Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

С. Д. Д. в качеството му на [фирма], [населено място] чрез адв. Т. Т. обжалва решение № 715/08.02.2017 г. на Административен съд, София град, постановено по адм. дело № 261/2016 г., с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт № Р-22221214002767-091-001/02.09.2015 г. на органи по приходите при ТД на НАП град София, потвърден в оспорената част с решение № 1800/30.11.2015 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град София, поправено с решение за поправка на очевидна фактическа грешка № 1880/11.12.2015 г.

В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението, поради противоречие с материалния данъчен закон, практиката на ВАС и СЕС, изцяло немотивирано и необосновано.

Касаторът счита, че в решението липсват мотиви и аргументи по съществото на конкретния данъчен спор. Твърди, че съдът не е обсъдил множество доказателства, събрани в хода на ревизията и възраженията в жалбата. Жалбоподателят счича, че при последователен анализ на спорните доставки, по които е отказано право на данъчен кредит, конкретните договорености и хронология на извършените действия, може да се обоснове извод за настъпило данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал.1 ЗДДС. На ревизираното лице е прехвърлено право на собственост върху стоката и са изпълнени особените изисквания за възникване и упражняване на правото на данъчен кредит.

Искането е за отмяна на решението и отмяна на ревизионния акт. Претендират се сторените съдебни разноски.

Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град София, чрез процесуалния си представител юрк. Е. М. оспорва касационната жалба и моли да се остави в сила първоинстанционния съдебен акт. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение с оглед изхода на спора.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, приема от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал.1 АПК, поради което е процесуално допустима. При разглеждането й по същество съдът съобрази следното:

Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред административния съд е бил ревизионен акт, с който на [фирма], [населено място] са установени задължения за ДДС в размер на 23 368.08 лева и лихви от 8 146.13 лева, резултат от отказ на право на данъчен кредит по фактури, издадени от [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма] за данъчни периоди м.04-.07.2011г., м. 09 - м. 11.2011 г., м. 01.2012 г., м.03 - м. 05.2012 г., м.08.2012 г., м. 11.2012 г. - м.06.2013 г. и м.02.2014 г. - м. 03.2014 г.

Първоинстанционният съд е приел, че актът е законосъобразен като издаден от компетентен орган, в предписаната от чл. 120 ДОПК форма и в съответствие с материалния закон. Според съда правилни са изводите на органите по приходите, че не е налице реалност на доставките, тъй като не са изпълнени изискванията на чл. 68, ал.1, т.1 и чл. 69, ал.1, т.1 във връзка с чл. 6 и чл. 25 ЗДДС.

От фактическа страна в решението е установено следното:

Основната дейност на [фирма] през ревизираните периоди е търговия на едро с плодове и зеленчуци, от склад на стокова борса [наименование].

1. От доставчика [фирма] е отказано право на данъчен кредит в общ размер на 1 709.41 лева по две фактури за данъчни периоди м. 12.2012 г. и м.01.2013 г. Предмет на доставките са плодове и зеленчуци - киви, чушки, дюли, чери, краставици по първата фактура, както и домати краставици и портокали по втората фактура.

2. По четири фактури, издадени от [фирма] е отказано право на приспадане в размер на 1 815.22 лева за данъчен период м.11.2012 г. за доставки на домати, мандарини, съответно домати първо и второ качество, киви, грозде, мандарини, зелена ябълка, карфиол, киви, броколи.

3. От доставчика [фирма] е отказано право на данъчен кредит по две фактури за данъчни периоди м.02.2014 г. и м.03.2014 г. в общ размер 958.69 лева за доставки съответно на ябълки, зелени и на портокали.

4. Фактурите, издадени от [фирма] документират доставки на грозде съответно 240кг и 2 775кг. С ревизионния акт е отказано право на приспадане по тези фактури в размер на 585.90 лева.

5.. По фактурите, издадени от [фирма] е отказано право на приспадане в общ размер на 3 562.35 лева за данъчни периоди м.08.2011, м. 10, м. 11.2011г. м.01.2012 г., м.03.2012 г. и м. 04.2012 г. Предмет на доставките са различни видове плодове и зеленчуци - патладжани, чушки, лимони и др.

6. По фактурите, издадени от [фирма] е отказано право на данъчен кредит в размер на 8 459.68 лева по шест фактури за данъчни периоди м.04.2011 г., м.05.2011 г., м.06.2011 и м.07.2011 г.

7. По фактури, издадени от [фирма] е отказано право на приспадане в размер на 798.97 лева за данъчни периоди м.05.20112 и м. м.08.2012 г. за доставки на кайсии - 243кг, праскови - 285кг нектарини, съответно 179кг и 1384кг, червени чушки - 1085кг.

8. За данъчен период м.12.2012 г. е отказано право на данъчен кредит в размер на 364.01 лева по фактури, издадени от [фирма] за доставки на броколи - 203,40кг, чушки севрия -416,10кг и домати - 728,20кг.

9. От доставчика [фирма] е отказано право на приспадане в общ размер на 5 702.20 лева за данъчни периоди м.01, м.02, м.03, м.04,, м. 05, и м. 06.2013 г.

Органите по приходите в хода на ревизията и вещото лице по назначената съдебно - счетоводна експертиза са установили, че всички фактури са отразени в дневниците за продажби на доставчиците в съответните периоди. Във връзка с осъществяването на доставките от ревизирания търговец са представени стокови разписки, съответно приемо - предавателни протоколи, за които съдът е констатирал, че са с идентично съдържание като това във фактурите. Според съда тези документи не доказват доставянето на стоките, тъй като не удостоверяват кои са лицата предали/получили стоките, както и мястото на доставките. По делото не е доказано и транспортирането на стоките. Съдът е обсъдил наличните по делото данни за притежаваните от ревизирания търговец МПС, в това число и камион и е посочил, че твърдението за извършен превоз на стоки не е доказано. С оглед липсата на доказателства за мястото на натоварване на стоките, респективно мястото на предаването й на получателя, съдът е направил извод, че представените по делото стокови разписки и приемо - предавателни протоколи не са достатъчни, за да се направи извод за прехвърляне собствеността върху стоките по смисъла на чл. 24 ЗЗД.

От заключението на вещото лице съдът е приел, че в счетоводството на ревизирания търговец процесните фактури са отразени по дебита на сметка 304 "Стоки" и сметка 4531 "начислен данък по продажбите" и по кредита на сметка 401 "Доставчици". В счетоводството на жалбоподателя не е заведена аналитична отчетност на стоките по вид, единична цена, мярка и количество, а стоките са заведени само синтетично. По отношение на доставчиците също е констатирано, че е водена синтетична счетоводна отчетност. От вещото лице са проследени дебитните и кредитни салда и обороти по сметка 304 "Стоки" само стойностно. По отношение на [фирма] в заключението е установено, че в м.01.2013 г. не е отчетена продажба на стоки - няма кредитен оборот по сметката за този период. Д. [] в данъчен период м.07.2011 г. не е водил сметка 304, което е в противоречие с фактурирането на стоки през този период и изписването им. За [фирма] не е представен регистър за м.04.2012 г.

При изследване въпроса за последваща реализация на стоките от страна на [фирма] в заключението на ССЕ е посочено, че са представени регистри, които отразяват счетоводни записвания на продажба и бракуване на стоки през процесните периоди, но поради липсата на аналитична отчетност по сметка 304 "Стоки" не може да се установи какви стоки се продават и дали те са от процесните. Констатирано е също, че са купувани плодове и зеленчуци и от други доставчици. От анализа на началното и крайно салдо на сметка 304 "Стоки", вещото лице е посочило, че като крайно салдо остават стоки на определена стойност, които не са продадени.Въз основа на тези фактически констатации съдът е приел, че по делото не са представени достатъчно документи, които да удостоверят че е налице счетоводно отчитане на отделни видове и групи стоки, за да се извърши анализ и проследяване на стоковите потоци и да се установяват последващите облагаеми доставки. В мотивите съдът се е позовал на изискването по чл. 123, ал.1 ЗДДС за водене на подробна счетоводна отчетност от регистрираното лице. Представените в съдебното производство извадки от счетоводството на част от доставчиците съдът не е кредитирал като годни доказателства, тъй като не съответстват на изискванията по чл. 54, ал.2 ДОПК - не съдържат подпис на лицето посочено като техен автор/издател. По отношение на плащането по спорните фактури, съдът е посочил, че е установено осчетоводяването му при жалбоподателя и доставчиците, но това обстоятелство не е предпоставка за правото на данъчен кредит, а само косвено доказателство и се обсъжда във връзка с останалите доказателства за реално осъществяване на доставките.

С тези мотиви съдът е обосновал краен извод за законосъобразност на отказа на правото на данъчен кредит и е отхвърлил жалбата като неоснователна, като е присъдил в полза на администрацията разноски.

Решението е правилно постановено. Не са налице посочените в касационната жалба пороци, съставляващи касационни основания по чл. 209, т.3 АПК.

Първоинстанционният съд е изпълнил задължението си по чл. 160, ал.2 ДОПК и е извършил дължимата проверка за законосъобразност на ревизионния акт. Неоснователни са възраженията за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Решението съдържа мотиви по фактите, установени от доказателствата по делото по отношение на спорните доставки. Съдът е обсъдил и твърденията на ревизираното лице за начина на осъществяване на доставките, чрез собствен транспорт. Заключението на вещото лице е преценено в съответствие с чл. 202 ГПК. Изложени са мотиви защо се приема, че представените стокови разписки и приемо - предавателни протоколи не са достатъчни да удостоверят доставянето и получаването стоките, както и съображенията, поради които не се кредитират представените разпечатки - извлечения от счетоводните книги на доставчиците. Обжалваното решение съдържа установявания по релевантните за спора факти, които позволяват на касационната инстанция да извърши дължимата проверка по чл. 218, ал.2 АПК за спазване на материалния закон. Не е налице нарушение на материалния закон.

Изложените в решението мотиви по материалноправните предпоставки за възникване и упражняване на правото на данъчен кредит по доставки на стоки принципно се споделят от настоящия касационен състав. По силата на чл. 68, ал.1 ЗДДС правото на приспадане е обусловено от наличието на действително осъществени доставки. В процесния случай спорните фактури документират доставки на стоки. Съгласно чл. 6, ал.1 ЗДДС доставка на стока е прехвърлянето на право на собственост върху стоката. Нормата от националния закон следва да се прилага с оглед тълкуването на това понятие в преюдициалните заключения на Съда на ЕС, според които доставката на стоки по смисъла на чл. 14 §1 от Директива 2006/112 не се отнася до прехвърлянето на право на собственост в предвидените от националното право форми, а включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик.

От това следва, че за осъществяването на доставката е достатъчно да се установи, че стоките са доставени и получени фактически между страните по съответната доставка. Това са и релевантните факти, които подлежат на доказване при спор относно реалността на доставките. Съгласно чл. 154, ал.1 ГПК във връзка с §2 от ДР на ДОПК доказателствената тежест е на лицето, което претендира признаване на правото на данъчен кредит, както правилно е посочил и първоинстанционният съд.

В конкретния случай за установяване предаването и получаването на стоките от [фирма] са представени стокови разписки. Тези документи от формална страна съдържат реквизитите на фактура по чл. 114 ЗДДС, с изключение на заглавието и не удостоверяват волеизявления на получателя и доставчика ( означени като "получил" и "съставил") за предаване и получаване на стоките. Доводите в касационната жалба, че стоковите разписки обективират насрещните волеизявления на страните относно факстическото осъществяване на насрещните престации между тях, са в противоречие със съдържанието им. Представените приемо - предавателни протоколи са относими към доставките, фактурирани от [фирма] и една от доставките на [фирма]. Правилно съдът е преценявал доказателствената сила на посочените частни документи по смисъла на чл. 180 ГПК с оглед на останалите доказателства по делото. Обоснован е изводът, че транспортирането на стоката не е доказано. Това обстоятелство е елемент, който подлежи на преценка във връзка с осъществяването на доставките с оглед на твърдението на ревизирания търговец, че той е осъществил превоза със собствено МПС. По делото не е било спорно и това е установено от доказателствата, че [фирма] е притежавал собствен камион в процесните периоди. Правилно съдът е приел, че само по себе си това обстоятелство не води до извод, че процесните стоки са получени от него, тъй като липсват доказателства за фактическото им предаване и получаване от доставчиците към момента на превоза. Следва да се допълни, че представените в съдебното производство приемо - предавателни протоколи не са подписани от приемащата страна. Липсата на аналитична отчетност както в счетоводството на търговеца - получател, така и в счетоводството на доставчиците му препятства възможността да се установи фактическото изписване и заприходяване на стоки от вида и количеството на тези, които са предмет на спорните фактури, както и последващата им реализация.

Събраните в съдебното производство преписи от СД по ЗДДС и дневниците за продажби на дружествата - доставчици удостоверяват единствено факта, че фактурите са включени в отчетните регистри на доставчиците. Този факт, който е установен и от органите по приходите в хода на ревизията, не може да замести липсата на доказателства, че стоките са доставени и получени между страните по преките доставки. Последното е релевантният факт, който поражда данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 6 ЗДДС и от който възниква правото на данъчен кредит за получателя по доставките.

Принципно вярно е становището в касационната жалба, че неоткриването и непредставянето на документи от доставчиците, дерегистрацията им по ЗДДС, както и прекратяването на сключените от тях трудови договори с наети лица, са обстоятелства, които не могат да обосноват отказ на правото на данъчен кредит без доказателства за недобросъвестност или участие на ревизираното лице в злоупотреба или данъчна измама. В случая първоинстанционният съд не е обсъдил тези основания за отказ на правото на приспадане на данъчен кредит, но доколкото е основал преценката си за материална законосъобразност на ревизионния акт на релевантните за спора факти относно осъществяването на доставките, допуснатото нарушение не е съществено.

По изложените съображения обжалваното решение, с което е отхвърлена жалбата на [фирма] и е потвърден като законосъобразен отказ на право на данъчен кредит в общ размер 23 368.08 лева и лихви от 8 146.13 лева, следва да се остави в сила.

При този изход на спора искането на ответника по касация следва да се уважи и да се присъди юрисконсултско възнаграждение за осъществено процесуално представителство от юрк. М. в размер на 1231.04 лева.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 715/08.02.2017 г. на Административен съд, София град, постановено по адм. дело № 261/2016 г.

ОСЪЖДА С. Д. Д. в качеството му на [фирма], [населено място] да заплати на дирекция Обжалване и данъчно - осигурителна практика, град София сумата от 1231.04 лева разноски за касационната инстанция.

Решението е окончателно.