Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на двадесети април две хиляди двадесет и шеста година в състав: Председател:
Б. Ц. Членове:
Р. Л. К. С. при секретар
М. Н. и с участието на прокурора
В. Д. изслуша докладваното от председателя
Б. Ц. по административно дело № 2999/2026 г.
Производството е по реда на гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 7 от ДОПК.
Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ София срещу решение № 5713/12.02.2026 г. на Административен съд София-град (АССГ) по адм. д. № 7882/2024 г., с което е отменен ревизионен акт /РА/ № Р-22221923004562-091-001/08.02.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП В. Т. Касаторът заявява общо трите категории основания за неправилност на съдебния акт по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди пропуск на съда да възприеме като правно значим факт непълнотата на данъчните документи, издадени от тримата от доставчиците. Отправя упреци към познавателната дейност на съда по преценка на писмените доказателствени средства, като настоява, че в обхвата ѝ не са включени всички събрани доказателства (и техните недостатъци), а тя е ограничена до възпроизвеждане на заключението на съдебно-счетоводната експертиза, което отговаря на правни или на неотносими въпроси. Настоява, че по отношение на единия от доставчиците е осъществено основанието по чл. 10а ЗДДС да се отрече наличието на доставка. Изразява убеждение, че материално правният спор се концентрира до възникването на данъчно събитие, като органите по приходите са черпили аргументи от липсата на информация за вида на доставката във фактурите и на съпътстващи документи към фактурите. Сочи като факт с доказателствено значение наличието у единия от членовете на консорциума – адресат на РА на достатъчен трудов ресурс, с който сам да осигури изпълнение на услугите за строително-монтажни работи /СМР/, вместо консорциумът да ги превъзлага на друг изпълнител. Иска отмяна на обжалваното решение и отхвърляне на оспорването срещу РА. Претендира деловодни разноски.
Ответникът по касация „Ев Ди - 3“ ДЗЗД, чрез повереник отрича основателността на жалбата. Иска присъждане на разноски за касационното съдебно производство.
Заключението на прокурора от Върховната касационно прокуратура е за неоснователност на касационната жалба.
Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното:
С оспорения пред АССГ ревизионен акт са установени в тежест на „Ев Ди - 3“ ДЗЗД задължения за ДДС в размер 856 766.67 лева с лихви за забава 154 601.49 лева. Източник на задължението за ДДС е извършена от органите по приходите корекция на декларираните от ревизираното лице /РЛ/ резултати по ЗДДС в д. п.м. 09.2021 г.; 01, 03, 06, 10 и 12.2022 г. Основание за корекцията е отказът им да признаят правото на приспадане на данъчен кредит на ДЗЛ, упражнено в тези периоди. Отреченото данъчно предимство е в общ размер 856 766.67 лева по фактури, издадени от „Супер конструкшън“ ЕООД, „Хай конструкшън“ ЕООД /с нова фирма „Рила милк фууд“ ЕООД/ и „Ев Ди транс“ ЕООД. Според органите по приходите фактурираните доставки на стоки и услуги не са извършени и не са осъществени предпоставките на правото на приспадане по чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС.
С първоинстанционното решение е отменен РА в частта му за установяване на публични задължения в корелация с отреченото данъчно предимство по доставките на тримата доставчици.
Съдът е приел, че РА е издаден от компетентни органи по приходите, във формата за действителност, с дължимото съдържание и в съответствие с административнопроизводствените правила. Различни от тези на администрацията са усановяванията на съда и изводите му по прилагане на материалния закон.
По установяванията на първостепенния съд жалбоподатеят е дружество по ЗЗД, създадено от „Жоржета – 3” ЕООД и „Ев Ди транс” ЕООД с предмет на дейност извършване на СМР. ДЗЗД е изпълнител по договор от 29.07.2020 г. с рег. № СОА20-ДГ55-445/29.07. 2020 г. със Столична община (СО) за обществена поръчка за "Инженеринг по пристрояване на съществуващи сгради на детски ясли в т. ч. Детска ясла № 31 "Палавници", район Красно село и Детска ясла № 35 "Вълшебство", район Триадица, София, съгласно техническо и ценово предложение на изпълнителя. Уговорено е и допълнително стороителство по споразумение към договора от 29.07.2020 г. Издадени от „Х. К. ЕООД („Р. М. Ф. ЕООД) и „С. К. ЕООД са за СМР по двете детски ясли в изпълнение на задълженията на "Ев Ди - 3" ДЗЗД по договора за обществена поръчка.
Според съда фактурираните от „Супер конструкшън“ ЕООД, „Хай конструкшън“ ЕООД /с нова фирма „Рила милк фууд“ ЕООД/ и „Ев Ди транс“ ЕООД доставки са осъществени. Констатациите му са по доставчици, като включват посочване на данъчния документ, по който е ползвано данъчното предимство, съпътстващите го документи за изпълнение на доставката и описание на взетите от РЛ счетоводни записвания, основано на заключението на ССЕ. Приети са за редовни от външна страна фактурите на „Супер конструкшън“ ЕООД, включително относно посочването на предмета на стопанската операция.
Съдът се е позовал на служебно установена информация за прогласена нищожност на РА № Р-22221422004906-091-001/10.08.2023 г. с адресат „Хай конструкшън“ ЕООД, на констатациите по който са се позовали органите по приходите за позицията си за липса на доставки от този доставчик и за дължим от него начислен данък на основание чл. 85 ЗДДС. Отрекъл е значението за правото на приспадане на фактите относно броя на наетите от доставчика лица, източника на правоотношенията му с него и тяхното съдържание. Отхвърлил е основания на чл. 10а ЗДДС довод на ответника за липса на доставка от „Ев Ди транс“ ЕООД като съдружник в консорциума, като се е обосновал с възмездността на престацията му и отсъствието на уговорка между съдружниците да внесат в дружеството строителните материали за извършване на СМР. Не е установил относителна симулация по доставките от този доставчик, тъй като не било доказано субект различен от него да е извършил предадените на възложителя от ДЗЗД строителни работи. Ценил е като факт с доказателствено значение плащането по фактурите.
Решаващият правен извод на административния съд е за неправомерен отказа на администрацията да зачете упражненото от ДЗЛ право на приспадане на данъчен кредит и за незаканосъобразност на РА.
Оспореният съдебен акт е правилен. Касационният съдебен състав споделя решаващите изводи от мотивите на решението и препраща към тях /вж. чл. 221, ал. 2, изр. 2 АПК/.
Възникването на правото на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС е обусловено от качествата данъчнозадължено лице на доставчика и на получателя /вж. т. 25 от решението на СЕС по дело С-18/13/, своенето на данъчния документ от получателя – чл. 71, т. 1 ЗДДС, получаването на стоките/услугите по доставката /“действителното извършване на облагаемата сделка“ според т. 30 от решението на СЕС по дело С-642/11/ и отреждането на полученото за икономическата дейност на ДЗЛ /така т. 36 от решението на СЕС по дело С-153/11/. Отсъствието на който и да елемент от пораждащия правото на приспадане фактически състав изключва възникването на правото.
Механизмът на упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 72, ал. 2 от ЗДДС предполага имплицитно въведено със СД и ДП твърдение на ДЗЛ, че е получател по облагаема доставка и за него е възникнало правото на данъчен кредит /вж. чл. 72, ал. 2, т. 1 във вр. с чл. 68, т. 1 от ЗДДС и чл. 72, ал. 1 във вр. с чл. 68, ал. 2 и чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС/. Щом придобиването на правото на разпореждане като собственик със стоката /вж. чл. 14, 1 от Директива 2006/112/ЕО и чл. 6 от ЗДДС/ и получаването на услугата /чл. 9 от ЗДДС/ са елементи от фактическия състав, пораждащ правото на приспадане, то за претендиращото данъчно предимство ДЗЛ е бремето да установи с убедителността на пълното доказване осъществяването на тези правно релевантни факти - чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с 2 от ДР на ДОПК.
Неоснователен е касационният довод за отсъствието на формалната предпоставка за възникване на субективното публично право на ДЗЛ по доставките на „Супер конструкшън“ ЕООД, „Хай конструкшън“ ЕООД /с нова фирма „Рила милк фууд“ ЕООД/ и „Ев Ди транс“ ЕООД поради непълнотата на данъчните документи. Този порок на фактурите не е възприет от органите по приходите в извънсъдебната фаза на производството, които са идентифицирали стопанските операции. Не отсъствието на формалната предпоставка е основание да се отрече правото на приспадане на данъчен кредит. Дори да се приеме, че с посочения предмет на доставките фактурите са непълни, то с представянето на доказателства за действителното им извършване /обсъдените от първостепенния съд/ до постановяването на решението за отричане на данъчното предимство това опущение се преодолява /вж. т. 2 от диспозитива на решението на Съда по дело С-271/12/.
Съответства на процесуалния закон и на логическите правила познавателната дейност на съда по преценка на писмените доказателствени средства, представени от жалбоподателя за установяване на действителността на доставките. Обсегът на доказване е концентриран до установяване на единствения спорен факт – този на осъществяване на доставките по фактурите, за които с РА е отказано претендираното от жалбоподателя данъчно право. Доставката на стоки или услуги е данъчно събитие (вж. чл. 25, ал. 1 ЗДДС). С възникването на данъчното събитие настъпва изискуемостта на данъка и задължението на ДЗЛ да го начисли – чл. 25, ал. 6, т. 1 ЗДДС. Спорът за възникването на данъчното събитие в общата хипотеза на чл. 25, ал. 2 ЗДДС е фактически (съобр. чл. 153 ГПК във в. с 2 от ДР на ДОПК), а не материалноправен.
Познавателната дейност на съда включва всички събрани допустими и относими доказателствени източници, което дължимо според правилата на чл. 236, ал. 2 и чл. 12 ГПК. Укорим е подходът на инстанцията по същество за инкорпориране на значителни части от съдържанието на ССЕ в мотивите на решението без да е с характер на съществено нарушение на съдопроизводствените правила, тъй като не е засегнало правото на защита на страната и не се е отразило на фактическите установявания. Заключението на ССЕ е обсъдено на съответните систематични места от съдебния акт наред с другите информационни източници за установяване на спорните факти.
Обратно на убеждението на касатора стопанските операции по фактурите на „Ев Ди транс“ ЕООД не са дисквалифицирани като доставки на стоки на основание чл. 10а, ал. 1 ЗДДС. Споделими са съжденията на първостепенния съд за отсъствие на източник на задължението на този съдружник да внесе стоки за постигане на общата цел по договора за създаване на неперсонифицираното дружество. Съществен белег за липсата на доставка при внасянето на стоки или услуги от съдружник в неперсонифицирано дружество е да не е договорена възнаграждение. По фактурите на „Ев Ди транс“ ЕООД възнаграждението е уговорено и платено.
По отношение на доставчика „Ев Ди транс“ ЕООД позицията на касационния жалбоподател е вътрешно противоречива. Ако поддържа теза да липса на доставка по чл. 10а, ал. 1 ЗДДС, това предполага приемане на факта за осъществено от него като съдружник безвъзмездно внасяне на стоки в ДЗЗД, което е несъвместимо с позицията му за невъзникнало данъчно събитие, т. е за неосъществено прехвърляне от доставчика на получателя на правото да се разпорежда фактически с вещите. И бездруго противоречивата позиция на касатора е в колизия с неотреченото осъществяване на последващите доставки на ДЗЛ по договора за обществена поръчка със Столична община, които предполагат влагане на строителни материали без да се твърди или да се установява друг да ги е доставил. Съмнения за действителния доставчик на стоките са въведени за първи път в отговора на първоинстанционната жалба (възсъздаден изцяло в касационната жалба) с позоваване на договор за партньорство от 10.03.2021 г. между „Ев Ди - 3“ ДЗЗД и „Хай конструкшън“ ЕООД, предвиждащ задължение на търговеца да извърши СМР и да достави материалите. Не е изследвано дали и какви материали е доставило „Хай конструкшън“ ЕООД, та да се съпоставят с доставените от „Ев Ди транс“ ЕООД и така да се разколебае доказването на сторените от последното доставки. Осъществяването на доставките от „Ев Ди транс“ ЕООД е потвърдено в обясненията на управителя му, който сочи и механизма на доставките. Обясненията от трето лице са допустим информационен източник (вж. чл. 57, ал. 2, т. 2, пр. 2 ДОПК). Отсъствието на подписи върху стоковите разписки към фактурите на „Ев Ди транс“ ЕООД не ги дисквалифицира като доказателствено средство, а засяга убеждаващото им въздействие.
Извършването на последваща доставка, чието изпълнение е обусловено от получаването на предходната, е индиция за осъществяването на предходната. Доказателствен факт за възникването на данъчното събитие е плащането от получателя по фактурите заради генетичната и функционална връзка на насрещните престации по двустранните договори.
Не съществуват установените с РА публична задължения в привръзка с отреченото право на приспадане на данъчен кредит по фактурите на тримата доставчици. Отмяната на РА е в съответствие с материалния закон. Дължимо е оставянето в сила на обжалваното решение.
При този изход делото на ответника по касация се дължат разноски за касационното производство в размер 4 200 евро.
Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 7 от ДОПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение
РЕШИ:
ОСТАВЯ В СИЛА решение № 5713/12.02.2026 г. на Административен съд София-град (АССГ) по адм. д. № 7882/2024 г.
ОСЪЖДА Националната агенция за приходите да заплати на „Ев Ди - 3“ ДЗЗД деловодни разноски в размер 4 200 евро.
Решението е окончателно.
Вярно с оригинала,
Председател:
/п/ Б. Ц.
секретар:
Членове:
/п/ Р. Л. п/ К. С.