Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на десети октомври две хиляди и двадесет и трета година в състав: Председател: С. А. Членове: МАДЛЕН П. П. при секретар Б. П. и с участието на прокурора В. Н. изслуша докладваното от съдията В. П. по административно дело № 2719/2023 г.

Производството е по реда на чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ и чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/.

Образувано е по касационна жалба на Д. Р., чрез адв. И. Л. срещу решение № 110 от 02.02.2023 г. по адм. дело № 784/2022 г. по описа на Административен съд – София – област /АССО/, с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт /РА/ № Р- 22002321001172-091-001/28.03.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. София, потвърден с решение № 1095 от 11.07.2022 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /ОДОП/ - гр. София при ЦУ на НАП относно установени задължения на лицето за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица /ЗДДФЛ/ за периода 2016 г. – 2020 г. в размер на 26 952,00 лева, ведно със съответните лихви за забава в общ размер на 8 253,93 лева.

В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необоснованост – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. На първо място, касаторът поддържа, че в противоречие с чл. 29, ал. 1, т. 1 ЗДДФЛ, указанията на НАП във връзка с подаването на декларации по реда на чл. 50 ЗДДФЛ, както и с трайната съдебна практика, съдът е приел, че доходът, получаван от лицето не е за нуждите на развиваната от него селскостопанска дейност, а е използван за лични нужди. В тази връзка счита, че с оглед установената фактическа обстановка и ангажираните доказателства по делото, необосновано съставът е приел, че получените плащания от Държавен фонд „Земеделие“ /ДФЗ/ представляват облагаем доход, който следва да се определи по реда на чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. На следващо място счита, че от страна на органите по приходите са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствени правила относно изискванията както на чл. 120 ДОПК, така и на чл. 59 АПК, с оглед липсата на мотиви в оспорения административен акт, във връзка с което се позовава на практика на Върховния административен съд. Касаторът твърди, че при постановяване на съдебното решение първоинстанционният съд не е взел предвид погасавянето по давност на задълженията по реда на чл. 171, ал. 1 ДОПК. На последно място поддържа възражение, че неоснователно от страна на съда не е уважено доказателственото искане на страната за назначаване на експертиза. Иска отмяната на съдебния акт заедно със законните последици. В условията на алтернативност прави искане за отмяна на решението и връщане на делото за ново разглеждане от административния съд. Представя писмени доказателства.

Ответната страна –директорът на дирекция „ОДОП“ – гр. София при ЦУ на НАП, представлявана от гл. юрк. Б. оспорва касационната жалба и изразява становище за правилност на обжалваното решение. Претендира юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 866,47 лева за касационното производство.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК, приема следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна по следните съображения:

Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АССО е бил РА № Р- 22002321001172-091-001/28.03.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. София, потвърден с решение № 1095 от 11.07.2022 г. на директора на дирекция „ОДОП - гр. София при ЦУ на НАП относно установени задължения на Д. Р. за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за периода 2016 г. – 2020 г. в размер на 26 952,00 лева, ведно със съответните лихви за забава в общ размер на 8 253,93 лева.

Ревизията е възложена за определяне на задълженията за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за данъчните периоди от 01.01.2015 г. до 31.12.2020 г. С цел установяването на факти и обстоятелства от значение за коректното определяне на данъчните задължения в хода на административтото производство от ревизираното лице и от трети лица, в това число държавни и общински органи, са поискани обяснения и документи.

В хода на ревизията е установено, че Д. Р. е регистриран като земеделски производител по реда на Наредба № 3 от 29.01.1999 г. за създаване и поддържане на регистър на земеделските стопани за стопанските години от 2015 г. до 2020 г., като съгласно получения отговор от Областна дирекция „Земеделие“ - София - област при Министерство на земеделието лицето ежегодно е заверявал регистрационната си карта в Областната дирекция. Посочено е, че основните му дейности са в областта на растениевъдството - обработване на пасища, мери и естествени ливади, а в областта на животновъдството - отглеждане на говеда и овце.

С оглед получена от ДФЗ информация ревизиращите констатират, че за периода 01.01.2016 г. - 31.12.2020 г. лицето е ползвател на пасища, мери и ливади в [населено място] - 412,973 дка и в [населено място] -847,003 дка, които са наети с договори за наем от О. Г. и е получавало финансово подпомагане по схеми и мерки, администрирани от фонда, като отпуснатите средства през ревизирания период в размер на 438 015,21 лева са изплатени по банков път. Установено е, че по-голямата част от субсидиите са изтеглени лично от ревизираното лице, с друга част са заплатени данъчно - осигурителни задължения, а останалата част са налични в брой като крайна разполагаема сума в края на съответната година - обстоятелство, декларирано от лицето. Органите по приходите обуславят извод, че Д. Р. е използвал тези средства не за осъществяване на земеделска дейност, а за лични нужди.

От писмените обяснения на Д. Р. е установено, че лицето е отдавало под наем земеделска земя, като договорите за наем и разписките за цолучените суми са иззети от Специализираната прокуратура на Р. България /СП/ с протокол за претърсване и изземване, с разрешение на съдия от 11.02.2021 г. В тази връзка и с оглед липсата на декларирани доходи от наем, приходната администрация приема твърдението за недоказано. Ревизираното лице уточнява, че за периода е закупил движимо и недвижимо имущество, за което са приложени договори за покупко-продажба, нотариални актове, талони на МПС и горска техника. Придобивал е и имущества по безвъзмезден начин, за което е приложен Договор за доброволка делба. Декларирана е една банкова сметка, както и обстоятелството, че не разполага с разходни документи за извършени през периода строителство и ремонти, не притежава финансови активи, движими ценности и няма вземания от трети лица, няма получени кредити, не притежава акции и дялови участия в задгранични дружества, не притежава движима и недвижима собственост в чужбина, както и доходи с източници извън страната. През 2016 г. Д. Р. е платил обучението на дъщеря си на стойност 4 405 лева и за ревизирания период няма документи за извършени плащания в брой за разходи за издръжка и живот.

Доходите, получени от финансовото подпомагане са декларирани с годишна данъчна декларация /ГДД/ по чл. 50 ЗДДФЛ като са приспаднати разходи за дейността 60 % от декларираните приходи в Приложение 3 на ГДД като регистриран земеделски стопанин за производство на непреработени продукти от селско стопанство. В хода на ревизията е установено, че в подадената ГДД освен доходите от субсидии Д. Р. е декларирал и доходи от непреработена животинска продукция, без уточняване на нейния вид, както следва - за 2016 г. - 130 лева, за 2017 г. - 210 лева, за 2018 г. – 520 лева, 2019 г. – 640 лева и за 2020 г. – 600 лева. В тази връзка ревизиращият екип обосновава извод, че лицето няма формирани доходи от продажба на земеделска продукция и не са налице и данни лицето да е реализирало доходи от животновъдство.

Приходната администрация констатира, че получените суми от ДФЗ не са за производство на непреработени продукти от селско стопанство, а са за поддържане на земеделска земя, в т. ч. запазване на постоянно затревените площи, както и компенсиране на направени разходи и претърпени загуби на земеделски стопани, които спазват забраните и ограниченията за земеделска дейност, разписани в заповедите за обявяването на защитените зони. Предвид гореизложеното е обусловен краен извод, че получените суми не представляват придобит доход от дейност на физическото лице, регистрирано като земеделски стопанин за производство на непреработени продукти от селско стопанство, който да се намали с 60 на сто разходи съгласно чл. 29, ал. 1, т. 1 ЗДДФЛ, а представляват облагаем доход от друг източник, съгласно чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. В контекста на изложеното и при съобразяване с декларираните доходи и внесените от лицето здравно-осигурителни вноски, при определянето на данъчната основа за облагане по чл. 17 ЗДДФЛ ревизиращите органи са включили цялата сума на предоставените на Д. Р. субсидии от ДФЗ.

Първоинстанционният съд е формирал извод за законосъобразност на оспорения РА, като издаден от материалнокомпетентни органи по приходите, в установената писмена форма и при спазване на административнопроизводствените правила. При така установената от данъчните органи фактическа обстановка, възприета в мотивите на съдебния акт, и с оглед приложимата правна рамка и относимата съдебна практика на Върховния административен съд, решаващият състав е развил съображения, че в конкретния случай категорично е установено, че получените субсидии от ДФЗ в рамките на ревизирания период са използвани от Д. Р. за лични нужди, като няма данни сумите да са влагани във връзка със селскостопанската дейност. Тези обстоятелства, според съда, не се оспорват от лицето, а и се установяват от приложените по административната преписка извлечения от банковата сметка на същото. В тази връзка съставът излага мотиви, че изводът на ревизиращите органи, че придобитият доход от получените субсидии, не следва да се намалява на основание чл. 29, ал. 1, т. 1 ЗДДФЛ, е правилен и законосъобразен. Доходът не е използван от лицето за нуждите на развиваната от него селскостопанска дейност, а единствено за задоволяване на лични нужди, с оглед на което и в конкретния случай, за нуждите на данъчното облагане доходът следва да се квалифицира като такъв по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ и да се обложи с данъчна ставка от 10 %, без да се намалява по реда на чл. 29, ал. 1, т. 1 ЗДДФЛ. В обобщение е формиран извод, че обжалваният РА е съобразен с материалния закон и неговата цел и като правилен и законосъобразен следва е потвърден, а жалбата на Д. Р. е отхвърлена като неоснователна.

Настоящият съдебен състав на Върховния административен съд, първо отделение намира, че обжалваното решение е валидно и допустимо, но неправилно по наведените от касационния жалбоподател доводи за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила от първоинстанционния съд и необоснованост, изразяващи се в липса на изложени самостоятелни мотиви относно формираните изводи за законосъобразност на РА и които налагат отмяната му и връщане на делото за ново разглеждане на друг състав на АССО при съобразяване със следното:

По делото е установено, че ревизираното лице е регистриран земеделски производител, в качеството си на физическо лице, без регистрация като едноличен търговец. Видно от ангажираните доказателства, регистрацията на Д. Р. като земеделски производител е от 21.03.2006 г. до настоящия момент, като основните дейности на лицето са свързани в областта на растениевъдството с обработване на пасища, мери и естествени ливади и в областта на животновъдството – отглеждане на говеда и овце. За ревизирания период 01.01.2016 г. – 31.12.2020 г. лицето е получило финансово подпомагане по схеми и мерки, администрирани от ДФЗ в размер на 438 015,21 лева, като отпуснатите средства не са целеви. Установено в хода на ревизията, а и не се оспорва от страните, обстоятелството, че за 2015 г. получените от ДФЗ суми са декларирани по реда на чл. 50 ЗДДФЛ като доход по чл. 35 ЗДДФЛ, а за периода 2016 г. – 2020 г. средствата са декларирани като „доходи от друга стопанска дейност“ по чл. 29 ЗДДФЛ с приспаднати 60 % нормативно признати разходи.

Спорът между страните касае въпроса по кой ред следва да бъдат обложени получените от ревизираното лице доходи от субсидии.

Видно от обжалваното решение, съдът е възприел фактите, установени от приходните органи, без да извършва свои собствени фактически установявания по отношение на така описания спорен предмет, като не е обсъдил всички събрани доказателства по делото поотделно и в тяхната съвкупност. По делото, както в хода на ревизионното производство, така и в хода на съдебното такова, са ангажирани доказателства от ДФЗ и Областна дирекция „Земеделие“ – София – област към Министерство на земеделието, но същите не са обсъдени от първоинстанционния съд. В решението липсват мотиви относно това въз основа на кои доказателства е прието, че лицето е използвало предоставените му субсидии за лични нужди, респ. същото не развива стопанска дейност, за да се квалифицира доходът му като облагаем по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. Установено е, че сумите, които са изплатени на земеделския производител, не са целеви, както и обстоятелството, че от компетентните органи на ДФЗ са извършвани проверки, във връзка с които са представени протоколи. Представени са договори за наем на поземлени имоти с наемодател О. Г. за покупки на недвижими имоти и движими вещи, моторни превозни средства, използвани във връзка с дейността на лицето като земеделски производител. Всички тези доказателства, които са събрани по делото, не са обсъдени от първостепенния съд. В решението съдът не е изложил конкретни мотиви относно формирания извод за материална законосъобразност на РА, а само е посочил, че изводът на ревизиращите органи, че придобитият доход от получените субсидии не следва да се намалява на основание чл. 29, ал. 1, т. 1 ЗДДФЛ, е правилен и законосъобразен. Съгласно чл. 160, ал. 1 ДОПК съдът като инстанция по същество е бил длъжен, но не е сторил това, а именно да разгледа спора, като формира свои собствени съображения относно приложението на материалния закон при издаването на РА.

При новото разглеждане на делото първоинстанционният съд следва да обсъди представените по делото доказателства и съобразно извършения анализ и преценка на същите дължи формиране на свои собствени мотиви и правни изводи относно това дали отпуснатите субсидии за периода 2016 – 2020 г. са използвани за селскостопанската дейност на лицето, като при необходимост следва да назначи служебно експертиза за изясняване на спорния въпрос. В контекста на изложеното, първоинстанционният съд следва да има предвид, че за да бъде квалифицирана субсидията като доход по чл. 29 ЗДДФЛ е достатъчно доходът от помощта да е свързан с дейността на лицето като земеделски производител, като обстоятелството, че лицето няма формирани доходи от продажба на земеделска продукция, които да са обусловени от получените субсидии е ирелевантно. В тази връзка, достигнатият от приходната администрация извод е неправилен и необоснован и противоречи на характера на получените помощи, които са за поддържане на земеделска земя и не са предназначени за производство на непреработени продукти от селско стопанство, обстоятелство констатирано и в хода на проведената ревизия и изрично посочено в оспорения РА. Редът за облагането на дохода на лицето, получен от субсидиите зависи от това дали отпуснатите средства са усвоени по предназначение, което обстоятелство, останало неизяснено пред първостепенния съд. С оглед изложеното следва да се приеме, че е налице необоснованост на решението, като постановено при неизяснена фактическа обстановка. При новото разглеждане на делото следва да бъде обсъдено и новото доказателство, представено и прието от настоящата касационна инстанция – Ревизионен доклад № Р-22002322006046-092-001 от 27.04.2023 г. на органи по приходите при ТД на НАП София град относно извършена ревизия на Д. Р. с обхват данък върху ГДО по чл. 17 ЗДДФЛ за периода 01.01-31.12.2021 г.

На следващо място, в жалбата си до първоинстанционния съд настоящият касатор е заявил възражение за изтекла погасителна давност по отношение на претендираното публично вземане по чл. 171, ал. 1 ДОПК, което не е разгледано в обжалваното решение. Съдът не е изложил фактически и правни установявания относно началния и краен момент на давностния срок, което препятства касационния съдебен състав да осъществи дължимата съобразно чл. 218 във връзка с чл. 220 АПК проверка на постановения съдебен акт. Съдът следва да се установи налице са основания за спиране или прекъсване на давността и въз основа на какви писмени доказателства прави този извод и съответно дали тя е изтекла.

Съгласно чл. 226, ал. 3 АПК при новото разглеждане на делото съдът следва да се произнесе и по разноските в настоящото касационно производство.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, първо отделение

РЕШИ:

ОТМЕНЯ решение № 110 от 02.02.2023 г. по адм. дело № 784/2022 г. по описа на Административен съд – София – област, като

ВРЪЩА делото за ново разглеждане на друг състав на същия съд при спазване на указанията по тълкуването и прилагането на закона, дадени с мотивите на настоящото решение.

Решението не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ СВЕТЛОЗАРА АНЧЕВА

секретар:

Членове:

/п/ М. П. п/ ВЕСЕЛА ПАВЛОВА