Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на шести декември две хиляди и двадесет и втора година в състав: Председател: С. П. Членове: РОСИЦА Д. К. при секретар Ж. М. и с участието на прокурора Ч. С. изслуша докладваното от съдията Р. Д. по административно дело № 3065 / 2022 г.
Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно - осигурителна практика“ /ОДОП/ - Пловдив при ЦУ на НАП срещу Решение № 182 от 04.02.2022 г. на Административен съд - Пловдив, постановено по адм. д. № 1839/2021 г., с което е отменен Ревизионен акт (РА) № Р-16001620005190-091-001/05.04.2021 г. на органи по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с негово Решение № 337/16.06.2021 г.
Иска се отмяна на съдебното решение като неправилно поради нарушение на процесуалния и материалния закон, както и необоснованост – касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът възразява срещу извода на съда, че ответникът по касация е съумял да установи при условията на пълно и главно доказване обстоятелството, че част от площите, засети с пшеница за силаж са бракувани в резултат на непреодолима сила или поради други причини, попадащи в разпоредбите на чл. 80, ал. 2 ЗДДС. Поради това поддържа, че законосъобразно и правилно ревизиращите органи по приходи са извършили корекция на ползвания данъчен кредит по реда на чл. 79, ал. 3 ЗДДС. Прави се искане съдът да постанови решение, с което да отмени съдебното решение и да постанови друго за отхвърляне на жалбата срещу процесния РА. Претендира присъждане на направените разноски за двете инстанции, като прави евентуално възражение за прекомерност на претендираното адвокатско възнаграждение от ответника.
Ответникът – „ТРЕНД АГРО“ ООД, чрез процесуалния си представител в писмен отговор, оспорва жалбата като неоснователна. Претендира разноски по делото, съгласно списък, неразделна част от отговора.
Представителят на Върховна административна прокуратура излага становище за неоснователност на касационната жалба.
Върховният административен съд (ВАС), Осмо отделение, като се запозна със събраните по делото доказателства, съобрази доводите и възраженията на страните и обсъди наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:
Касационната жалба е допустима, като подадена в срока по чл. 211 АПК от надлежна страна, участник в първоинстанционното производство, имаща право и интерес от оспорването и срещу подлежащ на обжалване съдебен акт.
Разгледана по същество касационната жалба е основателна.
С оспорената пред Административен съд Пловдив част на РА на ревизираното дружеството са установени задължения за внасяне ДДС за ревизирания данъчен период м.04.2018 г. в размер на 19 772,77 лева – главница и начислени лихви в размер на 5 805,97 лв. в резултат на прилагането на чл. 79, ал. 3 ЗДДС.
Констатирано е, че „ТРЕНД АГРО“ ООД е регистриран земеделски производител с основна дейност отглеждане и реализация на пшеница за силаж, рапица, тритикале, слънчоглед и др. Селскостопанските култури се отглеждат в землищата на с. Н. Г. община Съединение, с. Драгомир, община Съединение, селата Смилец и Овчеполци, община Пазарджик.
В хода на ревизията от дружеството е представен Протокол за брак на посеви с № 1/28.04.2018 г., в който са описани бракуваните посеви по вид /пшеница за силаж/, местата, на които са засети, площ в ха /общо 366,92 ха/, себестойност на единица площ 949 лв. и обща стойност 348 207,00 лв. Като основание за бракуването на продукцията е посочено непреодолима сила – унищожаване, поради продължително засушаване. Други документи, удостоверяващи брака не са представени.
Представено е обяснение, че през стопанската 2017/2018 година дружеството е обработвало няколко култури, сред които и пшеница, предназначена за добив на силаж – пшеницата се жъне като зелена маса с цел реализация в производството на ел. енергия. 418 ха са засадени през октомври 2017 г., като са направени разходи за оране, торене, дисковане, препарати, външни услуги, спомагателни материали и заплати. Очакванията са били при благоприятни условия от засетите площи с пшеница да се получи добив около 6 600 тона силаж и съответно - реализиране на приходи от продажбата им в размер от 415 800,00 лв. при средна цена от 63,00 лв. за тон. Поради неблагоприятни климатични условия – засушаване за периода ноември 2017 г. – април 2018 г. насажденията не са достигнали необходимия растеж и съответният добив, предвиден за м. май 2018 г. е бил загубен. С цел минимизиране на загубите през април 2008 г. от засетите 418 ха, 368 ха са били изорани, дисковани, наторени и подготвени за засяване на втора реколта – сорго, засято през м. май 2018 г. Останалите 50 ха са останали за производството на пшеница зърно. В резултат на това, вместо очакваните приходи в размер на 415 800,00 лв., през август е реализиран приход от 7 800,00 лв. от продажбата на 30 тона пшеница зърно.
Изискана е и с писмо с вх. № 92-00-1524/08.06.2020 г. е предоставена информация от Националния институт по метеорология и хидрология /НИМХ/ – филиал Пловдив за месечните количества и месечните норми на валежите в района на с. Н. Г. обл. Пловдив за периода м.09.2017 г. – м.10.2018 г., съгласно което за м.12.2017 г., м. 01.2018 г. и м.04.2018 г. валежите са били под месечната норма.
С оглед така установената фактическа обстановка органите по приходите са стигнали до извода, че „ТРЕНД АГРО“ ООД не е съумяло да докаже наличието на непреодолима сила по смисъла на чл. 306, ал. 2 от Търговския закон, тъй като не е представило официални документи, които да удостоверяват природно бедствие засушаване – като заповед на кмета на съответната община, констативен протокол на Комисия от общинска служба „Земеделие и гори“ или от областна дирекция „Земеделие и гори“, справка от НИМХ, която да удостоверява засушаване за целия релевантен период. При извършената ревизия на дружеството по ЗКПО ревизиращият екип не е признал извършения брак като такъв, поради непреодолима сила, т. е. не попада в хипотезата на чл. 28, ал. 3, т. 1 ЗКПО, поради което на основание чл. 28, ал. 2 ЗКПО счетоводният финансов резултат за 2018 г. е увеличен със сумата от 348 207,00 лв. Издаденият РА № Р-16001619008599-091-001/10.07.2020 г. е влязъл в сила като необжалван.
С процесния РА е извършена корекция на ползвания данъчен кредит в размер на 19 772,77 лв. за придобитите суровини, материали и др., вложени в продукцията и активите, които ще се бракуват, на основание чл. 79, ал. 3 ЗДДС.
Съдът е приел за незаконосъобразна извършената корекция с РА, тъй като е обосновал извод, въз основа на представените в съдебното производство доказателства – свидетелски показания и заключения от съдебно-агрономическа и съдебно-счетоводна експертизи, че от наличието на засушаване през три от релевантните месеци и на нематода (паразит) се установява хипотеза по смисъла на чл. 80, ал. 2, т. 1 ЗДДС, което изключва приложението на чл. 79, ал. 1 ЗДДС.
Решението е неправилно.
Съгласно приложената от органите по приходите разпоредба на чл. 79, ал. 1 ДОПК (в приложимата редакция за ревизирания период м.04.2018 г. – ДВ, бр. 97 от 2017 г. – неправилно посочена като чл. 79, ал. 3 ЗДДС от органите по приходите, тъй като това е била редакцията на текста на ал. 3 до 01.01.2017 г.), регистрирано лице, което изцяло, частично или пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност, е приспаднало данъчен кредит за произведена, придобита или внесена от него стока, при унищожаване, установяване на липси или при бракуване на стоката начислява и дължи данък в размер на приспаднатия данъчен кредит. По силата на чл. 80, ал. 2, т. 1 ЗДДС, корекции по чл. 79 не се извършват в случаите на унищожаване, липса или брак, причинени от непреодолима сила, както и в случаите на унищожаване на акцизни стоки под административен контрол по реда на Закона за акцизите и данъчните складове (ЗАДС).
По делото не е имало спор, че през м.04.2018 г. част от посевите от пшеница за силаж, засети на площ от 366,92 ха са бракувани. Спорът е дали този брак е следствие от непреодолима сила. В ЗДДС не се съдържа дефиниция на това понятие, а отменения ДПК в 1, т. 3 от Допълнителните разпоредби е препращал към съдържанието на това понятие в чл. 306, ал. 2 ТЗ, на който текст са се позовали органите по приходите и първоинстанционният съд.
По смисъла на чл. 306, ал. 2 ТЗ, непреодолима сила е непредвидено или непредотвратимо събитие от извънреден характер, възникнало след сключването на договора.
От показанията на св. Т. Ш. - агроном се установява, че през процесния период е имало проблем с пшеницата, засята от ревизираното дружество, който се е заключавал в нередовно поникване на растенията и е бил видим отдалече. Проблемът се оказал паразити в кореновата система – два вида нематода – микроскопични червейчета. Свидетелят е заявил, че е посъветвал дружеството да смени културата, което е и сторено през пролетта на следващата година – засято е със сорго – заместител на царевицата. Показанията на свидетеля се подкрепят и от представената в хода на ревизионното производство Препоръка за обследвани площи, дадена от Шопов на 28.04.2018 г., послужила като основание за издаване на Протокол за брак на посеви № 1 от същата дата, съставен от тричленна комисия в състав управителят на „ТРЕНД АГРО“ ООД, М. Т. – съдружник и В. И. – гл. счетоводител.
От показанията на св. Г. Т. – брат на управителя на „ТРЕНД АГРО“ ООД, който също е земеделски производител, се установява, че поради голям процент пропадания на реколтата – около 80%, дължащо се на болести и засушаване, брат му е унищожил посевите, като ги е разорал и е засял втора култура – сорго.
Съдът е дал вяра на тези показания и на данните от писмо изх. № ОД-03-134-1/03.06.2020 г. на НИМХ – филиал Пловдив и е обосновал извод за доказаност на наличието на непреодолима сила. Решението е необосновано в тази му част. Основателно е възражението на касатора, че обстоятелствата относно наличието на засушаване в засетите с бракуваната пшеница райони и относно наличието на паразит не са подкрепени от официални документи. На първо място, неясно защо като доказателство е ангажирана справка за количеството валежи в района на с. Н. Г. обл. Пловдив, където съгласно протокола за брак на посеви от 28.04.2018 г. засетите площи от ревизираното дружество са оставени за добив на продукция от пшеница зърно, т. е. не са били бракувани, съответно – не са засегнати от засушаването.
Наистина показанията на св. Шопов относно наличие на два вида нематода, потискащи развитието на растенията, са в съответствие с дадената от него Препоръка за обследвани площи от 28.04.2018 г., послужила като основание за извършения брак, но в тази препоръка се посочва, че наличието на тези паразити е установено след взети проби в Аграрен университет Пловдив, като не са представени резултатите от извършените изследвания.
При това положение не може да се приеме за доказана хипотезата за наличие на непреодолима сила, поради която са били погинали бракуваните посеви.
Делото е останало неизяснено от фактическа страна и относно размера на ползвания данъчен кредит, който следва да бъде коригиран при недоказаност на наличието на твърдяната от ревизираното лице хипотеза по чл. 80, ал. 2, т. 1 ЗДДС. Не е ясно как е определен размерът на извършената корекция от органите по приходите и са налице данни, че тя е извършена и относно ползван данъчен кредит за стоки и услуги, които не са свързани с бракуваната унищожена стока. Съгласно чл. 79, ал. 1 ЗДДС (ред. ДВ, бр. 97 от 2017 г. ) регистрирано лице, което изцяло, частично или пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност, е приспаднало данъчен кредит за произведена, придобита или внесена от него стока, при унищожаване, установяване на липси или при бракуване на стоката начислява и дължи данък в размер на приспаднатия данъчен кредит. В конкретния случай ползваният данъчен кредит за унищожената пшеница е този за придобиването на семената за засяването й, тъй като към момента на унищожаването тя не представлява произведена стока – продукция, както неправилно е третирана от ревизиращите органи по приходите.
С оглед гореизложеното настоящият съдебен състав счита, че касационната жалба е основателна, а обжалваното решение като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила е неправилно и следва да бъде отменено на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК. Делото следва да се върне на същия съд за ново разглеждане от друг съдебен състав, който съгласно изложените по-горе мотиви да постанови решение по същество, след даване на указания за представяне на официални документи за твърдяната непреодолима сила и обсъждане на всички събрани по делото доказателства, поотделно и в тяхната съвкупност да формира надлежни мотиви относно нейната доказаност. При извод за недоказаност, който настоящият състав прави при ангажираните при първоначалното разглеждане на делото доказателства, то следва да установи размера на ползвания данъчен кредит за придобиване на засятото зърно, което е бракувано и съответно да определи размера на дължимата корекция съгласно чл. 79, ал. 1 ЗДДС.
На основание чл. 226, ал. 3 АПК първоинстанционният съд ще следва да се произнесе и по направените разноски пред настоящата касационна инстанция.
Водим от горното Върховният административен съд, състав на Осмо отделение
РЕШИ:
ОТМЕНЯ Решение № 182 от 04.02.2022 г. на Административен съд - Пловдив, постановено по адм. д. № 1839/2021 г.
ВРЪЩА делото на Административен съд - гр. Пловдив за ново разглеждане от друг съдебен състав и при изпълнение указанията, дадени в настоящето решение.
Решението не подлежи на обжалване.
Вярно с оригинала,
Председател:
/п/ СВИЛЕНА ПРОДАНОВА
секретар:
Членове:
/п/ Р. Д. п/ ТАНЯ КОМСАЛОВА