Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на двадесети март две хиляди двадесет и четвърта година в състав: Председател: Т. Н. Членове: Е. И. И. К. при секретар Ж. М. и с участието на прокурора М. Т. изслуша докладваното от съдията Е. И. по административно дело № 10858/2023 г.

Производството е по реда на чл.160, ал.7 ДОПК във връзка с чл.208 и сл. от АПК.

С решение №484/21.07.2023 г. постановено по адм. д. №936 по описа на Административен съд гр. Пазарджик за 2022 г. е отменено решение №403/08.09.2022 г. издадено от Директор на Дирекция ОДОП гр. Пловдив, в частта, с която е потвърден ревизионен акт №Р-03001921006242-091-001 от 27.06.2022 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив.

С определение №1213/07.09.2023 г. постановено по същото дело АС гр. Пазарджик е допуснал поправка на очевидна фактическа грешка в диспозитива по следния начин: ДОПУСКА поправка на очевидна фактическа грешка в решение №484/21.07.2023 г., постановено по адм. д.№936/2022 г., по описа на Административен съд гр. Пазарджик , ХІІІ-ти състав, като навсякъде да се чете, че жалбата на Инвест 556ЕООД гр. Велинград е насочена срещу Ревизионен акт № Р-03001921006242-091-001/27.06.2022 г. издаден от началник сектор при ТД на НАП Пловдив, вкл. и в диспозитива да се чете: ОТМЕНЯ по жалба на Инвест 556 ЕООД гр. Велинград, чрез пълномощника адв. Б., ревизионен акт № Р-03001921006242-091-001/27.06.2022 г. издаден от началник сектор при ТД на НАППловдив.

Със същото определение е оставено без уважение искането на директора на дирекция ОДОП гр. Пловдив за изменение на решението, в частта касаеща присъждането на разноски.

Срещу поправеното решение е подадена касационна жалба от Директора на дирекция ОДОП гр. Пловдив, в която се поддържа наличие на отменителни основания по чл.209, т.2 и т.3 от АПК.

Според касатора решението е постановено при допуснато особено съществено нарушение на съдопроизводствените правила. В диспозитива му е посочено, че се отменя решение №403/08.09.2022 г. на директора на дирекция ОДОП гр. Пловдив, което не е акт, който подлежи на обжалване. В касационната жалба се твърди, че като е постановил отмяна на решението на Директора на дирекция ОДОП гр. Пловдив, а не на ревизионния акт, съдът е постановил недопустим съдебен акт, който подлежи на обезсилване.

При постановяване на решението са допуснати нарушения на материалния закон и съдопроизводствените правила, които обосновават отмяната му и на основанията по чл.209, т.3 АПК.

Възразява се срещу приетото в мотивите на съдебното решение, в частта по ЗДДФЛ, че правилно в счетоводството на едноличния търговец е отразено финансирането предоставено по договор от Държавен фонд Земеделие. Според касаторът съдът неправилно е посочил относимите разпоредби и е допуснал очевидни нарушения в тълкувателната си дейност, направил е необосновани изводи, които не съответстват на доказателствата по делото. Мотивите на съдебния състав се припокриват изцяло с тези изложени в ревизионния акт и поради това не е ясно защо и как съдът е стигнал до краен извод за незаконосъобразност на ревизионния акт и е постановил неговата за отмяната.

Поради тази причина съдебното решение се явява необосновано и неправилно, в мотивите на съдебния акт не се конкретизира причината, поради която ревизионният акт е отменен като незаконосъобразен. Не е направен коментар от АС гр. Пазарджик на обстоятелството, че е нечислена 10% амортизация за активи от Категория І сгради и конструкции, което противоречи на закона, тъй като съгласно чл.55, ал.2 от ЗКПО годишната данъчна амортизационна норма не може да превишава 4%.

В частта по ЗДДС, съдът не е изложил собствени мотиви, тъй като само са цитирани заключенията на експертите, но не е ясно как те обосновават крайният извод за незаконосъобразност на ревизионния акт.

Въз основа на горното се иска решението да бъде обезсилено, алтернативно отменено поради посочените касационни основания.

Подадена е и частна жалба срещу определение №1213/07.09.2023 г., с което е оставено без уважение искането за изменение на решението, в частта за разноските и определянето им при условията на чл.161, ал.3 ДОПК. Направените констатации от органите по приходите са на база депозираните доказателства при ревизията. Неправомерно се явява поведението на ревизираното лице, което не е запознало ревизиращия екип с всички документи включително и въпросния договор с ДФЗ, т. е. същият се явява доказателство, което е могло да бъде представено в административното производство, което не е направено.

Отмяната на ревизионния акт е обоснована с договора между ревизираното лице и ДФЗ, поради което относно разноските следва да бъде приложен чл.161, ал.3 ДОПК. Неправилно с атакуваното определение не са присъдени разноски в полза на НАП, поради което определението следва да бъде отменено и да бъде постановено друго, с което ревизираното лице да бъде осъдено да заплати разноски.

Касаторът претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции, размерът на които да бъде определен според минимума посочен в Наредба №1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, както и заплатената държавна такса за касационното производство.

Ответникът - Инвест 556 ЕООД, редовно уведомен за насроченото открито съдебно заседание не изпраща представител и не изразява становище по подадената касационна жалба.

Върховна прокуратура на РБ, чрез участвалия по делото прокурор намира касационната и частната жалба за процесуално допустими. По същество ги преценява като основателни. Съдебните актове са неправилни, като по отношение на тях са налице релевираните касационни основания. Предлага да бъдат отменени. В условията на алтернативност предлага решението да бъде отменено, а делото върнато за ново произнасяне от друг състав на първоинстанционния съд.

Върховен административен съд, състав на осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението във връзка с наведените доводи за наличие на касационни основания и след служебна проверка по чл.218, ал.2 АПК, приема за установено следното:

Касационната и частната жалба са подадени от надлежна страна, в срок и срещу съдебни актове, които подлежат на инстанционен контрол, поради което са процесуално допустими и се дължи разглеждането им по същество.

Предмет на обжалване пред Административен съд гр. Пазарджик е бил ревизионен акт №Р-03001921006242-091-001 от 27.06.2022 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, в частта с която е потвърден с решение №403/08.09.2022 г. издадено от Директора на дирекция ОДОП гр. Пловдив. С ревизионния акт на Инвест 556 ЕООД, като правоприемник на А. Адил с регистрация като ЕТ С-С. Фейзичауш-67-Екотур А. Адил са установени допълнително задължения за годишен авансов данък по ЗДДФЛ на едноличния търговец за 2016 г.; 2017 г.; 2018 г. и 2019 г. в размер на 13 940 лв. главница и лихви в размер на 5 112.71 лв. и от непризнато право на данъчен кредит в размер на 1260.61 лв. главница и лихви в размер на 238.84 лв.

Производството по делото е по реда на чл.122, ал.1, т.4 от ДОПК, като основата за облагане е определена по аналог, тъй като според органите по приходите воденото счетоводство не позволява тя да бъде определена въз основа на вписванията в тях.

Дружеството като правоприемник на ЕТ С-С. Фейзичауш-67-Екотур-А. Адил е осъществява основно туристическа дейност свързана с краткосрочно настаняване в шест броя собствени вили находящи се в местност [местност], [населено място]. В ревизирания период тези вили са заведени в счетоводството на дружеството като ДМА и за тях са начислявани амортизационни разходи в размер на 10%.

Според органите по приходите при изготвяне на данъчния амортизационен план е следвало да се съобразят нормите на чл.53 и чл.68 ЗКПО. Направените отчисления са в завишен размер, тъй като предвидения в закона размер е 4%.

В съдебното решение е инкорпорирано заключението на вещото лице по ССчЕ, според която при определяне на задълженията с ревизионния акт не е съобразен сключения договор между лицето и ДФЗ за подпомагане. Съдебният състав е приел, че начисляването на данъчни и счетоводни амортизации и върху безвъзмездно финансираната част от стойността на закупените активи представлява нарушение на чл.53, ал.1 ЗКПО. Това означава, че РЛ е отчело като разход начислените по-големи размери счетоводни амортизации върху цялата стойност на придобитите активи и при определяне на счетоводния финансов резултат. Неправилно, според съда са определени размерите на данъчно признатите разходи за амортизации. Отразяването в счетоводството на дружеството на договора с ДЗФ, не води до увеличаване на финансовия резултат, тъй като ЕТ не е правил намаления на финансовия резултат по чл.68 ЗКПО, поради което не е налице дължим данък за нито един от процесните периоди.

В частта по ЗДДС, са описани констатациите на органите по приходите и заключенията на експертите, но липсват изложени мотиви дали за ревизираното лице е възникнало право на данъчен кредит за данъчен период м.05.2020 г.

Решението е неправилно, като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила.

По касационната жалба на директора на дирекция ОДОП гр. Пловдив:

Съдът излага общи мотиви за административен акт, какъвто безспорно е ревизионния акт, но въпреки това многократно е посочено, че на проверка подлежи решението на директора на дирекция ОДОП. В последствие при преценката относно валидността на акта същата е извършена на основание чл.120 ДОПК, т. е. проверявани са реквизитите на ревизионния акт. Тази неяснота се е отразила и при постановяване диспозитива на решението, като първоначално е отменено решение №403 от 08.09.2022 г. издадено от директора на дирекция ОДОП гр. Пловдив, а в последствие с определение №1213/07.09.2023 г. това е коригирано, като е посочено, че следва да се чете: ОТМЕНЯ по жалба на Инвест 556 ЕООД гр. Велинград, чрез пълномощника адв. Б., ревизионен акт № Р-03001921006242-091-001/27.06.2022 г. издаден от началник сектор при ТД на НАППловдив. Извършената корекция не преодолява липсата на конкретика относно това за кой акт се произнася съдебният състав.

В оспореното решение не е обсъдено дали правилно органите по приходите са пристъпили към провеждане на ревизия по особения ред и дали са били налице предпоставките по чл.122, ал.1, т.4 от ДОПК.

При произнасянето по същество на спора относно установените задължения за авансов данък на ЕТ по ЗДДФЛ са споделени аргументите на административния орган за тяхната дължимост, като е посочено, че неправилно е определен само размерът им. От друга страна, се приема, че в РД и РА не е съобразен договора на ревизираното лице с ДФЗ, което се отразява върху начина на счетоводното отразяване на амортизациите с оглед самостоятелното финансиране и предоставената помощ. Какви са мотивите послужили за обосноваване на този извод не е ясно. Посочено е, че изготвените експертизи са компетентно дадени и не е налице основание за съмнения относно безпристрастността у вещите лица, но заключението им не е обсъдено в съвкупност с другите доказателства по делото. Не е обсъден и въпросът дали правилно в счетоводството на ревизираното лице са начислявани амортизации в размер на 10% за ДМА Категория І - сгради и конструкции.

Основателно се поддържа от касатора, че по отношение на установените задължения за ДДС не са изложени мотиви от първоинстанционния съд. Не е формирал самостоятелни правни изводи, преповторил е установеното в хода на ревизионното производство, но не е посочил защо тези констатации водят до различен извод от този формиран от органите по приходите. Не са обосновани фактически изводи относно реалността на доставките, само са цитирани но не са обсъдени изводите на вещото лице по изслушаната съдебно счетоводна експертиза.

В първоинстанционното решение, въпреки обема му, липсват мотиви по съществените спорни фактически въпроси, което пречи на касационната инстанция, за която е в сила забрана за нови фактически установявания, ефективно да провери правилността на първоинстанционния съдебен акт.

Съдебното решение следва да се отмени, а делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд.

При новото разглеждане на делото следва да се определи ясно и безпротиворечиво кой акт подлежи на съдебен контрол, да се посочи актът, по отношение на който се произнася съдът. Решаващият състав следва да извърши преценка налице ли са основания ревизионното производство да бъде проведено по особения ред на чл.122 ДОПК. При новото разглеждане е необходимо съдът да изложи свои мотиви относно установеното по фактите в частта по ЗДДФЛ и по ЗДДС. Да бъде изяснено кои ДМА са закупени и с какво финансиране, как са отразени в счетоводството на дружеството, като се посочи кои разходи във връзка с тях се признават и как се отразяват на финансовия резултат.

В частта по ЗДДС следва да се изясни механизма на процесните доставки и същите да бъдат обсъдени поотделно и в съвкупност, за да се отговори на спорния фактически въпрос за тяхната реалност.

По частната жалба на директора на дирекция ОДОП гр. Пловдив срещу определение №1213 от 07.09.2023 г.:

Определението, с което се е произнесъл първоинстанционният съд относно искането за изменение на решението, в частта за разноските е акцесорно и е постановено във връзка с решението по основния правен спор между страните. При този изход на спора пред касационната инстанция и постановената отмяна на решението като неправилно, определението за разноски също подлежи на отмяна. Въпросът относно дължимите разноски следва да бъде разрешен със съдебния акт, който административния съд ще постанови при новото разглеждане на делото.

По направените искания за присъждане на разноски и пред касационната инстанция следва да се произнесе първоинстанционният съд при новото разглеждане на делото на основание чл. 226, ал. 3 от АПК.

Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 2 от АПК, Върховен административен съд, състав на осмо отделение

РЕШИ:

ОТМЕНЯ решение № 484 от 21.07.2023 г., поправено с определение №1213/07.09.2023 г., постановени по адм. д. № 936 по описа на Административен съд гр. Пазарджик за 2022 г.

ОТМЕНЯ определение №1213 от 07.09.2023 г., постановено по адм. д.№936 по описа на Административен съд гр. Пазарджик за 2022 г., в частта, с която е отказано изменение на решението относно присъдените разноски.

ВРЪЩА делото за ново разглеждане от друг състав на Административен съд гр. Пазарджик.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ ТЕОДОРА НИКОЛОВА

секретар:

Членове:

/п/ ЕМИЛИЯ ИВАНОВА

/п/ ИВА КЕЧЕВА