Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от ДОПК (ДАНЪЧНО-ОС. П. К) /ДОПК/ във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по две касационни жалби:

Първата касационна жалба е подадена от [фирма] гр. С. и се обжалва решение № 61 от 04.01.2016 г., поставено по адм. дело № 492/2012 г. по описа на Административен съд София-град в частта, в която е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт № 2001010286/09.06.2011г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 2104/24.11.2011г. на Директора на Дирекция “ОУИ” - София при ЦУ на НАП. Касаторът посочва като касационни основания, регламентираните в чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост. По подробно изложени в касационната жалба оплаквания се претендира отмяна на съдебното решение в неблагоприятната за касатора част. Иска се също постановяване на ново решение по съществото на спора, с което изцяло да се отмени РА. С депозирана писмена защита и в открито съдебно заседание чрез адв.. И, претендира и присъждане на разноски за двете съдебни инстанции.

Втората касационна жалба е подадена от директора на Дирекция "ОДОП” - София и се обжалва същото съдебно решение в частта, в която е отменен ревизионен акт №2001010286/09.06.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 2104/24.11.2011г. на Директора на Дирекция “ОУИ” - София при ЦУ на НАП в частта му, с която е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури № 20...0031/08.04.2009г. и № 20...33/23.04.2009 г., издадени от [фирма], по фактури № 20...3/05.10.2007 г., № 20...6/10.10.2007 г., №20...10/16.10.2007 г., № 2...16/25.10.2007 г. и № 2...19/31.10.2007 г., издадени от [фирма] и по фактури № 60...32/02.06.2009 г., № 60...53/11.06.2009 г., № 60...75/25.06.2009 г., № 40..204/24.08.2009 г. и № 40..184/11.08.2009 г., издадени от [фирма] и в частта му, с която е извършена корекция на финансовия резултат на дружеството за 2007 г. и 2008 г. и съответно доначислен корпоративен данък във връзка с непризнати разходи по фактури № 20...0031/08.04.2009 г. и № 20...33/23.04.2009 г, издадени от [фирма], по фактури № 20...3/05.10.2007 г., № 20...6/10.10.2007 г., № 20...10/16.10.2007 г., № 2...16/25.10.2007 г. и № 2...19/31.10.2007 г., издадени от [фирма] и по фактури № 60...32/02.06.2009 г., № 60...53/11.06.2009 г., № 60...75/25.06.2009 г., № 40..204/24.08.2009 г. и № 40..184/11.08.2009 г., издадени от [фирма] и съответните лихви. Касаторът твърди, че решението е недопустимо в частта, в която е отменен процесния РА относно извършената корекция на ФР на дружеството за 2007 г. и 2008 г. и съответно доначислен корпоративен данък във връзка с непризнати разходи по фактури № 20...0031/08.04.2009 г. и № 20...33/23.04.2009 г, издадени от [фирма] и по фактури № 60...32/02.06.2009 г., № 60...53/11.06.2009 г., № 60...75/25.06.2009 г., № 40..204/24.08.2009 г. и № 40..184/11.08.2009 г., издадени от [фирма] и съответните лихви. Цитираните фактури са от 2009 г., а корекцията на ФР е за 2007 г. и 2008 г., поради което се иска обезсилване на решението в тази част. В жалбата се поддържа също така, че съдебното решение е неправилно, като постановено при пороци по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в материална незаконосъобразност на решението в обжалваната част, за което подробно се развиват съображения в жалбата. Иска се отмяна на решението на АССГ в обжалваната част и постановяване вместо него на друго, с което изцяло да се потвърди РА в отменената му част. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба на директора на Д „ОДОП“ – София и за неоснователност на касационната жалба на дружеството.

Върховният административен съд, осмо отделение, обсъждайки допустимостта на касационните жалби, правилността на решението на релевираните основания и след служебна проверка по чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбите за процесуално допустими.

Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е бил Ревизионен акт №2001010286/09.06.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 2104/24.11.2011г. на Директора на Дирекция “ОУИ” - София при ЦУ на НАП. С него са определени допълнителни задължения по ЗДДС, произтичащи от извършени корекции на правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 1729933,74 лв., във връзка с издадени фактури от[фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] както и допълнителни задължения за корпоративен данък за 2007 г. и 2008 г. вследствие на корекции на ФР поради непризнаване на разходите по фактурите, по които е отказан данъчен кредит, както непризнато преобразуване на ФР за начислени амортизации във връзка със закупени активи във връзка със закупени активи от [фирма], [фирма] и [фирма]..

С решението си първостепенният съд е отменил по жалба на [фирма] процесния РА, в частта му, с която е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури № 20...0031/08.04.2009г. и № 20...33/23.04.2009 г., издадени от [фирма] по фактури № 20...3/05.10.2007 г., № 20...6/10.10.2007 г., №20...10/16.10.2007 г., № 2...16/25.10.2007 г. и № 2...19/31.10.2007 г., издадени от [фирма] и по фактури № 60...32/02.06.2009 г., № 60...53/11.06.2009 г., № 60...75/25.06.2009 г., № 40..204/24.08.2009 г. и № 40..184/11.08.2009 г., издадени от [фирма] и в частта му, с която е извършена корекция на финансовия резултат на дружеството за 2007г. и 2008г. и съответно доначислен корпоративен данък във връзка с непризнати разходи по фактури № 20...0031/08.04.2009 г. и № 20...33/23.04.2009 г, издадени от [фирма], по фактури № 20...3/05.10.2007 г., № 20...6/10.10.2007 г., № 20...10/16.10.2007г., № 2...16/25.10.2007 г. и № 2...19/31.10.2007 г., издадени от [фирма] и по фактури № 60...32/02.06.2009г., № 60...53/11.06.2009 г., № 60...75/25.06.2009 г., № 40..204/24.08.2009 г. и № 40..184/11.08.2009 г., издадени от [фирма] и съответните лихви.

В останалата част жалбата на дружеството е отхвърлена. За да постанови този резултат, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. Обсъдил е приетите в съдебното производство писмени доказателства и гласни доказателствени средства, както и заключенията на ССЕ и СТЕ. Приел е, че в двете фази на спора са представени необходимите доказателства, въз основа на които да може да бъде направен категоричен извод, че в случая са осъществени облагаеми доставки по фактури № 20...0031/08.04.2009г. и № 20...33/23.04.2009 г., издадени от [фирма] по фактури № 20...3/05.10.2007 г. ,№ 20...6/10.10.2007 г., №20...10/16.10.2007 г., № 2...16/25.10.2007 г. и № 2...19/31.10.2007 г., издадени от [фирма] и по фактури № 60...32/02.06.2009 г., № 60...53/11.06.2009 г., № 60...75/25.06.2009 г., № 40..204/24.08.2009 г. и № 40..184/11.08.2009 г., издадени от [фирма]. По тези съображения съдът е отменил РА и в частта му, с която е извършена корекция на финансовия резултат на дружеството за 2007 г. и 2008 г. и съответно доначислен корпоративен данък във връзка с непризнати разходи по посочените по-горе фактури.

В останалата част на спора съдът е приел, че РА е законосъобразен, тъй като процесните фактури, издадени от [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] /фактури с предмет транспортни, консултантски и рекламни услуги/, [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] /по фактури с предмет – изработка на рекламни конструкции; кобрандиране на магазини; доставка на климатични модули; оформяне на интернет сайт“; оформяне на рекламни материали/, [фирма], [фирма], [фирма] /монтаж, демонтаж и ремонт на рекламни конструкции/ не обективират реално възникнали данъчни събития, съответно правилно с разходите по тях е увеличен ФР на дружеството и са установени допълнителни задължения за корпоративен данък за 2007 и 2008 г, съответно не е признато преобразуването на ФР на основание чл. 54 ЗКПО. По касационната жалба на [фирма] гр. С.:

В процесния казус предмет на спора е наличието на реално осъществени доставки по фактури, издадени [фирма], [фирма], [фирма] [фирма], [фирма], [фирма] /фактури с предмет транспортни, консултантски и рекламни услуги/, [фирма], [фирма],[фирма], [фирма] /по фактури с предмет – изработка на рекламни конструкции; кобрандиране на магазини; доставка на климатични модули; оформяне на интернет сайт“; оформяне на рекламни материали/, [фирма], [фирма], [фирма] /монтаж, демонтаж и ремонт на рекламни конструкции/.

Касаторът поддържа, че по делото са представени множество писмени доказателства, приети са без оспорване ССЕ и СТЕ, както гласни доказателствени средства, въз основа на които да бъде прието, че сделките са реални. В тази връзка се позовава на практика на ВАС и СЕС по аналогични казуси. Касационната жалба е частично основателна.

За да възникне правото на приспадане, доставката следва да бъде завършена по смисъла на член 64, параграф 1 от Директивата за ДДС, а видно от член 63 от тази директива, данъчното събитие и изискуемостта на данъка зависят от момента на доставянето на услугите. Идентично е изискването на чл.68, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Както е отбелязано в т. 25 от решение на СЕС по дело С-18/13 /М. П/, материалноправните предпоставки, за да се ползва правото на приспадане на ДДС са от член 168, буква а) от Директива 2006/112, а именно необходимо е, от една страна, заинтересуваният да бъде данъчнозадължено лице по смисъла на тази директива, и от друга страна, стоките или услугите, на които се основава това право, да се използват впоследствие от данъчнозадълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки, а нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от друго данъчнозадължено лице." Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, правото на приспадане на данъчен кредит възниква само за получени стоки и услуги по облагаеми доставки и следователно, за да се признае възникнало право на приспадане, следва да бъде доказано „получаването” на съответната доставка. За да възникне данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал.2 и ал. 6 вр. ал.1 ЗДДС по предоставянето на услуга по чл. 9 от същия закон, изискуемост на данъка и задължението за начисляването му в издадена от доставчика фактура, следва услугата да е извършена. Член 69, ал.1 ЗДДС изисква доставките да са свързани с облагаемата икономическа дейност на получателя. В решение по дело С-463/14 [фирма], т. 39 СЕС потвърди досегашната си практика, според която: „Обстоятелството, че услугите не са нито предварително определени, нито индивидуализирани, и че възнаграждението се плаща под формата на обща сума, не може да засегне пряката връзка, която съществува между извършената доставка на услуги и получената насрещна престация, чийто размер е определен предварително и според добре установени критерии." Посоченото правно положение е изведено в контекста на доставка на облагаеми услуги, за която доставка се плаща обща сума независимо от броя на извършените услуги. За този вид услуги е характерна постоянната готовност на доставчика при необходимост да ги предостави, какъвто характер имат абонаментните договори.

Посочените материалноправни и формални изисквания за възникване и упражняване на правото на приспадане следва да бъдат доказани от лицето, което иска приспадането на данъка, т. е от ревизираното дружество – [фирма]. Правото на приспадане на данъчен кредит възниква само за получени стоки и услуги по облагаеми доставки и следователно, за да се признае възникнало право на приспадане, следва да бъде доказано „получаването” на съответната доставка, тъй като за да възникне изискуемост на данъка и задължението за начисляването му в издадена от доставчика фактура, следва услугата е завършена. В тази връзка СЕС в т. 13 на Решението по [фирма] С-342/87 приема, че упражняването на правото на приспадане, предвидено в Шестата директива, не включва данъка, който се дължи само защото е вписан във фактура; упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци т. е. тези, отговарящи на облагаема сделка или платени, доколкото са дължими. В т. 17 на същото решение е посочено, че "ако всеки фактуриран данък можеше да се приспада, дори когато не отговаря на действително дължим данък, то данъчната измама би била по-лесна". В този смисъл е и т. 53 от решение с дата 19.09.2000 г. на СЕО /сега СЕС/ по дело № С-454/98 г./, както и решение по дело № С-285/11 на СЕС в т. 31, от което е прието, че за да се установи, че доставките на стоки са основание за право на приспадане е необходимо да се провери дали доставките са били реално осъществени. В същия смисъл е и т. 33, според която, ако се установи, че доставките на стоки са реално осъществени по принцип правото на приспадане не би могло да бъде отказано. В т. 20 от решението е посочено, че са налице доказателства, установяващи осъществяването на доставките. Посочените т. 31 и т. 33 от цитираното решение на СЕС потвърждават трайната практика на СЕО в решението по дело С-152/02 г., че за да се признае право на приспадане на данъчен кредит е необходимо наличие на фактура за доставка и осъществяване на доставката по тази фактура.

Съобразявайки изложеното по-горе и представените по делото доказателства, настоящата касационна инстанция намира за законосъобразен изводът на административния съд, че фактурите, издадени от [фирма], [фирма] и [фирма] / фактури с № 000…238 от 21.05.2007 г. и № 000…252 от 30.05.2007 г, с предмет „транспортни услуги по договор “/ не удостоверяват реално възникнали данъчни събития, тъй като освен процесните фактури и ССЕ, други доказателства за това не са представени. Правилно в тази връзка ревизиращите са увеличили ФР на дружеството с размера на отчетените разходи по фактурите на [фирма] и [фирма] / с № 000…238 от 21.05.2007 г. и № 000…252 от 30.05.2007 г. В тази част решението е правилно и следва да бъде оставено в сила.

При така установените факти и обстоятелства по спора, при преценка на събраните доказателства, поотделно и в тяхната съвкупност, касационният съд намира за необоснован дадения от първоинстанционния съд отрицателен отговор на въпроса за наличието на реални доставки по фактури, издадени от [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] /фактури с предмет консултантски и рекламни услуги/,[фирма], [фирма],[фирма], [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма] /монтаж, демонтаж и ремонт на рекламни конструкции и поддръжка на съответно посочен брой магазини/. При условията на пълно доказване е установено настъпване на данъчно събитие по реда на чл. 25 от ЗДДС, респ. налице е право на приспадане на данъчен кредит по фактурите от горепосочените доставчици предвид следното:

І. По отношение на извършените доставки от [фирма] - ревизираното лице е претендирало право на данъчен кредит в общ размер на 181 830,00 лв. за данъчни периоди м. 10, м. 11 и м. 12. 2007 г. и м. 02, м. 07, м. 08 и м. 09. 2008 г. Фактурите са с предмет изработка на метални конструкции, разнасяне на рекламни материали, абонаментна поддръжка на офис техника, идейни скици и сториборд за рекламни карета. За фактурите с предмет изработка на метални конструкции са представени договор за изработка от 01.07.2007г., Приложение № 1 за приемане на изпълнена поръчка, съгласно който е констатирано, че изработката на металните конструкции по договора от 01.10.2007г. са извършени в срок и качествено, без забележки на страните, като в Приложение № 2 в табличен вид са изброени градове и е посочено, че е към договора от 01.07.2007г. Съгласно приетата по делото СТЕ при направените огледи от вещото лице (в периода 15.07.2012г.-20.08.2012г.) на обектите цитирани в Приложение № 2 на договора и стопанисвани от ревизираното дружество към момента на огледа са налични рекламни табла (и едно рекламно фолио), изпълнени с винилни платна на носеща конструкция, обичайно изпълнявана от метални профили. По отношение на фактурите с предмет разнасяне на рекламни материали е представен договор от 01.11.2007 г., Приложение 1 за приемане на извършване на поръчка, 4 бр. Заповеди за командировка, 4 бр. Отчети за командировки, видно от които командировките до съответните градове са осъществени и за тях са отчетени пътни, дневни и квартирни разходи от командированите лица; доказателства за извършено от [фирма], плащане. По отношение на фактурите с предмет билбордове като доказателства са приложени договор за изработка от 10.12.2007г. с доставчика като изпълнител, протоколи без дата и място на съставяне, съставители. Приложение № 1 от договора от 10.12.2007 г. с брой билбордове и градове рекламни площи, Протокол за приемане на извършване на поръчка, 4 бр. Заповеди за командировка и 4 бр. Отчети за командировки, видно от които командировките до съответните градове са осъществени и за тях са отчетени пътни, дневни и квартирни разходи от командированите лица, доказателства за плащане. Същото се отнася и за фактурите с предмет реклама на билбордове, профилактика и поддръжка на офис техника, разнасяне на рекламни материали. Съставените във връзка с тези фактури документи са аналогични на описаните по горе. Според заключението на вещото лице по допълнителната СТЕ (л.759 по делото) рекламните кампании на [фирма] съвпадат с периодите на отдаване на рекламните площи. За фактурите от този доставчик не се спори, че са отчетени по ЗДДС и в счетоводството на жалбоподателя и доставчика му.

Следва да се отбележи, че неотносимо към спора и към предпоставките за правото на признаване на данъчен кредит е обстоятелството, че от доставчика не е представена информация за изплатени доходи на лицата работили на граждански договор, както и липсата документи, удостоверяващи разходи на доставчика във връзка с фактурираните доставки. Мотивът на съда за отказ на данъчен кредит предвид недоказан кадрови и технически ресурс на доставчика също не означава, че сделките са нереални. В тази връзка административният съд е следвало да съобрази практиката на Съда на Европейския съюз (СЕС). Отказът на органа по приходите да признае право да приспадне данъчен кредит, поради това, че издателят на фактурата не е доказал кадрова обезпеченост противоречи на тълкуването на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност от Съда на ЕС, съдържащо се в решение от 6 септември 2012 г. по дело С-324/11, както и решението му от 21 юни 2012 г. по съединени дела С- 80/11 и С-142/11.

С. Р на СЕС от 13 февруари 2004 г. по дело С-18/2013, което се явява приложимо в случая и в което е дадено задължително тълкуване на Директива 2006/112/ЕО на Съвета, не се допуска извършване на приспадане на ДДС, когато няма данни доставчиците да разполагат с материална, техническа и кадрова обезпеченост или има нередовна счетоводна отчетност при тях, но само при наличие на две кумулативни условия - тези обстоятелства да сочат за наличие на измама и въз основа на обективните данни, представени от органите по приходите, да се установява, че ДЗЛ е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от тази измама. В настоящия случай няма данни и твърдения за данъчна измама, нито установеност от страна на приходните органи, че ДЗЛ е знаело за такава измама.

ІІ. Във връзка с извършените доставки от [фирма] от ревизираното лице е претендирано право на данъчен кредит в общ размер на 52 168,00 лв. за данъчни периоди м. 05, м. 06, м. 10 и м. 12. 2007 г. Процесиите фактури са с предмет рекламни услуги по договор, маркетингово проучване, консултантски услуги и разнасяне на рекламни брошури и дипляни. Анализът на приложените документите води и до извод за доказване на изпълнение на фактурираните услуги от [фирма] на [фирма]. За удостоверяване на фактурираните услуги са приложени по делото Договор за реклама от 02.05.2007 г.“ изработка на предварителен проект за рекламни материали“, Приложение № 1, конкретизиращо вида на рекламните материали - каталози, рекламни брошури, запалки, химикалки, торбички, тефтери; граждански договор от 07.05.2007 г. с лицето С. Б. за изработване на предварителен проект на рекламни материали - химикалки, запалки, торбички, папки, брошури, каталози за период от 07.05 до 21.05.2007 г. По отношение на маркетинговите услуги - Договор за маркетингова услуга от 01.10.2007 г., приложение № 1 - Заявка за маркетингова услуга - маркетингово проучване в областта на търговските обекти за продажба на мобилни апарати и аксесоари към тях по марката [фирма] на територията на [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], Доклад за продажбите на GSM апарати и аксесоари, Доклад към маркетингово проучване на абонати на мобилни апарати в България за периода 2002 г. до 2007 г., изготвен от [фирма]; Доклад за внедряване на ERP системи, изготвен от [фирма]; Доказателства за извършено от [фирма] плащане. По отношение на разнасяне на рекламни материали – представен е Договор от 05.10.2007 г. за разнасяне на рекламни брошури и диплянки на възложителя, Приложение 1 уточняване на поръчка разнасяне на рекламни брошури и каталози в подробно изброени градове на страната, Протокол за приемане на услуга от 20.11.2007 г., както и граждански договори, доказателства за извършено от [фирма] плащане.

ІІІ. По отношение на извършените доставки от [фирма] правото на приспадане на данъчен кредит е отказано по фактури с предмет климатични модули, абонаментна подръжка, профилактика и ремонт на климатична и вентилационна техника с аргумент, че не са налице реално възникнали данъчни събития. Този извод на съда и на приходната администрация е необоснован, в противоречие е със събраните по делото множество писмени доказателства. В тази част решението е неправилно и следва да бъде отменено с отмяна и на РА в тази част.

Във връзка с доказване реалността на доставката към издадените фактури за доставка на климатични модули са приложени – договор от 05.01.2009 г., заявки и приемно-предавателни протоколи за поръчка и доставка на описани като [фирма] за периода 05.01.2009 г. - 29.06.2009 г. Приложени са 9 фактури от предходен доставчик [фирма] и приемо-предавателни протоколи с предходният доставчик за покупка на продадените модули. Процесните климатични модули са заприходени като ДМА в счетоводството на ревизираното дружество. Липсата на попълнени гаранционни карти, сервизни книжки или документи, удостоверяващи извършен транспорт, както и факта, че доставчикът не е представил доказателства за наличие на търговски обекти, машини, оборудване, транспортни средства и други ресурси, не може да води до извод за нереалност на доставките предвид наличието на безспорни доказателства за приемо-предаване на стоките. Относно фактурите с предмет - абонаментна поддръжка, профилактика и ремонт на климатична и вентилационна техника правото на данъчен кредит следва да бъде признато на дружеството. За доказване на услугите са приложени по делото - Договор от 05.01.2009 г., с предмет „абонаментна поддръжка, профилактика и ремонт на климатична и вентилационна техника на възложителя“, Приложение № 1 към договора, конкретизиращо обектите на възложителя - 146 бр. обекти в гр. [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място] и др.; Приложение № 2 от 30.06.2009 г. за приемане на изпълнената работа по договора - извършена профилактика и ремонт на подробно посочени обекти на [фирма], приета без възражения; Граждански договор от 02.02.2009 г. с лицето Б. Б., с който е възложено извършването на профилактика на климатични инсталации на обекти на [фирма] в [населено място] и страната; Сметка за изплатени на Б. Б. суми от 15.07.2009 г. във връзка със сключения граждански договор; 18 бр. Заповеди за командировка до различни градове на територията на страната в периода м. 02 - 06.2009 г. със задача профилактика на климатични инсталации в магазини на [фирма]; л. 3 гръб, 18 бр. Отчети за командировка, видно от които командировките са осъществени и за тях са отчетени пътни, дневни и квартирни разходи; Справка за приети и отхвърлени уведомления по чл. 64, ал. 2 от КТ, видно от която В. В. е нает по трудов договор в [фирма]; Ведомост за заплати на [фирма].

ІV. По отношение на извършените доставки от [фирма] - предмет на фактурите са рекламни, маркетингови услуги. За удостоверяване на фактурираните услуги е представен Договор от 03.05.2007 г. с предмет „маркетингови поръчки, съгласно Приложения, които са неразделна част към настоящия договор“, Приложение 1 (заявка маркетингова услуга „осъществяване на маркетингово проучване в областта на търговски обекти за продажба на мобилни апарати и аксесоари към тях под ма] на територията на [населено място],[населено място] ….“, приемо-предавателен протокол от 30.08.2007 г. „брой търговски обекти в опр. регион; проучване на населението и за евентуални подписвания на договор; проучване на съществуващи търг. обекти на сходни вериги и техните франчайзингови обекти …..“; Договор от 02.10.2007 г., сключен между [фирма], като възложител, и [фирма], като изпълнител, с предмет влагане на рекламен каталог и разпространението му в страната; Приложение № 1 към договора, конкретизиращо неговия предмет - разнасяне на рекламни материали през м. 11 и 12.2007 г. в 52 града на територията на страната; Приемо-предавателен протокол от 29.12.2007 г. за приемане на изпълнената работа без възражения; Договор от 01.02.2008 г., сключен между [фирма], като възложител, и [фирма], като изпълнител, с предмет влагане на рекламен каталог и разпространението му в страната; Приложение № 1 към договора, конкретизиращо неговия предмет -разнасяне на рекламни материали през м. 02.2008 г.; Приемо-предавателен протокол от 28.02.2009 г. за приемане на изпълнената работа без възражения; 5 бр. Договори за краткотрайна услуга, сключени по КТ с предмет разнасяне на рекламни материали на [фирма], съответно в градовете [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], [населено място], Плевен, Габрово, Троян, Севлиево, [населено място], [населено място], [населено място]; доказателства за извършено от [фирма], плащане.

При съвкупна преценка на така изброените доказателства се налага извод за реалното им осъщестявяване, поради което незаконосъобразно с РА е отказан данъчен кредит по тях.

V. Във връзка с извършените доставки от [фирма] е установено, че ревизираното дружество е упражнило право на данъчен кредит в общ размер на 240 372,00 лв. за данъчни периоди м. 05, м. 10, м. 11, м. 12. 2007 г., м. 02, м. 03, м. 07 и м. 08. 2008 г. Предмет на процесните фактури са климатични модули, профилактика, ремонт и монтаж. Във връзка с издадените фактури са представени 2 договора за доставка от 14.04.2007 г. и от 10.01.2008 г. между проверяваното дружество в качеството му на доставчик и [фирма], в качеството му на възложител с предмет на договора, доставка на климатични модули по заявка на възложителя. Във връзка с изпълнение на доставката и издадените фактури по договора от 14.04.2007 г. са приложени 3 заявки и 18 приемо-предавателни протоколи за поръчка и доставка на 18 бр. климатични модули описани като [фирма] - 9 бр., [фирма] - 3 бр., [фирма] - 2 бр. и [фирма] - 4 бр. Във връзка c изпълнение на доставките и издадените фактури по договора от 10.01.2008 г. са приложени 3 заявки и 17, приемо-предавателни протокола за поръчка и доставка на 19 климатични модули описани като [фирма]. При тези доказателства настоящият касационне състав навмира, че РЛ е провело успешно доказване на реалността на доставките на процесните стоки, поради което РА в тази част е незаконосъобразен. Аналогичен извод, а именно за наличие на реално осъществени услуги, следва да бъде обоснован и по фактурите с предмет профилактика и поддръжка на офис оборудване и тези за ремонт и монтаж на климатични модули - въз основа на представени договори, приложения към тях за конкретизиране на обектите на възложителя, приложения за извършените услуги, граждански договори.

VІ. По отношение на извършените доставки от [фирма], ревизираното дружество е упражнило право на данъчен кредит в общ размер на 29 660,00 лв. за данъчни периоди м. 06, м. 08 и м. 09. 2009 г. Предмет на процесиите фактури са услуги по почистване на магазини, във връзка с които е налице договор от 01.05.2009 г. с предмет „цялостно вътрешно почистване на магазини и витрини". Съгласно приложение № 1 към договора почистването е следвало да се извърши в 99 обекта на ревизираното лице, находящи се в различни градове на цялата страна. Представени са 2 протокола за приемане на услуга по почистване. За изпълнението на услугите са приложени 8 граждански договора, сключени с физически лица от 07.05.2009 г., съгласно които проверявано дружество превъзлага извършването на почистването на обектите на ревизираното лице за периода 07.05-30.06.2009 г. на подизпълнители - физически лица.

Въз основа на така изброените доказателства, касационният съд намира за доказано осъществяването им. Липсата на доказателства за изплащане на възнаграждения по гражданските договори (вкл. сметки за изплатени суми по тях, удържани и внесени осигурителни вноски и др. данъци във връзка с изплатените възнаграждения), не може да послужи като основание за непризнаване на право на приспадане на данъчен кредит.

Непредставянето от страна на [фирма] на данни за счетоводството му, декларация за налични търговски, складови и или др. обекти, от които се извършва дейността; писмени обяснения за място на изпълнение на всяка една от извършените доставки по фактурите - точен адрес на обектите не може рефлектира негативно в правната сфера на ревизираното дружество и да води до извод за отказ на ДК.

VІІ. С РА е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от [фирма] в общ размер на 175 619 лв. за данъчни периоди м. 01, м. 02, м. 03, м. 04, м. 06 и м. 08. 2009 г.

Предметът на фактурите е разпространение на рекламни материали и аранжиране на магазини. Във връзка с издадените фактури за „аранжиране на магазин" е представен договор от 02.06.2009г. между проверяваното дружество в качеството му на изпълнител и [фирма] в качеството му на възложител с предмет „кобрандиране и аранжиране на търговски обекти и витрини на възложителя". Към договора са Приложения № 1а и № 16, в които са определени 68 обекта, стопанисвани от [фирма], където следва да се извърши услугата, а за м. 07.2009 г. са определени 69 обекта, находящи се на територията на цялата страна. Заключението на вещото лице по СТЕ е, че в описаните магазини е налице кобрадиране с логото на LG и аранжиране на витрини по договор от 02.06.2009г. между [фирма] и [фирма].

Преценени в съвкупност тези доказателства водят на извод за реално осъществяване на услугите. Такъв извод е налице и по отношение на фактурите с предмет разнос на рекламни материали, във връзка с които са приложени договор от 10.11.2008 г. и приложения към него, удостоверяващи изпълнението на услугата в различни градове на страната, граждански договори.

VІІІ. Във връзка с извършените доставки от [фирма], ревизираното дружество е упражнило право на данъчен кредит в размер на 224 536,00 лв. за данъчни периоди м. 07, м. 08. 2008 г., м. 01, м. 02, м. 03, м. 04, м. 05 и м. 06. 2009 г. Предмет на фактурите е климатични модули, изработка на рекламни конструкции, брандиране на магазини и изграждане на вентилационни системи, профилактика, ремонт и монтаж на климатични модули. Във със спорните фактури с предмет „изработка на конструкция за реклама и брандиране“ са налични по делото Договор за изработка от 02.07.2008 г., Приложение 1 от 15.08.2008 г. за приемане-предаване на 21 бр. рекламни пана, Приложение 2 от 10.02.2009 г. за приемане-предаване на 65 бр. рекламни пана, в този смисъл е и заключението на СТЕ, с приложени снимки на фасади на магизини на [фирма], граждански договор, сключен с лицето Д. М. С него е превъзложено изработването на рекламни пана; доказателства за извършено плащане по фактурите. Аналогични доказателства са приложени и по отношение на оформяне на интернет сайт, оформяне на каталог, брандиране на магазини. По отношение на доставките на климатични модули необосновано съдът е приел за недоказана реалността на доставките. По делото са представени доказателства, въз основа на които може да бъде изведен извод за реално възникнали данъчни събития – договор от 01.09.2008 г. с предмет „доставка на климатични модули", 4 приемо-предавателни протокола от 02.09.2008 г., 08.09.2008 г., 10.09.2008 г. и 16.09.2008 г. за доставка общо на 4 климатични модула GENERAL А0*902 JBPF, фактура от предходен доставчик.

ІХ. Отказано право на данъчен кредит по доставки от [фирма] - в общ размер на 130 596 лв. за данъчни периоди м. 11, м. 12.2007 г., м. 02, м. 08, м. 09. 2008 г., м. 01, м. 02, м. 03 и м. 04. 2009 г. с предмет на фактурите – почистване на магазини и офиси.

ВАС намира, че по тези фактури са налице реално осъществени услуги. Този извод следва да бъде обоснован въз основа на приложените по делото 8 договора за периода от 07.01.2008 г. до 06.03.2009 г., сключени между [фирма], в качеството му на изпълнител и [фирма] в качеството му на възложител с предмет на договорите „почистване на търговски обекти - магазини и витрини към тях на възложителя", приложенията към тях с посочени градове, приложените от доставчика списъци на лица, които съгласно дадените обяснения са извършили услугите по почистване на обектите на възложителя, както и сключените граждански договори с тях. Същите съгласно представените обяснения и справки са били наети от проверяваното дружество на граждански договори. Представени са 8 броя справки за лица наети по граждански договори през различни периоди от м. 09. 2007 г. до м. 04. 2009 г., извършвали услугите. Към представените справки не са приложени сключени договори с посочените в справките лица.

Х. Отказано право на данъчен кредит по доставки от [фирма]. По фактурите от този доставчик е отказано право на данъчен кредит в общ размер 130 232 лв. за данъчни периоди м. 10, м. 11, м. 12. 2007 г., м. 02, м. 07, м. 08, м. 09. 2008 г., м. 01, м. 02, м. 03 и м. 04. 2009 г. Предметът на процесиите фактури е транспортни услуги, поддръжка и профилактика на офис оборудване и рекламни услуги. Във връзка тези фактури са приложени договори, Приложения на обектите на които следва да се извършат услугите и Приложения за приемане на извършената работа, заповеди за командировки, ведно с отчети за командировки. Предвид приложените по делото доказателства незаконосъобразно е отказано правото на приспадане на данъчен кредит. по фактурите, издадени от [фирма].

ХІ. По отношение на фактурите за монтаж, демонтаж и ремонт на рекламни конструкции и поддръжка на съответно посочен във фактурите брой магазини с доставчик [фирма]:

Анализът на представените документи във връзка с тези фактури води до извод за доказано извършването им. Представен договор за монтаж, демонтаж и ремонт на рекламни конструкции от 30.03.2009 г. като изпълнител и [фирма], като възложител с предмет на договора „монтаж, демонтаж, и ремонт за нуждите на [фирма] на рекламни конструкции", в над 100 обекта на ревизираното дружество съгласно приложение № 1. Към договора са представени 2 протокола за приемо-предаване на извършената работа. Във връзка с изпълнение на доставките са приложени 6 граждански договора от 30.03.2009 г., сключени с физически лица, подизпълнители с предмет на договорите „демонтаж, монтаж и поддръжка на рекламни конструкции в търговски обекти на [фирма], находящи се в цялата страна.

В подкрепа на изложеното дотук касационният съд съобразява и се позовава на даденото задължително тълкуване на относимите текстове от Директива 2006/12/ЕО, направено от СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11, според което не се допуска национална практика за отказ от право на приспадане поради това, че ДЗЛ не се е уверило, че издателят на фактурите е бил в състояние да извърши доставката, когато не са налице данни и твърдения за данъчна измама. Също така според решение на СЕС по дело С-18/13 по преюдициално запитване на АССГ, при сходна с настоящия спор фактическа обстановка /макар и за услуги/ е дадено задължително тълкуване на Директива 2006/112/ЕО на Съвета, според което не се допуска извършване на приспадане на ДДС, когато няма данни доставчиците да разполагат с материална, техническа и кадрова обезпеченост или има нередовна счетоводна отчетност при тях, но само при наличие на две кумулативни условия - тези обстоятелства да сочат за наличие на измама и въз основа на обективните данни, представени от органите по приходите, да се установява, че ДЗЛ е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от тази измама. В настоящия случай няма данни и твърдения за данъчна измама, нито установеност от страна на приходните органи, че ДЗЛ е знаело за такава измама. Обратното, установено надлежно и своевременно отчитане между страните и към бюджета, документално и фактически.

Предвид гореизложеното, настоящият състав на ВАС намира, че в случая реалността на спорните доставки е установена и доказана. Изводът за това се базира на удостовереното с преки доказателства за реално извършване на сделките, описани по-горе в решението. Тези документи не са били оспорени от ответника в производството пред АССГ по реда на чл. 193 ГПК и неправилно не са ценени от съда като годни доказателства в съвкупност със заключенията ССЕ и СТЕ. Констатираният доказателствен дефицит относно непредставени от преките и предходните доставчици документи, не може да доведе до обратни изводи. Тази липса не е основание да са приеме, че сделките не са реално осъществени. Те касаят евентуално извършени нарушения от доставчика, които не следва да рефлектират в правната сфера на получателя.

С оглед горното, изводите на първоинстанционния съд относно неустановяването на главния факт на доказване - наличие на облагаеми доставки по процесните фактури, издадени от [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] /фактури с предмет консултантски и рекламни услуги/, [фирма], [фирма], [фирма], [фирма]„ [фирма], [фирма] и [фирма] /монтаж, демонтаж и ремонт на рекламни конструкции/ се явява необоснован и незаконосъобразен. Като е достигнал до изводи противоположни с гореизложените, съдът е постановил неправилен съдебен акт, който следва да се отмени. Тъй като делото е изяснено от фактическа страна, настоящият състав намира, че следва да бъде постановено друго решение по същество на спора, с което да бъде отменено решението на административния съд и да бъде отменен РА относно непризнатото право на данъчен кредит по фактурите, издадени от горепосочените доставчици, ведно със съответните лихви.

В частта по ЗКПО:

С оглед изводите за реално осъществяване на доставките по процесните фактури, издадени от [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] /фактури с предмет консултантски и рекламни услуги/, [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма] /монтаж, демонтаж и ремонт на рекламни конструкции/, то незаконосъобразно с РА е увеличен ФР на дружеството за 2007 г. и 2008 г. с разходите по тях, както и на основание чл. 54, ал. 1 от ЗКПО не е признато извършеното преобразуване на финансовия резултат за 2007 г. и 2008 г. за начислените амортизации от дружеството, във връзка със закупени активи от [фирма], [фирма] и [фирма]. В тази част решението също следва да бъде отменено като неправилно и вместо него следва да се постанови друго по същество, с което да бъде отменен РА и в тази му част.

По касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"- София:

Настоящият касационен състав намира за основателна касационната жалба в частта, в която е отменен процесния РА относно извършената корекция на финансовия резултат на дружеството за 2007 г. и 2008 г. и съответно доначислен корпоративен данък във връзка с непризнати разходи по фактури № 20...0031/08.04.2009 г. и № 20...33/23.04.2009 г, издадени от [фирма] и по фактури № 60...32/02.06.2009 г., № 60...53/11.06.2009 г., № 60...75/25.06.2009 г., № 40..204/24.08.2009 г. и № 40..184/11.08.2009 г., издадени от [фирма] и съответните лихви. Посочените фактури, с които съдът е коригирал финасовия резултат на дружеството са издадени през 2009 г., а в процесното ревизонно произвоство ФР на [фирма] е коригиран за 2007 г. и 2008 г., но не и за 2009 г. Това налага решението на първоинстанционния съд в тази част да бъде обезсилено, а производството по делото в тази част - прекратено.

В останалата обжалвана част решението е правилно.

Касаторът счита, че неправилно съдът е приел за реално осъществени доставките по фактури № 20...0031/08.04.2009 г. и № 20...33/23.04.2009 г., издадени от [фирма], по фактури № 20...3/05.10.2007 г., № 20...6/10.10.2007 г., №20...10/16.10.2007 г., № 2...16/25.10.2007 г. и № 2...19/31.10.2007 г., издадени от [фирма] и по фактури № 60...32/02.06.2009 г., № 60...53/11.06.2009 г., № 60...75/25.06.2009 г., № 40..204/24.08.2009 г. и № 40..184/11.08.2009 г., издадени от [фирма]. В жалбата си поддържа, че при формиране на изводите си съдът не е извършил подробна и задълбочена преценка на събраните по делото доказателства. Те не са обсъдени поотделно и в съвкупността им, не е съобразена тяхната доказателствена сила и значението им към спорните по делото факти, като неправилно съдът е възприел изцяло изводите на изготвените ССЕ и СТЕ. Възраженията са неоснователни.

Касационният състав намира, че при постановяване на решението си, в частта относно признатото право на данъчен кредит по фактурите, издадени [фирма], [фирма] и [фирма], съдът не е допуснал нарушение на материалния закон и сочените от касатора съществени нарушения на съдопроизводствените правила, които да налагат връщане на делото за ново разглеждане. Не са допуснати нарушения на чл. 202 ГПК при обсъждане заключенията на ССЕ и СТЕ.Нтелни са и възраженията, че неоспорените от него доказателствата, въз основа на които съдът е обосновал извода си за реалност на доставките, са частни свидетелстващи документи без достоверна дата. Обосновано административният съд, при съвкупната преценка на приложените във връзка с фактурите документи - договори протоколи и др., с всички останали доказателства, е достигнал до извода, че те кореспондират с неоспорените по делото доказателства и ги е кредитирал. Обстоятелството, че посочените документи са частни не ги дерогира като доказателства в съдебния процес. О. повече, че издаването на частни свидетелстващи документи е практика за документиране на дейностите в търговския оборот. Същите се ползват с формална доказателствена сила само относно писменото изявление и тяхното авторство, годни доказателства са и следва да бъдат ценени съвкупно с останалите доказателства по делото и при съобразяване на правната уредба относно изпълнението на облигационно задължение. В случая представените от ревизираното дружество документи не са своевременно оспорени като частни документи, притежават доказателствена сила относно удостоверените в тях обстоятелства. Доводът на касатора, че правото на приспадане на данъчен кредит, следва да бъде отказано поради това, че спрямо доставчиците не е доказана кадровата или техническа обезпеченост противоречи в случая на тълкуването на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност от Съда на ЕС, съдържащо се в решение от 6 септември 2012 г. по дело С-324/11, както и на решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11.

Разноски: С оглед изхода на делото, решението на административния съд следва да бъде отменено в частта относно присъдените на страните разноски и вместо него следва да бъде постановено друго, с което в полза на[ фирма], съобразно уважената част от жалбата се дължат разноски в размер на 77 519 лв., а на дирекция "ОДОП" – София, следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции в размер на 12 473 лв.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и ал. 3 от АПК, Върховен административен съд, осмо отделение

РЕШИ:

ОБЕЗСИЛВА Решение № 61 от 04.01.2016 г., поставено по адм. дело № 492/2012 г. по описа на Административен съд София-град, с което е отменен Ревизионен акт №2001010286/09.06.2011г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 2104/24.11.2011г. на Директора на Дирекция “ОУИ” - София при ЦУ на НАП в частта му, с която е извършена корекция на финансовия резултат на дружеството за 2007 г. и 2008 г. и съответно доначислен корпоративен данък във връзка с непризнати разходи по фактури № 20...0031/08.04.2009 г. и № 20...33/23.04.2009 г, издадени от [фирма] и по фактури № 60...32/02.06.2009 г., № 60...53/11.06.2009 г., № 60...75/25.06.2009 г., № 40..204/24.08.2009 г. и № 40..184/11.08.2009 г., издадени от [фирма] и съответните лихви и ПРЕКРАТЯВА производството по делото в ТАЗИ ЧАСТ.

ОТМЕНЯ решение № 61 от 04.01.2016 г., поставено по адм. дело № 492/2012 г. по описа на Административен съд София-град в частта, в която е отменен Ревизионен акт №2001010286/09.06.2011г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 2104/24.11.2011г. на Директора на Дирекция “ОУИ” - София при ЦУ на НАП в частта, в която е отхвърлена жалбата на [фирма] относно непризнато право на данъчен кредит по фактури, издадени от [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] – с предмет консултантски услуги по договор, разнасяне на рекламни материали, влагане в каталог и разнос”, [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] [фирма], [фирма] и [фирма] 4 бр. фактури за монтаж, демонтаж и ремонт на рекламни конструкции и поддръжка на съответен брой магазини, ведно със съответните лихви; както и в частта, с която е извършена корекция на финансовия резултат на дружеството за 2007 г. и 2008 г., във връзка с непризнатите разходи по тези фактури и непризнато преобразуване на ФР за начислени амортизации за 2007 г. и 2008 г. във връзка със закупени активи от [фирма], [фирма] и [фирма], и съответно доначислен корпоративен данък за 2007 г. и 2008 г., ведно със съответните лихви, както и В ЧАСТТА относно присъдените на страните разноски и В. Н. П.:

ОТМЕНЯ по жалба на [фирма], ревизионен акт № 2001010286/09.06.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 2104/24.11.2011г. на Директора на Дирекция “ОУИ” - София при ЦУ на НАП в частта относно непризнато право на данъчен кредит по фактури, издадени от [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] – с предмет консултантски услуги по договор, разнасяне на рекламни материали, влагане в каталог и разнос”, [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма] – 4 бр. фактури за монтаж, демонтаж и ремонт на рекламни конструкции и поддръжка на съответен брой магазини/, ведно със съответните лихви, както и в частта, с която е извършена корекция на финансовия резултат на дружеството за 2007 г. и 2008 г., във връзка с непризнатите разходи по тези фактури и непризнато преобразуване на ФР за начислени амортизации за 2007 г. и 2008 г. във връзка със закупени активи от [фирма], [фирма] и [фирма], и съответно доначислен корпоративен данък за 2007 г. и 2008 г., ведно със съответните лихви.

ОСЪЖДА дирекция „ОДОП” – София при ЦУ на НАП да заплати на [фирма], ЕИК [ЕИК], със седалище и адрес на управление: [населено място], [ЖК], бул. [улица], [номер] сумата в размер на 77 519 лв. - разноски за двете инстанции.

ОСЪЖДА [фирма], ЕИК [ЕИК] да заплати на Дирекция „ОДОП"-София при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 12473 лв.

ОСТАВЯ В СИЛА решението в останалата му част.

РЕШЕНИЕТО е окончателно.