Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на седми март две хиляди и двадесет и трета година в състав: Председател: Е. М. Членове: ПЕТЯ Ж. П. при секретар Б. П. и с участието на прокурора М. Т. изслуша докладваното от председателя Е. М. по административно дело № 4128 / 2022 г.
Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано е по касационна жалба на "М. Т. АД, гр. Благоевград, чрез адв. Д. Б., срещу решение № 283 от 17.02.2022 г. на Административен съд - Благоевград, постановено по адм. д. № 825/2021 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт /РА/ № Р-22000120001577-091-001/07.04.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – София, в частта в която е потвърден с Решение № 1059/13.07.2021 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") – София при ЦУ на НАП, и с която на ревизираното дружество е отказано право на приспадане на данъчен кредит за ДДС в размер на 46 713,14 лева, начислени по доставки на стоки и услуги от три дружества – „Л. С. П. ЕООД, „Тера 2018“ ЕООД и „Сими 2019“ ЕООД за периодите: м.11.2018 г. и м.12.2018 г., както и м.01, м.02, м.06 и м.08. 2019 г., и са определени лихви за забава за всички ревизирани периоди общо в размер на 15 424,85 лв.
В жалбата се излагат доводи за неправилност и незаконосъобразност на решението като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон и съдопроизводствените правила, отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът счита, че за процесните доставки дружеството е представило надлежни фактури и че по тях е платено съответното възнаграждение, което се доказва от ССчЕ и наличните касови бонове. Твърди, че наличието на доставки се установява и от правилното заприходяване на стоките и услугите, както и от това, че същите са включени в дневниците за продажби на издателите им. Излага доводи, че недоказването на необходимия ресурс на доставчиците за извършване на доставките са обявени за ирелевантни от СЕО. Подчертава, че наличието на фактура е достатъчно доказателство за осъществяване на облагаемата доставка. Посочва, че съдът не е направил задълбочен анализ на представените доказателства. По подробно изложени доводи касаторът моли да бъде отменено решението и по същество отменен РА.
Ответната страна - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София при ЦУ на НАП, чрез пълномощника си юрк. К., излага доводи за правилност на решението. Претендира юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция.
Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.
Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за неоснователна.
Предмет на обжалване пред административния съд е бил РА № Р-22000120001577-091-001/07.04.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – София, в частта в която е потвърден с Решение № 1059/13.07.2021 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") – София при ЦУ на НАП, и с която на ревизираното дружество е отказано право на приспадане на данъчен кредит за ДДС в размер на 46 713,14 лева, начислени по доставки на стоки и услуги от три дружества – „Л. С. П. ЕООД, „Тера 2018“ ЕООД и „Сими 2019“ ЕООД за периодите: м.11.2018 г. и м.12.2018 г., както и м.01, м.02, м.06 и м.08. 2019 г., и са определени лихви за забава за всички ревизирани периоди общо в размер на 15 424,85 лв.
За да постанови обжалваното решение по съществото на спора по ЗДДС съдът е приел, че спорната предпоставка за възникване правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 68, ал. 1 от ЗДДС в процесния случай е наличието на осъществени облагаеми доставки по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС. Приел е, че посоченият факт с правно значение не е доказан, поради което претендираното право е отказано законосъобразно.
За да обоснове тези изводи, съдът е приел от фактическа страна, че дейността на дружеството е хотелиерство и отдаване под наем на собствени недвижими имоти.
По отношение на доставчика „Л. С. П. ЕООД е констатирано, че към датите на издаване на спорните фактури дружеството е подало уведомления но чл. 62 от КТ за наети две лица на трудов договор, за които не са внесени задължителни осигурителни вноски и данък върху дохода, не е подало справки по образец съгласно чл. 73 от ЗДДФЛ за наети лица по граждански договор, а за 2018 г. и 2019 г. не е подало ГДД/по чл. 92. ал. 1 от 3KПО. На лицето е извършена ревизия и е издаден РА №Р-*0742-091 -001 от 12.08.2019 г., с който са установени задължения в особено големи размери за периодите от 01.09.2018 г. до 31.12.2018 г. Дружеството не е представило документи, не е декларирало собствени или наети търговски обекти и други активи, няма декларирани банкови сметки.
За доставчика „Тера 2018“ ЕООД е установено, че не е подавало уведомления по чл. 62 от КТ за наети на трудов договор работници и служители, нито справки по чл. 73. ал. 1 от ЗДДФЛ за наети лица по граждански договор, а за процесната 2019 г. не е подадена ГДД по чл. 92. ал. 1 от ЗКПО.
Относно доставчика „Сими 2019“ ЕООД е посочено, че лицето не е подавало уведомления по чл. 62 от КТ за наети лица на трудов договор, нито справки по чл. 73, ал. 1 от ЗДДФЛ за ангажирани изпълнители по граждански правоотношения. Въз основа на подадена ГДД по чл. 92, ал. 1 от ЗКПО и представен баланс в Търговския регистър за 2019 г. е установено, че доставчикът няма деклариран търговски обект, нито материални активи. Въпреки липсата на обект и наети работници за 2019 г. дружеството е декларирало приходи от продажби на услуги общо за 1 264 000 лв. и в същия размер - разходи за суровини и материали, за външни услуги и за персонал. Дружеството е представило три граждански договора, в които лицата са идентифицирани с три имена, но не и с други данни, например ЕГН и адрес, нито с вписан вид на извършваната работа.
Приходните органи на два пъти са указали на жалбоподателя да представи доказателства за реалност на доставките, фактурирани от описаните контрагенти, както и да предостави данни за адреси, телефони и търговски обекти на доставчиците, но същият не е представил изисканите доказателства.
При анализа на данните по преписката, ревизиращите органи са приели, че не са представени съпътстващи доставките документи, например договори, оферти, количествено-стойностни сметки, доказателства за публикуване на реклами в интернет сайтове, посредством които да се установи фактическо изпълнение и които обичайно биха били налице при реални доставки. Относно фактурираните СМР е посочено, че не са налице документи, от които да е видно конкретно какви ремонтни дейности са извършвани, в какъв обем, за какъв период от време, какви и колко строителни материали са вложени, от кого са осигурени и за чия сметка - на жалбоподателя или на доставчика. Фактурирана е услуга транспорт, без придружаващи документи, каквито са товарителниците и пътните листове. Във връзка с фактурираните доставки на спиртни напитки и ядки данъчните органи са констатирали, че не са представени документи, удостоверяващи тяхното получаване. Относно фактурираните услуги за реклама в интернет сайтове и по национална телевизия е прието, че не са представени документи, от които да е видно какъв тип рекламни публикации са правени, брой на импресиите, за какъв период от време, не са представени сертификати за извършените публикации, няма данни за одобрени между страните проекти на рекламните материали, съдържание, графичен дизайн, продължителност на излъчванията, какво е рекламното послание с оглед удостоверяване па връзката с икономическата дейност на жалбоподателя. Установено е, че не са представени разпечатки от публикации в посочените сайтове, нито доказателства за водена между доставчиците и жалбоподателя търговска кореспонденция.
В хода на съдебното производство е приета съдебно-счетоводна експертиза /ССчЕ/, която е била оспорена в една част от страна на жалбоподателя. Тъй като, въпреки дадените указания, не са ангажирани доказателства опровергаващи констатациите й, съдът е кредитирал изцяло експертизата.
Установено е, че „М. Т. АД е упражнило данъчен кредит по 26 броя фактури, издадени от „Л. С. П. ЕООД на обща стойност - данъчна основа 141 565,72 лева и ДДС - 28 313,16 лева.
Експертът е установил, че доставките от „ Л. С. П. ЕООД с предмет на фактурата: „Реклама в интернет сайтове”; „CMP-хотел Бор по Договор” и „Транспорт по Договор” са осчетоводени по дебита на сч. сметка 602 Разходи за външни услуги, а тази с предмет на фактурата „Доставка на стоки - алкохолни напитки и ядки” - по дебита на сч. сметка 304 Стоки. Експертът е посочил, че всичките 26 броя фактури на стойност 169 878,88 лева с ДДС са придружени с касов бон, което означава, че са платени в брой. В същото време като платени в брой са осчетоводени само 7 броя фактури на стойност 37 522,00 лева с ДДС и 19 броя фактури на стойност 132 356.88 лева с ДДС фигурират като неплатени в счетоводните регистри на дружеството и към момента на проверката.
За доставките от „Тера 2018“ е констатирани, че са извършени по 10 броя фактури и са на обща стойност: данъчна основа - 67 000,01 лева; ДДС - 13 399,99 лева и фактурна стойност - 80 400,00 лева. Всички издадени фактури са с предмет на сделката - „Реклама в интернет сайтове и телевизии”. Фактурите са осчетоводени по дебита на сч. сметка 602 Разходи за външни услуги. По всички фактури е кредитирана сч. сметка 401 Доставчици. Не е осчетоводено плащане по тези фактури, при положение че същите са придружени с касови бонове. Към момента на проверката, задължението по тези фактури е за 80 400,00 лева.
Относно доставките от „Сими 2019“ ЕООД, е посочено, че същите са извършени по 4 броя фактури и са на обща стойност: данъчна основа - 25 000,00 лева; ДДС - 5 000,00 лева и фактурна стойност - 30 000,00 лева. Всички издадени фактури са с предмет на сделката - „Реклама в интернет сайтове и телевизии”. Фактурите са осчетоводени по дебита на сч. сметка 602 Разходи за външни услуги. По всички фактури е кредитирана сч. сметка 401 Доставчици. Не е осчетоводено плащане по тези фактури, при положение че в самите фактури е посочено, че са платени в брой (по делото не са приложени касовите бонове). Към момента на проверката, задължението по тези фактури е за 30 000,00 лева.
Въз основа на ССчЕ по делото е установено, че придружаващите документи към фактурите с доставчик „Л. С. П. ЕООД - договори и протоколи не съдържат неопровержими доказателства за извършените СМР по видове, тъй като към нито един от приложените договори не се съдържа количествено стойностна сметка, в която СМР да са описани по вид; количество; ед. цена и стойност; протоколите за приети СМР не отговарят на съдържанието на актовете по приложение 12 към чл. 7 от Наредба № 3/31.07.2003 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството - не са посочени СМР, които са приети по вид; количество; ед. цена и стойност. По отношение на придружаващи документи към фактурите с доставчик „Л. С. П. ЕООД (за транспортни услуги) по всяка една от 4-те издадени фактури са представени с жалбата Договори за превоз на товари и Протоколи за приет извършен транспорт, съдържащ датата и стойността по фактурата. Установено е, че протоколът за приет извършен транспорт не съдържа данни за маршрута на извършения превоз; вид на товара; превозно средство; изминати км; ед. цена и стойност, поради което не дава достоверна информация за извършения транспорт.
Фактурите с предмет на сделката „реклама” са с издатели „Л. С. П. ЕООД, „Тера 2018“ ЕООД и „Сими 2019“ ЕООД, и придружаващи документи Договор за реклама, който съвпада с датата на издаване на фактурата и Протокол за приета реклама на стойността на фактурата. Експертът е дал категорично становище, че придружаващите фактурата документи - Договори и Протоколи за приета реклама не дават достоверна информация за действително извършена услуга, тъй като липсват конкретни данни по отношение на това в какво се състои рекламата; време на рекламата; единични цени и обща стойност.
За да постанови обжалвания пред настоящата инстанция резултат, първоинстанционният съд е приел, че констатациите на органa по приходите за липса на реални доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС не са опровергани.
Според съда по отношение на фактурите с доставчик „Л. С. П. ЕООД и с предмет „СМР хотел Бор-по договор“, за доказване реалност на доставките, проверяваното дружество е предоставило на ревизиращия екип единствено фактурите, придружени с касови бонове, като договори не са представени. Установил е, че едва с поправената жалба в съдебното производство са представени Договори за възлагане на строително-монтажни работи и Протоколи. Ценил е тези документи като частни такива, без достоверна дата, поради което доказателствената им сила, е преценена в съвкупност с останалите доказателства по делото. Съдът е преценил, че в тази връзка съмнение буди обстоятелството, че в Протокол от 07.11.2018 г. и в Протокол от 12.11.2018 г. са описани напълно идентични дейности, като по същия начин в Протокол от 12.11.2018 г. и Протокол от 29.11.2018 г. са описани напълно идентични дейности. Отчел е, че съгласно СЧЕ тези Договори и Протоколи не съдържат неопровержими доказателства за извършените СМР по видове, тъй като към нито един от приложените договори не се съдържа количествено стойностна сметка, в която СМР да са описани по вид; количество; ед. цена и стойност; протоколите за приети СМР не отговарят на съдържанието на актовете по приложение 12 към чл.7 от Наредба № 3/31.07.200 3г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството - не са посочени СМР, които са приети по вид; количество; ед. цена и стойност. По тези съображения съдът е приел за правилни изводите на ревизиращия орган, че за фактурираните СМР не са налице документи, от които да е видно конкретно какви ремонтни дейности са извършвани, в какъв обем, за какъв период от време, какви и колко строителни материали са вложени, от кого са осигурени и за чия сметка - на жалбоподателя или на доставчика.
Относно фактурите с доставчик „Л. С. П. ЕООД и с предмет „Транспорт - по договор“, съдът отново е приел, че за доказване реалност на доставките, проверяваното дружество е предоставило на ревизиращия екип единствено фактурите, придружени с касови бонове, като договори не са представени. Посочил е, че едва с поправената жалба в съдебното производство са представени Договори за превоз на товари и Протоколи за извършен транспорт. Тези документи са ценени като частни такива, без достоверна дата, поради което доказателствената им сила е преценена в съвкупност с останалите доказателства по делото. Съдът се е позовал на СЧЕ, съгласно която така представените документи не дават достоверна информация за извършения транспорт. Установил е, че протоколите за приет извършен транспорт не съдържат данни за маршрута на извършения превоз; вид на товара; превозно средство; изминати км; ед. цена и стойност. Според съда се потвърждават изводите на ревизиращия екип, че е фактурирана услуга транспорт, без придружаващи документи, каквито са товарителниците и пътните листове.
За фактурите с доставчик „Л. С. П. ЕООД и с предмет „доставка на стоки-алкохолни напитки и ядки“, съдът е приел, че пред ревизиращия екип не са представени документи, удостоверяващи тяхното получаване. И тук едва с поправената жалба са представени формуляри за поръчка и складови/стокови разписки. Констатирано е, че доставчикът „Л. С. П. ЕООД не е представил доказателства за наличие на обекти, където стоките да са съхранявани до продажбата им.
Въз основа на СЧЕ, съдът е приел, че през 2018 г. не са изписвани продадени алкохолни напитки и ядки, което означава, че получената стока не е ползвана за предоставени от дружеството услуги за хотелско настаняване и изхранване на гости на обекти на „М. Т. АД . Установил е, че през 2019 г. са изписани алкохолни напитки и ядки с доставна стойност за 37 090,18 лева, но тъй като наличните стоки (алкохолни напитки и ядки) на 01.01.2019 г. са за 182 706,33 лева е преценено, че не е възможно да се установи дали изписаната стока е от наличната на 01.01.2019 г. или е от доставената през годината.
По отношение на останалите фактури с предмет на сделката „реклама в интернет сайт и в интернет телевизия ” с издатели „Л. С. П. ЕООД „Тера 2018“ ЕООД и „Сими 2019“ ЕООД, решаващият състав е констатирал, че отново с поправената жалба са представени като придружаващи документи по всяка една от издадени фактури Договори за реклама, които съвпадат с датата на издаване на фактурите и Протоколи за приета реклама на стойността на фактурата, съгласно справка №13 от СЧЕ. Съдът е отчел, че експерта е дал категорично становище, че тези представени като придружаващи фактурата документи - Договори и Протоколи за приета реклама не дават достоверна информация за действително извършена услуга, тъй като липсват конкретни данни по отношение на това в какво се състои рекламата; време на рекламата; налице ли е извършвана реклама, единични цени и обща стойност. Съдът е установил, че не са представени документи, от които да е видно какъв тип рекламни публикации са правени, брой на импресиите, за какъв период от време, не са представени сертификати за извършените публикации, няма данни за одобрени между страните проекти на рекламните материали, съдържание, графичен дизайн, продължителност на излъчванията, какво е рекламното послание с оглед удостоверяване на връзката с икономическата дейност на жалбоподателя. Не са представени разпечатки от публикации в посочените сайтове, нито доказателства за формиране на цените, включително тарифа или друг документ, обосноваващ стойността на една импресия. Съобразил е, че с жалбата са представени Договори и Протоколи за приета реклама, които обаче са издадени за едни и същи припокриващи се периоди, поради което не може да се приеме, че удостоверяват реалност на услугите.
Съдът е приел, че не без значение е и обстоятелството, че доставчиците са дружества, дерегистрирани на основание чл. 176 от ЗДДС - във връзка с данъчни нарушения и предотвратяване на данъчни измами. Установено е, че спорните дружества не са разполагали с кадрова и техническа обезпеченост, но независимо от това са фактурирали разнообразни сделки. Съдът се е позовал на СЧЕ, според която всички спорни фактури са придружавани с бонове, което означава, че са платени в брой. Съдът е отчел, че в същото време като платени в брой са осчетоводени единствено 7 фактури с доставчик „Л. С. П. ЕООД, и като неплатени в счетоводните регистри на дружеството и към момента на проверката фигурират останалите 19 броя фактури, 10 фактури с доставчик „Тера 2018“ ЕООД и 4 броя фактури с доставчик „Сими 2019“ ЕООД.
С оглед изложеното съставът обоснова извод, че няма доказани реално извършени доставки на стоки и услуги по сключените договори, неправилно е ползван данъчен кредит по представените фактури за получените доставки в процесните периоди, поради което, правилно и законосъобразно с РА е отказан данъчен кредит за периодите и е определен ДДС за внасяне.
Постановеното решение е валидно, допустимо и правилно.
Правилно са разрешени спорните по делото въпроси, въз основа на правилно разпределение на доказателствената тежест и при съвкупен анализ на всички събрани доказателства. Разгледани са по отделно доставките по фактури, като са изложени съображения относно наличието на предвиденото в РА материалноправно основание за отказ на получателя на правото на приспадане на данъчен кредит.
Реалността на доставката е основно изискване за възникване и упражняване на правото на данъчен кредит, съгласно чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, в каквато насока са и изискванията на правото на ЕС, залегнали в Директива 2006/112/ЕО и решенията на СЕС. Поради това получателят на доставката следва да докаже нейната реалност с всички допустими доказателства и доказателствени средства. Следователно, по силата на правилото на чл. 170, ал. 1 от АПК /вр. 2 от ДР на ДОПК/ доказателствената тежест е на оспорващия, който следва по несъмнен начин да установи, че издадените от доставчиците му фактури обективират действителни стопански операции. С оглед на това той трябва да притежава и всички необходими документи за получаване на извършени услуги, след като именно от реалността на тези сделки черпи права за претендираното право на приспадане на данъчен кредит. В тази връзка не може да бъде споделено възражението на касатора, че наличието на фактура е достатъчно доказателство за осъществяване на облагаемата доставка.
Доказателствата по делото не сочат по изискуемия категоричен начин изпълнение на законовите изисквания за признаване на това субективно право за фактурите, издадени от „Л. С. П. ЕООД и с предмет „СМР хотел Бор-по договор“. В хода на административното и съдебно производството не са представени съпътстващи процесните фактури документи, от които може да се направи извод, че доставките на услуги са осъществени. Предметът на фактурите е неясен, като същият не може да се конкретизира и от представените в съдебното производство Договори за възлагане на строително-монтажни работи и Протоколи. В посочените договори не се съдържа количествено стойностна сметка, в която СМР да са описани по вид, количество, ед. цена и стойност, а от ССчЕ се установява, че протоколите за приети СМР не отговарят на съдържанието на актовете по приложение 12 към чл.7 от Наредба № 3/31.07.2003 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството - не са посочени СМР, които са приети по вид, количество, ед. цена и стойност. От документите не може да се установи какви точно ремонтни дейности са извършвани, в какъв обем и в какъв срок са изпълнени, какви и колко строителни материали са вложени и от кого са осигурени. Във всички договори е записано, че изпълнителят ще извърши строително-монтажни работи, подробно описани по вид, количество и стойност е Приложение № 1, представляващо неразделна част от договора, но такива приложения не са представени. Приобщените протоколи не доказват по категоричен начин извършването на услугите и поради това, че както основателно е посочил съда, в Протокол от 07.11.2018 г. и в Протокол от 12.11.2018 г. са описани напълно идентични дейности, като по същия начин в Протокол от 12.11.2018 г. и Протокол от 29.11.2018 г. са описани напълно идентични дейности. При тези доказателства се налага извода, че процесните фактури са с неясен предмет и не е конкретизиран начина на формиране на договорената цена. Съдържанието на фактурите, по които касаторът претендира приспадане на данъчен кредит, не отговарят на изискването на чл. 226, т. 6 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета и на разпоредбата на чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС - в описанието на услугата не се съдържа релевантната информация, необходима за индивидуализирането на престацията. Непълнотата на фактурите възпрепятства установяване съответствието им на действително извършена сделка, възможността за доказване реалността на доставките, респективно установяване настъпването на данъчното събитие. В случая ангажираните доказателства включително ППП и договори представени след решението на директора на Дирекция "ОДОП"- София, също не установяват факта, че услугите са действително извършени от посочения доставчик.
По отношение на фактурите с доставчик „Л. С. П. ЕООД и с предмет „Транспорт - по договор“, също се установява, че предметът е посочен само общо, като не са налице доказателства за конкретизация на услугите. Представените в съдебното производство Договори за превоз на товари и Протоколи за извършен транспорт правилно са ценени от съда като частни документи, без достоверна дата, а доказателствената им сила е преценена в съвкупност с останалите данни по делото. Посочените документи не внасят яснота за обема работа или времето, както и за мястото на извършването на услугите. Липсват придружаващи документи, съставени при товаренето или разтоварването, каквито са товарителниците и пътните листове. От доказателствата и приетата ССчЕ се установява, че не е налице достатъчно информация, от която да се установи извършването на посочения транспорт. Протоколите за приет извършен транспорт не съдържат данни за маршрута на извършения превоз, точния вид на товара, превозно средство и реално изминати километри.
Неоснователно е възражението на касатора за липса на задълбочено обсъждане от съда на всички представени доказателства. Видно от мотивите на обжалвания акт, съдът подробно е обсъдил всички относими доказателства поотделно и в съвкупност и въз основа на анализа им е достигнал до законосъобразни правни изводи. Съвкупната преценка на доказателствата и направените въз основа на нея фактически изводи не се променят от заключението на ССчЕ, която е констатирала, че процесните фактури са осчетоводени и в тази връзка възраженията на касатора се явяват неоснователни. Правото на данъчен кредит възниква във връзка с получени облагаеми доставки, като доказателствената тежест е на ревизираното лице, което в случая не е установило поддържаните предпоставки за приспадането му по процесните фактури. Законът не свързва правото на данъчен кредит само и единствено с издаването на фактури и отразяването им в счетоводството на получателя, каквито доводи излага касатора, а поставя изискването да са налице реално осъществени доставки. Отразяването на фактурите в дневници за покупки от страна на ревизираното лице не е част от фактическия състав на правото на данъчен кредит на получателя и притежаването на редовно издадени данъчни фактури, само по себе си не е достатъчно, за да обоснове извод за реалност на отразените в същите стопански операции. Следователно, след като не са налице реално осъществени доставки, то данъкът е начислен неправомерно и съгласно разпоредбата на чл. 70, ал. 5 ЗДДС не е налице право на данъчен кредит.
Относно фактурите с доставчик „Л. С. П. ЕООД и с предмет „доставка на стоки-алкохолни напитки и ядки“, следва да се посочи, че същите съдържат всички необходими реквизити за индивидуализиране на фактурираните стоки, към тях са приложени складови/стокови разписки за приемане/предаване на материални запаси, както и формуляри за поръчка. Цялостният анализ на документите обаче не сочи на получаването на стоките от ревизираното лице. От заключението на ССчЕ се установява, че от дружеството през 2018 г. не са изписвани продадени алкохолни напитки и ядки, което означава, че получената стока не е ползвана за предоставени от него услуги за хотелско настаняване и изхранване на гости на обекти на „М. Т. АД. Установено е, че през 2019 г. са изписани алкохолни напитки и ядки с доставна стойност за 37 090,18 лева, но тъй като наличните стоки (алкохолни напитки и ядки) на 01.01.2019 г. са за 182 706,33 лева, съдът правилно е преценил, че не е възможно да се установи дали изписаната стока е от наличната на 01.01.2019 г. или е от доставената през годината. Не са налице каквито и да е доказателства за търговска кореспонденция между доставчика и получателя. В допълнение следва да се отбележи, че доставчикът „Л. С. П. ЕООД не е представил доказателства за наличие на обекти, където стоките да са съхранявани до продажбата им, като в складовите/стокови разписки липсва конкретизация на мястото на предаване и приемане, предвид обясненията на ревизираното лице, че притежава няколко обекта, в които е реализирал стоките. В бланката на разписките не е конкретизиран посоченият транспортния документ на изпращача.
В тази връзка неоснователни са доводите, развити в касационната жалба относно ресурсната обезпеченост на доставчиците. Мотивите и достигнатите от първоинстанционния съд изводи в оспореното пред настоящата инстанция решение са в резултат на съвкупната преценка на всички факти, обстоятелства и доказателствата представени по делото. Неустановената в хода на ревизионното и съдебното производство обезпеченост на процесните доставчици не е засегнала преценката на съда по материалноправните предпоставки за възникване на данъчен кредит по фактурите, издадени от доставчиците. В мотивите на решението съдът е подчертал, че основната и водеща предпоставка за упражняването на правото на приспадане на данъчен кредит е наличието на действително получени от задълженото лице стоки и/или услуги по облагаеми доставки.
Към фактурите с предмет „реклама в интернет сайт и в интернет телевизия ” с издатели „Л. С. П. ЕООД „Тера 2018“ ЕООД и „Сими 2019“ ЕООД, според ССчЕ са представени като придружаващи документи Договори за реклама, които съвпадат с датата на издаване на фактурите и Протоколи за приета реклама на стойността на фактурата. Съдът правилно е съобразил становището на експерта, съгласно което тези документи не дават достоверна информация за действително извършена услуга. В тях липсват конкретни данни по отношение на това в какво се състои рекламата, време на рекламата, налице ли е извършвана реклама, единични цени и обща стойност. Не са налице също така документи, от които да е видно какъв тип рекламни публикации са правени, брой на импресиите, за какъв период от време. Съдът обосновано е приел, че не са представени сертификати за извършените публикации, няма данни за одобрени между страните проекти на рекламните материали, съдържание, графичен дизайн, продължителност на излъчванията, какво е рекламното послание с оглед удостоверяване на връзката с икономическата дейност на ревизираното лице. Правилни са констатациите, че не са представени разпечатки от публикации в посочените сайтове, нито доказателства за формиране на цените, включително тарифа или друг документ, обосноваващ стойността на една импресия. Отделно от това представените Договори и Протоколи за приета реклама са издадени за едни и същи припокриващи се периоди, поради което съдът е направил верен извод, че същите не удостоверяват реалност на услугите.
Не може да бъде споделено твърдението на касатора, че услугите са надлежно заплатени, въпреки че към всички фактури са приложени касови бонове. Приложените бонове следва да означават, че фактурите са платени в брой. При анализа на доказателствата, включително становището на експерта по ССчЕ, обаче се установява, че като платени в брой са осчетоводени единствено 7 фактури с доставчик „Л. С. П. ЕООД, и като неплатени в счетоводните регистри на дружеството и към момента на проверката фигурират останалите 19 броя фактури - 10 фактури с доставчик „Тера 2018“ ЕООД и 4 броя фактури с доставчик „Сими 2019“ ЕООД.
Правилно първоинстанционният съд е анализирал съответствието на приложените по делото доказателства помежду им, доколкото същите са частни диспозитивни документи, които не се ползват с материална доказателствена сила. Действително, такива са повечето документи, които ревизиращите органи и съдът изследват във връзка с реалността на доставките при преценката относно възникването на правото на данъчен кредит. Именно предвид характеристиката на тези документи, от съществено значение е обсъждането на доказателствения материал в неговата съвкупност. При положение, че се касае за документи без материална доказателствена сила, е необходимо те да са точни, конкретни, изчерпателни и да е налице пълно съответствие относно стопанските операции, отразени в тях, така че да може да бъде проследена по един несъмнен начин непрекъсваема верига от обстоятелства, водещи до единствено възможен извод за осъществяване на съответната доставка. Не се касае за формална преценка за реквизити на документи, а за изискване за надлежно документиране на всяка стопанска операция, така че да се елиминира всякакво съмнение относно нейното осъществяване. При съвкупната преценка на данните по конкретния спор, настоящият състав намира, че извод за реалност на доставките не следва от събраните доказателства относно доставките по фактурите, издадени от „Л. С. П. ЕООД, „Тера 2018“ ЕООД и „Сими 2019“ ЕООД.
Правилен е изводът на административния съд, че ревизираното лице не е ангажирало доказателства, които да оборят констатациите на приходните органи по посочените по-горе доставки. Затова, като е отхвърлил жалбата, съдът е постановил правилно решение.
С оглед на изложеното първоинстанционното решение като валидно, допустимо и правилно следва да бъде оставено в сила.
Ответникът е направил искане за присъждане на разноски, поради което и на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК във връзка с чл. 8, ал. 1 и чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения на Национална агенция за приходите следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 5 170 лева за касационната инстанция.
Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от Административнопроцесуалния кодекс, Върховният административен съд, Първо отделение
РЕШИ:
ОСТАВЯ В СИЛА решение № 283 от 17.02.2022 г. на Административен съд - Благоевград, постановено по адм. д. № 825/2021 г.
ОСЪЖДА "М. Т. АД, гр. Благоевград, да заплати на Национална агенция за приходите сумата от 5 170 лева, представляваща разноски за касационното производство.
Решението е окончателно и не може да се обжалва.
Вярно с оригинала,
Председател:
/п/ ЕМИЛИЯ МИТКОВА
секретар:
Членове:
/п/ П. Ж. п/ ЛОЗАН ПАНОВ