Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на десети октомври две хиляди и двадесет и втора година в състав: Председател: Д. П. Членове: ВАСИЛКА ШАЛ. Т. при секретар Й. Й. и с участието на прокурора Ц. Б. изслуша докладваното от съдията В. Ш. по административно дело № 12435 / 2021 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика („ОДОП“) – София при ЦУ на НАП, срещу Решение № 1169/15.11.2021 г., постановено по адм. дело № 212/2021 г. по описа на Административен съд – София-област, с което по жалба на „С. И. ЕООД е отменен Ревизионен акт (РА) № Р-22002320001115-091-001/16.11.2020 г., издаден от органи по приходите, поправен с Ревизионен акт за поправка на РА № П-22002320195264-003-001/19.11.2020 г., потвърден с Решение № 233/11.02.2021 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП.

Изложените в касационната жалба доводи са за неправилност на оспорваното решение поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост – касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът счита, че съдът не е обсъдил исканията и възраженията на страните, не е направил анализ на доказателствения материал и е изопачил заключенията по назначените съдебно-счетоводна и съдебно-техническа експертизи. В подробно изложение оспорва реалността на доставките по фактурите, издадени от преките доставчици. Аргументира неправилност на извода на административния съд, доколкото обектите, за които се твърди, че са извършвани СМР, са такива със стратегическо значение. Твърди липса на кадрова и техническа обезпеченост на доставчиците на ревизираното лице. Позовава се на практика на СЕС. Моли за отмяна на оспорваното решение и за постановяване на друго – по съществото на спора, с което жалбата против ревизионния акт да бъде отхвърлена. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции.

Ответникът - „С. И. ЕООД, чрез пълномощника адв. Ч., в съдебно заседание, оспорва основателността на касационната жалба и моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и основателност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба и правилността на обжалваното решение на посочените касационни основания, както и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна по делото, в срок, срещу подлежащ на обжалване акт, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество жалбата е неоснователна.

Предмет на съдебен контрол за законосъобразност в производството пред Административен съд – София-област е бил РА № Р-22002320001115-091-001/16.11.2020 г., издаден от органи по приходите, поправен с Ревизионен акт за поправка на РА № П-22002320195264-003-001/19.11.2020 г., потвърден с Решение № 233/11.02.2021 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП, с който на „С. И. ЕООД са установени допълнителни задължения по реда на ЗДДС в общ размер на 185 880,36 лв. главница и 29 961,54 лв. лихви, в резултат на отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „Строй 2016“ ЕООД, „Н. А. С. ЕООД, „Н. С. ЕООД, „А. Т. ЕООД и „Ес Пи Системс“ ЕООД за данъчните периоди м. 07.2018 г., м. 09.2018 г., м. 10.2018 г., м. 07.2019 г.. м. 08.2019 г., м. 09.2019 г. и м. 10.2019 г.

В хода на ревизионното производство е установено, че ревизираното дружество е извършвало услуги, свързани с ремонтни и довършителни строителни работи на обекти на Държавно предприятие „Ръководство на въздушното движение“ (ДП „РВД“), подробно описани в ревизионния акт и в решението на административния съд. Установено е, че „С. И. ЕООД участва в ДЗЗД „ДП – РВД 2015“. През ревизираните периоди основен клиент на ревизираното дружество е „А. Б. И. , което, от своя страна, е било участник в ДЗЗД „ДП – РВД 2018“. Също така основни клиенти на предприятието през ревизирания период са именно търговци, част от ДЗЗД „ДП – РВД 2015“ и ДЗЗД „ДП – РВД 2018“. В зависимост от естеството на обекта на ДП „РВД“ един и/или няколко от членовете на ДЗЗД са изпълнявали спечелените договори, като за 2019 г. „А. Б. И. е изпълнявало поръчките. При извършена насрещна проверка на ДП „РВД“ е установено още, че договорите за извършване на СМР за ревизирания период са сключени в изпълнение на рамкови споразумения и са възложени по реда на ЗОП. Изпълнители на СМР се явяват ДЗЗД „ДП – РВД 2015“, в което участник е ревизираното дружество, и ДЗЗД „ДП – РВД 2018“, в което участник е „А. Б. И. , на когото „С. И. ЕООД фактурира услугите, документирани по процесните фактури, издадени от „Строй 2016“ ЕООД, „Н. А. С. ЕООД, „Н. С. ЕООД, „А. Т. ЕООД и „Ес Пи Системс“ ЕООД. За да откажат право на приспадане на данъчен кредит, данъчните органи са приели, че от „Строй 2016“ ЕООД, „Н. А. С. ЕООД, „Н. С. ЕООД, „А. Т. ЕООД и „Ес Пи Системс“ ЕООД не са представени относими документи, доказващи кои точно лица са работили на обектите. Прието е, че ДП „РВД“ е стратегически обект по силата на Постановление № 181 на МС от 20.07.2009 г. за определяне на стратегически обекти и дейности, които са от значение за националната сигурност, като са определени стратегически зони по смисъла на ЗДАНС и ППЗДАНС, поради което за работа на територията им е необходимо издаване на разрешение съгласно чл. 44 от ППЗДАНС. При проверката от ДП „РВД“ са представени копие на списък на лица, за които от ДЗЗД „ДП – РВД 2018“ е поискано от ДАНС разрешение за работа, както и списък на лицата, влизали в стратегическите обекти в предприятието. Според приходните органи сред имената на лицата не фигурират такива, назначени в петте дружества, издали спорните фактури, поради което е обоснован извод за липса на кадрова обезпеченост, съответно за липса на реалност на доставката на фактурираните СМР услуги.

По делото са допуснати и изслушани съдебно-счетоводна експертиза и съдебно-техническа експертиза. От заключението на вещото лице по ССчЕ става ясно, че счетоводството на ревизираното лице е водено редовно, налице са счетоводни записвания относно спорните фактури, както и че същите са отразени в справките декларации по ЗДДС за съответните периоди. Според експерта, работил по СТЕ пък, се установява, че всички доставки на услуги са били документирани, за всяко СМР е съставен протокол образец 19, с които е приета извършената работа, като са описани видът на дейността, количество, единична цена и обща стойност. Съставени са и актове – образец 12 по отношение на скритите СМР. В заключение експертът посочва, че документираните дейности по всички фактури, с изключение на 4, изрично посочени в решението на административния съд, са действително извършени.

При така установената фактическа обстановка, първоинстанционният съд, след извършена служебна проверка съгласно чл. 168 от АПК във връзка с чл. 146 от АПК и чл. 160 ал. 2 от ДОПК, е приел, че процесният ревизионен акт е материално незаконосъобразен. Съобразявайки относимата правна уредба и доказателствата по делото, съдът е обосновал извод за реалност на процесните доставки, противно на констатациите на ревизиращите органи. Като предмет на правния спор съдът е обособил въпроса налице ли са действително извършени доставки по процесните фактури с предмет СМР. Прието, че представените по делото доказателства, сред които договори, фактури, приемо-предавателни протоколи, документи за извършени разплащания, счетоводното им отразяване и съобразяването на заключенията на вещите лица, обосновават извод за реалност на процесните услуги. С оглед това административният съд е постановил, че са налице изискуемите от закона предпоставки, регламентирани в чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във вр. с чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС, противно на изложеното в ревизионния акт, поради което го е отменил.

Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно, като не е засегнато от сочените от касатора пороци.

Административният съд подробно е установил и описал фактическата обстановка, обсъдил е доказателствата по делото и възраженията на страните, и при правилно тълкуване и приложение на закона е извел самостоятелни и обосновани правни изводи.

Основният спорен въпрос и пред настоящата касационна инстанция се свежда до това налице ли са реално осъществени доставки по процесните фактури, в отговор на който следва да бъде посочено следното:

Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, материалноправна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит е наличието на действително извършена облагаема доставка на стока към лицето, посочено в данъчния документ като получател на доставката.

В конкретния случай, както правилно е прието и от административния съд, са налице достатъчно доказателства за реалността на доставките на СМР по фактурите, издадени от преките доставчици на „С. И. ЕООД, като по-конкретно следва да се посочи следното:

Още в хода на ревизионното производство с молба (л. 32) - от страна на ревизираното лице по отношение на „Н. А. С. ЕООД са представени фактура (л. 40) за закупени материали от предходен по веригата доставчик на значителна стойност – 32 500 лв. без ДДС, както и приемо-предавателен протокол за получаване на стоката (л. 41). От договори за наем (л. 42 – 45), приложени по делото, е видно, че дружеството доставчик е разполагало с наети камион – самосвал и с колесен трактор с челен товарач багер, която техника е специализирана и използването ѝ е относимо към спорните доставки на СМР. Освен това, все в посока доказване на техническата обезпеченост на „Н. А. С. ЕООД, е представена и фактура за наем на механизация (л. 47), относима към ревизирания период. По отношение на „Н. С. ЕООД настоящата инстанция намира, че също се съдържат достатъчно доказателства за предоставяне на СМР услуги именно от сочения доставчик, като по делото, още в хода на ревизията, е представена фактура за наем на скеле (л. 54). Доказателства, обосноваващи реалността на процесните доставки, са представени и за „Строй 2016“ ЕООД, по-конкретно – товарителници за извършен транспорт на строителни материали (л. 55) и договор за нает товарен автомобил (л. 56). Противно на изложените в касационната жалба твърдения, съвкупната преценка на доказателствата по делото налага извод, че сочените като преки доставчици, са били в състояние да предоставят фактурираните услуги. Изцяло в този смисъл е и даденото от вещото лице по СТЕ заключение (л. 429 – 437), видно от което оспорените доставки на услуги са изпълнени, като са съставени протоколи образец 19, с които СМР са приети, и отразяват видовете работи, тяхното количество, единична цена и обща стойност. Не могат да бъдат приети като основателни възраженията на касатора, че административният съд не е направил анализ на доказателствения материал и е изопачил заключенията по назначените ССчЕ и СТЕ, доколкото видно от оспорвания съдебен акт е извършена съвкупна преценка на представените документи при съобразяване с отговорите по поставените задачи.

Впрочем основните мотиви на данъчните органи, с които е обоснован отказът на право на приспадане на данъчен кредит, се свеждат до твърдения за липса на кадрова обезпеченост. В тази връзка е необходимо да бъде посочено, че съгласно трайната практика на СЕС, обективирана в решение на Съда на Европейския съюз по дело С-324/11 /Gabor Toth/, изрично е посочено, че Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска да се откаже правото на данъчен кредит поради това, че доставчикът на строителни услуги не е декларирал наетите от него работници, както и поради неизвършена от получателя по фактурата проверка дали между наетите на строежа работници и доставчика е съществувало правоотношение, без приходният орган да доказва, въз основа на обективни данни, че задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Посочено е още, че правото на приспадане може да бъде отказано само когато приходният орган въз основа на обективни данни установи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че сделката е част от данъчна измама, като е подчертал, че правото на приспадане не може да бъде отказано, след като предвидените в Директивата материалноправни и процесуални условия за упражняване на това право са изпълнени. В настоящия случай от приходните органи не са ангажирани доказателства за наличие на данъчна измама, осъществена между страните по описаните по-горе доставки. Нещо повече, освен сключените договори за СМР, фактури, приемо-предавателни протоколи, документи за извършени разплащания, както и счетоводното им отразяване, по делото са представени граждански договори, сключени от доставчиците на ревизираното лице. От страна на „Н. А. С. ЕООД са налични 3 броя граждански договори (л. 34 - 39) за извършване на товаро-разтоварна дейност; за „Нова сток“ ЕООД също има приложени 3 граждански договора (л. 48 – 53) с предмет извършване на товаро-разтоварна дейност и извършване на строителни дейности. Представени са договори и от останалите три дружества, като по отношение на „Строй 2016“ ЕООД по делото се съдържат 3 броя (л. 58 – 63); за „А. Т. ЕООД – 10 броя (л. 64 – 73) и за „Ес Пи Системс“ ЕООД – 9 броя (л. 77 – 82). В тази връзка и с оглед цитираното решение на СЕС не би могло да се приеме, че неподаване на декларация по чл. 73 от ЗДДФЛ от страна на доставчиците за наетите по граждански договори лица е основание да се откаже право на приспадане на данъчен кредит. ЗДДФЛ предвижда административнонаказателна отговорност, като съгласно чл. 82, ал. 1 от Закона за непредставяне или за несвоевременно представяне на информацията по чл. 73 и 73а, както и за посочване на неверни или непълни данни, се налага глоба или имуществена санкция в размер до 250 лв., освен ако лицето не подлежи на по-тежко наказание. В конкретния случай при наличие на доказателства за реалността на доставките и с оглед изложеното по отношение на кадровата обезпеченост на преките доставчици не би могло да се приеме, че отказът за право на приспадане на данъчен кредит е законосъобразен.

Възражението, че обектите, по отношение на които са осъществявани СМР, са такива със стратегическо значение и достъпът до тях подлежи на разрешителен режим, поради което касаторът счита, че същите не са предоставени от сочените лица, е неоснователно. От една страна, както вече бе изложено, действителното извършване на фактурираните услуги е доказано, при това именно от сочените като доставчици дружества, от друга – при липса на данни за подобектите на територията на зоните с ограничен достъп, за които се твърди са били такива със свободен достъп, следва да се приеме, че само поради несъответствие между предоставените от ДП „РВД“ разрешения за достъп, издадени на основание чл. 40, ал. 1, т. 2 от ППЗДАНС, и конкретните лица, достъпвали обекта, не може да се обоснове законосъобразност на ревизионния акт.

По изложените съображения настоящият съдебен състав намира, че не са налице основания за отмяна по чл. 209, т. 3 от АПК на съдебния акт, поради което решението на първоинстанционния съд следва да бъде оставено в сила.

По разноските:Въпреки изхода от спора разноски не следва да бъдат присъждани на ответника по касация поради липса на претенция.

Водим от гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, пр. първо от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА Решение № 1169/15.11.2021 г., постановено по адм. дело № 212/2021 г. по описа на Административен съд – София-област

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ ДИМИТЪР ПЪРВАНОВ

секретар:

Членове:

/п/ В. Ш. п/ МАРИЯ ТОДОРОВА