-кола, натурален сок, бонбони, фъстъци, вафли и десертен крем, уиски различни видове, безалкохолни, коледни украси, къщички за птици, ролер, детски играчки, шоколадови бонбони и сладки, омекотител, чашки и вилички за еднократна употреба и пр., флумастери, бутикови дрехи и чанта, различни по вид и количество коледни украси, коледни чорапи, коледни покривки, камина „Димплекс“ и т. н. са използвани за неговата „…рекламна дейност, не ангажира каквито и да било доказателства в тази връзка. Съдът е приел, че не се установява целта на фактурираните хотелски услуги, нито кое е лицето, което е било командировано. За фактурата, издадена от „Маги фруп“ ООД е установено безспорно, че касае лице, което няма данни да е в трудовоправни или гражданскоправни отношения с „М. Г“ ЕООД. Относно закупените масло и филтри съдът е приел за безспорно, че касаят МПС, което няма данни да е собствено или наето от „Медиа груп“ ЕООД. По тези съображения съдът е отхвърлил жалбата като неоснователна. Решението е правилно.

Първоинстанционният съд подробно е обсъдил доказателствата във връзка с доставките на всеки един от доставчиците и е направил обосновани фактически изводи за недоказано реално осъществяване на част от спорните услуги и за недоказаност на пряка и непосредствена връзка на другата част от услугите и стоките с икономическата дейност на дружеството. Правилно е установено, че кредитните известия не отговарят на изискванията на чл. 115, ал. 4, т. 1 и т. 2 от ЗДДС, а за фактура № 42/23.07.2015 г., с посочен предмет „авансово плащане по договор за печат“ не е налице облагаема доставка по смисъла на чл. 9 от ЗДДС. Въз основа на вярно установените факти правилно е приложен материалният закон.

Неоснователни са възраженията на касатора, че по отношение на КИ договорките за извършване на определените услуги са отпаднали, както и че всички доставки са свързани с предмета на дейност на дружеството.

Съдът вярно е установил, че в ДКИ от 30.12.2015 г. не е посочено основание за издаването им и не са представени надлежни доказателства за разваляне на сделките, а липсата на плащане не е основание за издаването им. Съгласно чл. 115, ал. 1 от ЗДДС, при изменение на данъчната основа на доставката или при разваляне на доставката, за която е издадена фактурата, доставчикът е длъжен да издаде известие към фактурата. При увеличение на данъчната основа се издава дебитно известие, а при намаление на данъчната основа или при разваляне на доставки - кредитно известие. При правилно тълкуване и приложение на чл. 115 ЗДДС съдът е приел, че от доказателствата по делото не се установяват условията за издаването на кредитните известия от дружеството.

По отношение на доставките на услуги от „М. С“ ЕООД и „А. М“ ЕООД спрямо касатора от представените доказателства по делото действително не се установява, че спорните доставки са реално осъществени от доставчиците. Не могат да се определят параметрите на услугата, способите, средствата и лицата, които са я извършили. Въпреки наличието на фактури и тяхното счетоводно отражение при ревизираното лице, предвид посочените по-горе обстоятелства, първоинстанционният съд правилно е формирал краен извод за нереалност на посочените доставки. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС, включва и установяването на реалното доставяне на стоките и извършване на услугите по облагаемата доставка - аргумент от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС. Реалността на доставките е основополагаща за законосъобразното възникване и упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1, във връзка с чл. 25, чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС.

Настоящият състав намира, че след като касаторът черпи права от доставката, негово задължение е да притежава документи за реалното извършване на услугите. Доказателствената тежест в този процес пада върху ревизираното лице, което трябва с всички допустими по ДОПК доказателства и доказателствени средства да установи реалното осъществяване на фактурираните доставки. Затова законосъобразни са изводите на съда, че не е достатъчно само издаването на фактури. Фактурите не обективират реално извършени доставки, а само съвпадане на волеизявленията на страните, че са съгласни да постигнат като резултат договореното между тях по една доставка. Затова и нееднократно в свои решения Върховният административен съд е имал повод да застъпи схващането, че е налице разлика между сделка в гражданскоправния смисъл и доставка за целите на данъчното облагане и това е причината законодателят в ЗДДС да употребява понятието доставка. Докато при сделката в гражданскоправния й аспект е необходимо съгласие между страните за пораждане на договорения резултат, то при доставката, по смисъла, вложен от законодателя в чл. 6 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС не е достатъчно само съгласието на страните, а и нейното реално осъществяване - доставяне на стоката и извършване на услугата.

Административният съд обосновано е заключил, че не е доказана пряка и непосредствена връзка на другата част от услугите и стоките с икономическата дейност на дружеството.

Относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактура № 488/27.03.2015 г., издадена от „А. М“ ЕООД в частта й с предмет „наем и депозит“, както и фактурата, издадена от „В. Т“ ЕООД с предмет „наем автомобил Ш. К“, съдът правилно е посочил, че правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, когато стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето и когато е придобит, внесен или е нает мотоциклет или лек автомобил. Наетият автомобил се използва за целите на облагаеми сделки на данъчнозадълженото лице, ако съществува пряка и непосредствена връзка между използването на този автомобил и икономическата дейност на данъчнозадълженото лице. По делото не са налице убедителни данни, че ползването на спорните МПС е свързано по пряк и непосредствен начин с икономическата дейност на дружеството.

Сходни са изводите и по отношение на фактурите, изададени от „Л. Б“ ЕООД, „ОМВ България“ ЕООД, „З. М“ ЕООД, „Петрол“ АД, „Ш. Б“, „Европетройл“ ЕООД и „З. Г и Ойл“ ЕООД с предмет различни по вид и количества горива. Не се подкрепя от документите по делото твърдението на лицето, че горивата са закупувани за експлоатацията на наетите МПС. Липсват доказателства, че автомобилите Ш. К с рег. [рег. номер на МПС] и Ауди Q3с рег. [рег. номер на МПС] се ползват за икономическата дейност на дружеството, поради което правилно съдът е стигнал до заключение, че не би могло да се приеме, че разходите за гориво самостоятелно са свързани с тази дейност.

Правилно са изводите на съда и по отношение на отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от „А. М. К“ ЕООД, „Ер Ес Велинград“ ЕООД, „Метро кеш енд кери България“ ЕООД, „Си Си К. Р“ ООД, „Г. Б. Д“ ООД, „П. Р“ ЕООД, „М. Г“ ООД и „Мото пфое“ ЕООД. Закупените с тези фактури стоки не се използват за извършване на облагаеми доставки и/или имат характер на представителни разходи/разходи за лични нужди на съдружници, работници и трети лица и попадат в хипотезата на чл. 70, ал. 1, т. 2 и т. 3 от ЗДДС. Правилно съдът е разпределил доказателствената тежест и е посочил, че жалбоподателят следва да докаже, че закупените с процесните фактури стоки килим, кока-кола, натурален сок, бонбони, фъстъци, вафли и десертен крем, уиски различни видове, безалкохолни, коледни украси, къщички за птици, ролер, детски играчки, шоколадови бонбони и сладки, омекотител, чашки и вилички за еднократна употреба и пр., флумастери, бутикови дрехи и чанта, различни по вид и количество коледни украси, коледни чорапи, коледни покривки, камина „Димплекс“ и т. н. са използвани за неговата рекламна дейност, което в случая не е сторено. По същия начин не е установена целта на фактурираните хотелски услуги и лицето, което е било командировано. За фактурата, издадена от „Маги фруп“ ООД, съдът правилно е приел за установено, че касае лице, което няма данни да е в трудовоправни или гражданскоправни отношения с „М. Г“ ЕООД. Относно закупените масло и филтри съдът правилно е приел за, че касаят МПС, което няма данни да е собствено или наето от „Медиа груп“ ЕООД.

Предвид всичко изложено, видно е, че РА не е потвърден само поради липса на технически и персонален капацитет на доставчиците да извършат доставките, а фактическите изводи на АС, че процесните фактури не отразяват реално осъществени данъчни събития са основани на събраните доказателства при задълбоченото им обсъждане поотделно и в съвкупност.

Практиката на СЕС е непротиворечива, че без изпълнение на материално-правните изисквания за възникване на правото на данъчен кредит, това право не възниква, а реално осъществено данъчно събитие е първата от тези предпоставки, доколкото СЕС многократно се е произнасял, че правото на приспадане не може да зависи само от изпълнението на формалното изискване за издаване на данъчна фактури и вписването на ДДС в нея.

Предвид изложеното, съдебното решение не страда от пороците, посочени в касационната жалба и като валидно, допустимо и правилно следва да остане в сила.

При този изход на спора на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК в полза на ответната страна следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 1353, 59 лв., определено съобразно чл. 8 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА Решение № 91 от 11.01.2019г., постановено по адм. дело № 1249/2018г. по описа на Административния съд – Пловдив.

ОСЪЖДА „М. Г" EООД да заплати на Дирекция "ОДОП" - Пловдив при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция в размер на 1353, 59 (хиляда триста петдесет и три) лева.

Решението не подлежи на обжалване.