Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на осми февруари две хиляди и двадесет и трета година в състав: Председател: М. М. Членове: Х. К. А. М. при секретар Й. Й. и с участието на прокурора Д. К. изслуша докладваното от председателя М. М. по административно дело № 3715 / 2022 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на С. Ч., с [ЕГН], с постоянен адрес гр. Пловдив, [жк], [адрес], подадена чрез адв. Т. Ч., срещу Решение № 179/04.02.2022 г., постановено по адм. дело № 2151/2019 г. по описа на Административен съд Пловдив, с което е отхвърлена жалбата на лицето против Ревизионен акт (РА) № Р-16001618005937-091-001/12.04.2019 г., издаден от органи по приходите, потвърден и изменен с Решение № 396/28.06.2019 г. на Директора на Д. О. и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) Пловдив при ЦУ на НАП. В касационната жалба се сочат доводи за неправилност на първоинстанционното решение поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Оспорва констатацията на приходните органи за наличие на укрити доходи, което да обоснове протичане на ревизията по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК. В подробно изложение изтъква аргументи, че е разполагал с парични средства от участие в търговски дружества, позовавайки се на назначената по делото експертиза, игнорирана обаче от съда. Касаторът твърди наличието на доходи и от хазартни игри. Отбелязва допусната от съда грешка по отношение името на задълженото лице и неотносими към правния спор фактически установявания. Моли за отмяна на първоинстанционното решение и за произнасяне по същество, а в условията на алтернативност за връщане на делото за повторно разглеждане.

О. Д. на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, в подаден писмен отговор и в съдебно заседание, чрез пълномощника юрк. Р.-Начева, оспорва основателността на касационната жалба и моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение. Моли за присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба и правилността на обжалваното решение на посочените касационни основания, както и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна по делото, в срок, срещу подлежащ на обжалване акт, поради което е процесуално допустима. За да се произнесе по нейната основателност, настоящият тричленен състав съобрази следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност в производството пред Административен съд Пловдив е бил РА № Р-16001618005937-091-001/12.04.2019 г., издаден от органи по приходите, потвърден и изменен с Решение № 396/28.06.2019 г. на Директора на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, с който по отношение на С. Ч. са установени допълнителни задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ, задължителни осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО и ЗО в общ размер на 65 904,90 лв. данъчна основа и 18 060,03 лв. лихви за периода 2012 г. 2017 година. Ревизионното производство е протекло по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК поради наличието на основания по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК. В хода му е установено, че през различни периоди, попадащи в обхвата на ревизията, лицето е било едноличен собственик на капитала и управител на дружествата М. 2018 ЕООД, Хранителни стоки 2015 ЕООД, Хранителни стоки 2016 ЕООД, С. С. и сие 2017 ЕООД, С. С. и сие 2018 ЕООД и Ес Джи фрут къмпани ЕООД. След 2017 г. лицето е едноличен собственик на капитала на Ес джи комерсиал ЕООД, М. Б. 1 ЕООД и М. Б. 2 ЕООД. Констатирано е, че през периода 01.10. 19.10.2016 г. Чонев е внесъл в Ес джи комерсиал ЕООД 181 000 лв., документирани с 19 броя ПКО, като всички, с изключение на последната вноска, са за размер от 9 900 лева. Относно произхода на средствата в писмени обяснения лицето сочи, че са от получени дивиденти от С. С. и сие 2017 ЕООД, като са представени 30 бр. РКО. Лицето сочи още, че през ревизирания период е получавало дивиденти от М. 2018 ЕООД, Ес джи комерсиал ЕООД, С. С. и сие 2018, Хранителни стоки 2015 ЕООД, Хранителни стоки 2016 ЕООД и от Ес Джи фрут къмпани ЕООД в общ размер на 465 653,92 лева. Като източник на доходи се сочат и реализирани печалби от Еврофутбол и Еврошанс през периода 2012 г. 2014 г. в общ размер на 231 962 лв., за което са представени фишове. Във връзка с твърденията на лицето е извършена насрещна проверка на С. С. и сие 2017 ЕООД, при която е формиран извод, че дружеството не разполага със средства в твърдения размер в брой, които да изплати като дивиденти. Не е представен и договор за заем между лицето и Ес джи комерсиал ЕООД, а сумата 181 000 лв. не е декларирана в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ. Извършени са насрещни проверки на всички дружества, от които лицето посочва, че са му изплатени дивиденти, като е установено следното: М. 2008 ЕООД представител на дружеството не е открит; не са представени документи и изискани писмени обяснения; има особено големи задължения за ДДС; от анализ на ГФО се установява, че не е разполагало с парични средства, които да изплати като дивиденти в посочения размер. По отношение на С. С. и сие 2018 не е открит представител на дружеството и не са представени изисканите от приходната администрация документи; налице са задължения към бюджета в особено големи размери; не е подадена декларация по чл. 55, ал. 1 от ЗДДЛФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО, в която да е деклариран дължим данък за начислен дивидент. От Хранителни стоки 2015 ЕООД са представени протоколи за разпределение на дивидент от неразпределена печалба към 31.12.2014 г., както и 9 бр. РКО за изплатени суми. Формиран е извод, че дружеството не е разполагало в действителност с посочените суми, нито е декларирало удържан данък за изплатените дивиденти. Аналогична е ситуацията и с Хранителни стоки 2016 ЕООД и С. С. и сие ЕООД, които въпреки представени РКО и протоколи за разпределение на печалба, не се установява да са разполагали с парични средства. По отношение на Ес Джи фрут къмпани ЕООД е установено, че представените документи за разпределение на натрупаната печалба и РКО за изплатени дивиденти са изпратени под опис от Е. М., починал на 27.06.2015 г. близо 3 години преди насрещната проверка. Решаващия извод на приходните органи е за наличие на данни за реализирани доходи, които не са декларирани по надлежния ред, както и превишение на разходите над приходите предпоставки по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК. По делото е допусната съдебно-счетоводна експертиза, оспорена от ответника в първоинстанционното производство в частта за включване в паричния поток на дивидентите, получени от М. 2008 ЕООД през 2013 г. В допълнително заключение са представени изчисления, при които са включени и постъпленията от хазарт и получени дивиденти. Изслушани са и свидетелски показания относно получените суми от спортни залози. При така установената фактическа обстановка първоинстанционният съд, след извършена служебна проверка съгласно чл. 168 от АПК във връзка с чл. 146 от АПК и чл. 160 ал. 2 от ДОПК, е отхвърлил жалбата на лицето. Приети са за доказани посочените в ревизионния акт основания за протичане на ревизията по особения ред. По отношение на експертизата е посочено, че в заключението се съдържат противоречиви изводи, подробно описани от съда. Спрямо приходите от хазарт съдът е приел, че съгласно трайната практика на ВАС фишове без индивидуализиращи данни за лицето не са в състояние да докажат получаване на средствата. Изложени са съображения, че експертизата не следва да се кредитира в тази ѝ част, тъй като некоректно е приет размерът на залозите въз основа на свидетелски показания. Аргументирана е и дължимост на осигурителни вноски независимо от висящото пред ВАС тълкувателно дело № 8 от 2020 година.

Постановеното решение е валидно, допустимо и правилно, като не е засегнато от сочените от касатора пороци.

Административният съд подробно е установил и описал фактическата обстановка, обсъдил е доказателствата по делото и възраженията на страните, и при правилно тълкуване и приложение на закон е извел самостоятелни и обосновани правни изводи. С оглед фактическите установявания, правилно ревизионното производство е преминало по особения ред, регламентиран в чл. 122 и сл. от ДОПК, тъй като от страна на приходните органи са доказани предпоставките, визирани в ал. 1, т. 2 и т. 7 на нормата налице са данни за укрити приходи или доходи и декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период. Неоснователни и неподкрепени от доказателствата по делото се явяват твърденията на касатора за получени дивиденти в размер на 181 000 лв. от С. С. и сие 2017 ЕООД, които впоследствие са внесени на каса в полза на Ес Д. К. ЕООД под формата на заем. От една страна, нито в хода на административното производство, нито по време на съдебното такова, е представен договор за отпускане на сумата, което е лишено от правна, житейска и икономическа логика. Също така прави впечатление, че всички представени ПКО са с близки дати (по един издаден дневно в периода 01.10.2016 г. 19.10.2016 г.) за сума в размер на 9 900 лв. с изключение на ПКО от 19.10.2016 г. за 2 900 лв., което с оглед забраната на чл. 3, ал. 1, т. 1 от ЗОПБ и липсата на други относими доказателства, обосновава съмнение, че ПКО са създадени за нуждите на настоящата ревизия. От друга страна, от извършения от приходните органи анализ на ГФО за 2014 г. и за 2015 г. на С. С. и сие 2017 ЕООД е установено, че дружеството не е разполагало с необходимата сума в брой, за да изплати дивиденти в полза на Чонев, както именно се твърди, че са му преведени сумите с оглед представени 30 броя РКО. Не е представено и извлечение от сметка 501 Каса. Косвена индиция, че средствата не са с посочения произход, се явява и обстоятелството, че Чонев не е декларирал в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за съответните години сумата на предоставения в полза на Ес Д. К. ЕООД заем, нито С. С. и сие 2017 ЕООД е подало декларация по чл. 55, ал. 1 от ЗЗДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО за данък по отношение изплатения дивидент.

На следващо място, неоснователно се твърди, че погрешно съдът не е приел, за доказано изплащането на дивидент от М. 2008 ЕООД. При извършената насрещна проверка от страна на дружеството не са представени каквито и да е счетоводни документи, като съгласно извършена преценка въз основа на ГФО е формиран извод, че не е разполагало с парични средства, които да изплати като дивиденти в посочения размер. Заключението по съдебно-счетоводната експертиза, установяващо изплатен дивидент в размер на 69 037,26 лв., не е кредитирано от съда в тази му част и е оспорено от ответника, тъй като са изложени противоречиви мотиви, а именно при липса на счетоводни документи, необосновано е прието, че подадени от дружеството ГДД и декларация по чл. 55, ал. 1 ЗЗДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО може да се направи предположение за изплащане на сумата. Настоящата инстанция намира за правилни подробно развитите съображения в решението на административния съд, който подробно се е мотивирал защо не кредитира заключението в тази му част, противно на твърденията на касатора. Правилно от страна на първоинстанционния съд е прието, че липсват доказателства за действително изплатени дивиденти и от останалите дружества С. С. и сие 2018, Хранителни стоки 2015 ЕООД, Хранителни стоки 2016 ЕООД и от Ес Джи фрут къмпани ЕООД. От ангажираните доказателства не може да се направи обоснован извод, че сумите в действителност са изплатени на Чонев под формата на дивиденти именно от посочените дружества. По-конкретно никое от изброените дружества при извършените им насрещни проверки не представя изисканите счетоводни документи, като липсва документална следа да изплащане на сумите, а представените протоколи за разпределение на печалба и РКО без счетоводни записвания не могат да обосноват реално изплащане на сумите. По отношение на Ес Джи фрут къмпани ЕООД, макар да са представени някои счетоводни документи, приходните органи са установили, че описът им изхожда от Е. М., който е починал много преди насрещната проверка на дружеството, осъществена в хода на ревизията, което разколебава доказателствената им стойност.

Правилно административният съд е приел, че фишовете за изплатени суми от хазартни игри не са годни доказателствени средства, които да обосноват получаване на суми именно от този източник. Съдебната практика на ВАС е категорична, че представянето на безименни фишове не установява реално получени печалби от Еврофутбол и Еврошанс. След като ревизираното лице не е представило счетоводен документ, издаден от съответната букмейкърска къща за изплатените му печалби, посочените суми в представените фишове не могат да се третират като реално получени доходи от лицето, (в т. см. напр. Решение № 15517 от 14.11.2019 г. по адм. д. № 5856/2019 на Върховния административен съд). С оглед изложеното неоснователни се явяват оплакванията относно свидетелските показания, тъй като същите не са в състояние да докажат факта на получаване на сумите.

Не е допуснато съществено нарушение на съдопроизводствените правила, което да доведе до отмяна на съдебния акт и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на административния съд. В конкретния случай е установено, че Чонев е бил едноличен собственик на капитала и управител на множество търговски дружества, като е осигуряван както по силата на трудово правоотношение, така и въз основа на сключени договори за управление и контрол, за всички осигурени социални рискове, което не е спорно по делото. Към настоящия момент по тълкувателно дело № 8/2020 г. има постановено Тълкувателно решение № 2/02.02.2022 г., с което е прието, че не е налице законова презумпция, че доходът с неустановен произход е от трудова дейност и представлява осигурителен доход в случаите на определена данъчна основа за облагане по чл. 122, ал. 2 ДОК при установени при ревизията фактически установявания на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2, т. 7 ДОПК укрит доход или недостиг на парични средства на ревизираното лице, които са му били необходими, за да направи доказаните разходи през съответния данъчен период, но не е установен източникът на парични средства (доходи), осигурили въпросните разходи. Върху органите по приходите е тежестта да докажат посоченият факт в съдебното производство по оспорване от физическо лице на ревизионен акт, с който при фактическите установявания при ревизия по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 7 ДОПК, са определени осигурителни задължения по чл. 124а ДОПК за периоди след 15.02.2011 година. Видно от мотивите на решението тълкувателните въпроси касаят провеждане на ревизия по чл. 122 и сл. от ДОПК при доказани от ревизиращите органи укрити доходи и/или превишение на разходите над доходи само на физически лица за обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 7 ДОПК. Не съществува противоречива съдебна практика относно облагането по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 7 ДОПК, вкл. и в частта за задължителни осигурителни вноски по чл. 124а ДОПК за еднолични търговци, регистрирани по чл. 56 и сл. от ТЗ, както и за физически лица, осъществяващи търговска дейност без да са регистрирани. За тях при провеждане на ревизия при наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 7 ДОПК, съдебната практика приема, че установената в хода на ревизията данъчна основа, вследствие на укрит доход или превишение на разходите над доходите като недостиг на парични средства, е свързана с тяхната търговска дейност, която е и трудова, и за която се дължи не само данък, но и задължителни осигурителни вноски съгласно чл. 124а ДОПК. С оглед уточнението, направено по-горе, предметът на настоящето тълкувателно дело касае само физически лица, които са самоосигуряващи се и са задължени да внасят авансово осигурителни вноски, както и изравнителни вноски за определянето на окончателните им размери по чл. 6, ал. 8 и 9 КСО за фонд Пенсии, за допълнително задължително пенсионно осигуряване (ДЗПО-УПФ) по чл. 157, ал. 6 КСО, а също и за здравноосигурителни вноски по чл. 40, ал.1, т. 2 от Закона за здравното осигуряване (ЗЗО) за извършваната от тях трудова дейност.

При съобразяване на мотивите на тълкувателното решение и с оглед фактическите установявания по процесния спор, се налага извод, че установяването на задължения за осигурително вноски е сторено законосъобразно с процесния акт.

С оглед презумпцията, регламентирана в чл. 124, ал. 2 от ДОПК, в производството по обжалването на ревизионния акт при извършена ревизия по реда на чл. 122 фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 е подкрепено със събраните доказателства, което в случая е сторено от страна на приходната администрация. Въпреки правилно указаната доказателствена тежест и предоставената възможност да ангажира доказателства, ревизираното лице не е опровергало формираните констатации, поради което правомерно и законосъобразно са му определени задължения за довнасяне с процесния ревизионен акт, както правилно е постановил и административният съд.

По разноските: При този изход на спора и навременна претенция на ответника по касация се следват разноски за юрисконсултско възнаграждение на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК във вр. с чл. 8, ал. 1 във вр. с чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения за касационната инстанция в размер на 7 367,19 лева.

Водим от гореизложеното и в този смисъл и на основание чл. 221, ал. 2 предложение първо от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА Решение № 179/04.02.2022 г., постановено по адм. дело № 2151/2019 г. по описа на Административен съд Пловдив.

ОСЪЖДА С. Ч., с [ЕГН], с постоянен адрес гр. Пловдив, [жк], [адрес], да заплати в полза на Националната агенция за приходите сума в размер на 7 367,19 лева.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ МИРОСЛАВ МИРЧЕВ

секретар:

Членове:

/п/ ХРИСТО КОЙЧЕВ

/п/ АЛЕКСАНДЪР МИТРЕВ