Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на единадесети април две хиляди и двадесет и трета година в състав: Председател: С. П. Членове: Р. Д. Т. К. при секретар Ж. М. и с участието на прокурора Е. Г. изслуша докладваното от съдията Т. К. по административно дело № 9316 / 2022 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационна жалба на Инвест билд 2010 ЕООД, [ЕИК], със седалище: гр. София, район [адрес], подадена чрез упълномощен процесуален представител адв. Б., срещу Решение № 4706 от 08.07.2022 г., постановено по адм. дело № 9469/2021 г. по описа на Административeн съд София-град /АССГ/, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт /РА/ № Р-22220320001344-091-001/10.05.2021 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция /ТД/ на Национална агенция за приходите /НАП/ София, в частта, потвърдена с Решение № 1257 от 19.08.2021 г. на Директора на Д. О. и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/ София при Централно управление /ЦУ/ на НАП, и е осъдено юридическото лице за разноски.

В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение, поради нарушение на материалния закон, съществено противоречие с процесуалните правила и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Излага аргументи, че необосновано първоинстанционният съд е приел, че по делото не са налице доказателства за извършване на процесните доставки. Посочва, че съдът е възприел изцяло констатациите на органите по приходите за непризнаване на данъчен кредит само поради липса на кадрова и техническа обезпеченост при доставчиците. Цитира се практика на СЕС. Развива доводи, че процесните фактури са отразени в счетоводствата на жалбоподателя и неговия доставчик, като ДДС е бил начислен и отчетен като задължение към бюджета. По подробни съображения, изложени в касационната жалба, се иска отмяна на съдебния акт. Претендира присъждане на сторените по делото разноски.

О. Д. на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрк. М., в съдебно заседание оспорва касационната жалба като неоснователна и иска оставяне на решението в сила. Претендира разноски за юрисконсултско възнаграждение в размера 4 420 лева за касационната инстанция съгласно представения списък по чл. 80 от ГПК.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, Осмо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и предявените отменителни основания, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна:

Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна, а разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на съдебен контрол пред Административен съд София-град е била законосъобразността на РА №Р-22220320001344-091-001/10.05.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта, потвърдена с Решение № 1257 от 19.08.2021 г. на Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, в частта му относно определените задължения по ЗДДС за данъчен период месец Август 2019 г. на И. Б. 2010 ЕООД, в резултат на отказано право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 40 500 лева по издадените фактури от Н. С. ЕООД, ведно с лихви за забава.

За да отхвърли жалбата съдът е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в установената по чл. 120 от ДОПК форма, при липса на съществени нарушения на административнопроизводствените правила.

За изясняване фактите по делото е допусната съдебно-счетоводна експертиза, приета от съда без оспорване от страните.

Установено, е че основната дейност на И. Б. 2010 ЕООД е с код на икономическа дейност 41.20 - строителство на жилищни и нежилищни сгради. Получените доставки по фактури №7000000001, №7000000002, №7000000003, №7000000004, №7000000005, №7000000006, №7000000007, №7000000008, №7000000009, така както е очертан предметът на стопанските операции, принципно имат връзка с независимата икономическа дейност на жалбоподателя. Твърди се, че същите са в изпълнение на договореностите на жалбоподателя като изпълнител по Договор за строителство № 64/14.11.2018г. между О. В. възложител и Върбица 2018 ДЗЗД изпълнител, с предмет Избор на изпълнител на строително-монтажни работи по проект №27/07/2/0/00486 Реконструкция и рехабилитация на участъци от общински пътища на територията на О. В.

Спорните фактури на Н. С. ЕООД са издадени във връзка с извършени услуги по сключен Договор № IB-18052019-ObVarbitza, между И. Б. 2010 ЕООД възложител и Н. С. изпълнител, с предмет консултантски услуги и дейности свързани с проучване на трасета, трасиране на пътни части, контролни замервания, консултации и изготвяне на асфалтови рецепти, консултации по безопасност на изпълнението на проекта, както и други консултации и дейности за качествено и ефективно изпълнение на проект за обект Реконструкция и рехабилитация на участъци от общински пътища на територията на О. В.

В счетоводните регистри на И. Б. 2010 ЕООД и Н. С. ЕООД не са отразени плащания по процесните фактури.

Съдът е установил, че за преодоляване твърденията на органите по приходите за липса на кадрова обезпеченост на доставчика, т. е. за лицата които са осъществили услугите, с жалбата пред решаващия административен орган се представят за първи път 6 граждански договора, сключени на 20.05.2019 г. с 6 лица.

Според състава на АССГ от представените приемо-предавателни протоколи от м. 08.2019г. не става ясно точно какво са предали изпълнителите - с тях се приема извършената работа по съответния граждански договор, гражданските договори са с напълно идентичен предмет и включват извършването на различни по същността си дейности - проучване на трасета, контролни замервания, консултации и изготвяне на асфалтови рецепти, консултации по безопасност, без повече конкретика. Отделно е приел, че специалностите на лицата, с които са сключени гражданските договори, не могат да бъдат пряко обвързани с предмета на сключения между дружествата договор.

Първостепенният съд е приел, че не са ангажирани доказателства, че лицата, които се твърди, че са извършили консултантски услуги на Н. С. ЕООД, впоследствие префактурирани на жалбоподателя със спорните фактури, са включени в екипа от експерти на изпълнителя по обществената поръчка - Върбица-2018 ДЗЗД, включващ и жалбоподателя И. Б. 2010 ЕООД, тоест че те фактически са извършили конкретни дейности, за които жалбоподателят претендира право на приспадане на данъчен кредит.

Според съда издадените фактури, неконкретизираните приемо-предавателни протоколи, както между жалбоподателя и доставчика, така и между последния и физическите лица, не дават информация за вид, количеството и стойност на извършените дейности, конкретните обекти, където се твърди, че са изпълнени и по какъв начин са използвани за последващи доставки от жалбоподателя.

С тези мотиви АССГ е отхвърлил жалбата срещу РА.

Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 от АПК, настоящият касационен състав преценява решението на административния съд като валидно и допустимо, като постановено в правораздавателната дейност на съда, от законен състав и при правилна преценка за допустимостта на съдебния контрол.

Решението е обосновано и правилно и не страда от релевираните в касационна жалба пороци по смисъла на чл. 209 т. 3 от АПК. Касационният съдебен състав изцяло споделя мотивите на първоинстанционното решение и препраща към тях на основание чл. 221, ал. 2, изр. 2 от АПК.

Неоснователно е твърдението в касационната жалба, че съдът се е позовал единствено на липсата на техническа и кадрова обезпеченост на доставчика. Първоинстанционният съд подробно е обсъдил доказателствата във връзка с доставките и е направил обосновани фактически изводи за недоказано реално осъществяване на спорните услуги. Въз основа на вярно установените факти правилно е приложен материалният закон.

Константна е практиката на ВАС, че наличието на фактура и правилното ѝ осчетоводяване в счетоводството на РЛ не са достатъчно условие за признаване на приспадане на данъчен кредит.

Така и в практиката на СЕС е трайно възприето разбирането, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим, единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци - решение от 13 декември 1989 г., G. H. C-342/87, решение от 19 септември 2000 г. Schmeink Cofreth AG Co. KG срещу F. B. и M. S. срещу F. E. C - 454/98, решение по дело С-152/02 на СЕО и т. 49 от решението по дело С-285/09 на СЕС.

Безспорно разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС обуславят възникването на правото на приспадане на данъчен кредит от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, отговарящ на нормативните изисквания за реквизити, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС.

Наличието на доставка (данъчно събитие), е основополагаща предпоставка за прилагане механизма както на начисляване (изискуемостта) на данък добавена стойност, така и за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит, доколкото наличието на реална доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС е кумулативно условие за възникване на правото на данъчен кредит.

Трайната практика на СЕО и СЕС приема, че за да се признае право на приспадане на данъчен кредит получателят следва да разполага с фактури за доставка, която е реално осъществена. В този смисъл е решението по дело С-152/02 на СЕО. От значение за признаване право на данъчен кредит е данъкът да е начислен правомерно, което означава да е налице данъчно събитие, т. е. да е прехвърлено правото на собственост върху стоките или да са извършени услугите. В доказателствена тежест на лицето, претендиращо право на приспадане на данъчен кредит, е да докаже при условията на пълно и главно доказване, че са налице законоустановените предпоставки за признаване на твърдяното от него материално право. В случая РЛ не се е справило с доказателствената тежест в процеса.

Ангажираните от страна на жалбоподателя доказателства са частни свидетелстващи документи и нямат обвързваща съда доказателствена сила. Tе не се ползват с материалната доказателствена сила на официалните документи и по аргумент от чл. 180 ГПК тяхната доказателствена сила не обвързва съда да приеме съдържанието им за вярно. То следва да се цени с оглед останалите относими доказателства, което именно е и сторено от състава на съда.

Вярно първоинстанционният съд е определил материалноправните предпоставки за възникване и упражняване на правото на данъчен кредит по чл. 68 и чл. 69 ЗДДС. Законосъобразно е изследвал фактите, релевантни за настъпване на данъчно събитие по смисъла на чл. 25 от ЗДДС, като тази преценка е сторена при обсъждане поотделно, а и в съвкупност на целия събран по делото доказателствен материал.

Тук е мястото да се посочи и че формалните предпоставки за правото на приспадане са дефинирани нееднократно в съдебната практика, вкл. и тази на СЕС. Както е посочено например в Решение от 15 Септември 2016г. по дело С-516/14 на СЕС /т.41 и сл./ Колкото до формалните предпоставки за упражняване на това право, от член 178, буква а) от Директива 2006/112 следва, че упражняването му зависи от притежаването на фактура, съставена в съответствие с член 226 от тази директива (вж. в този смисъл решения от 1 март 2012 г., Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. Wąsiewicz, C‑280/10, EU:C:2012:107, т. 41 и от 22 октомври 2015 г., PPUH Stehcemp, C‑277/14, EU:C:2015:719, т. 29).

Разбира се в същото това решение се подчертава и че принципът на неутралитет на ДДС налага да се допусне приспадането дори и при неизпълнението на някои от формалните изисквания, стига да са изпълнени материалноправните предпоставки, но когато данъчната администрация безспорно разполага с цялата необходима й информация за да установи последните, при което е прието, че Данъчната администрация не може да откаже правото на приспадане на ДДС просто със съображението, че дадена фактура не отговаря на изискванията по член 226, точки 6 и 7 от Директива 2006/112, ако тя разполага с всички данни, за да провери дали материалноправните предпоставки, свързани с това право, са изпълнени и не може да сведе проверката единствено до самата фактура. Тя трябва да вземе предвид и допълнителната информация, предоставена от данъчнозадълженото лице. Тази констатация се потвърждава от член 219 от Директива 2006/112, съгласно който всеки документ или съобщение, което изменя и се отнася специално и недвусмислено за първоначалната фактура, се третира като фактура..

В този порядък правилно административният съд е приел, че както фактурите, издадени от Н. С. ЕООД, така и самите приемо-предавателни протоколи, съставени както между жалбоподателя и доставчика, така и между доставчика и физическите лица, не дават информация за вид, количество и стойност на извършените дейности, както и конкретните обекти, на които са изпълнени.

От представените приемо-предавателни протоколи не става ясно точно какво са предали изпълнителите - с тях се приема извършената работа по съответния граждански договор, гражданските договори са с напълно идентичен предмет и включват извършването на различни по същността си дейности - проучване на трасета, контролни замервания, консултации и изготвяне на асфалтови рецепти, консултации по безопасност. Също така някои от консултантските договори с физическите лица, както и някои от приемо-предавателните протоколи не са двустранно подписани.

Следва да се посочи, че дейността на съда е в унисон и с разрешението дадено с цитираното по-горе Решение на СЕС по дело С-516/14, което изрично предвижда, че формална предпоставка е притежаването на фактура с изискуемото от закона съдържание и по-конкретно данни за обхвата и естеството на услугите и данни за момента на предоставянето на услугите (виж т. 26, т. 30 и т. 41 от решението на СЕС по делото Barlis 06). Ангажираните от жалбоподателя, а и от неговия доставчик, доказателства нямат така дефинираното съдържание, вкл. при съобразяване и конкретно установеното съдържание на приемо-предавателните протоколи.

Правилно съдът е установил, че съгласно сключения между О. В. и Върбица-2018 ДЗЗД /част, от което е И. Б. 2010- ЕООД / Договор за строителство №64/14.11.2018г., за изпълнение на предмета на договора изпълнителят осигурява екип от експерти, посочени в офертата, неразделна част от договора - чл. 42 (1) от договора. Съгласно чл. 42 (2) изпълнителят няма право да заменя лицата по ал. I, посочени в офертата му, без предварително писмено съгласие на възложителя. В тази връзка не са ангажирани доказателства, че лицата, които се твърди, че са извършили консултантски услуги на Н. С. ЕООД, впоследствие префактурирани на жалбоподателя със спорните фактури, са включени в екипа от експерти на изпълнителя по обществената поръчка - Върбица-2018 ДЗЗД, включващ и жалбоподателя И. Б. 2010- ЕООД, тоест че те фактически са извършили конкретни дейности, за които жалбоподателят претендира право на приспадане на данъчен кредит.

Или в обобщение установяването на всички посочени кумулативни предпоставки /формални и материално правни/ е изцяло в доказателствена тежест на лицето, което претендира правото, съобразно общите правила на чл.154 ал.1 от ГПК, а и практиката на ВАС и на СЕС, вкл. и цитираната такава в касационната жалба, а то не се е справило с нея.

Първоинстанционният съд е съобразил мотивите си със съдебната практика на СЕС и на ВАС. В този смисъл според т. 33 от решението на СЕС от 6 декември 2012 по дело C-285/11, Боник, само ако се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки, по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано. Лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това /вж. решение от 18 юли 2013 г. по дело С-78/12, Евита-К, т. 37/.

Или оспореното първоинстанционно решение е постановено при правилно прилагане на относимите материалноправни норми и приложимите решения на СЕС, противно на доводите на касатора.

От изложеното следва да се приеме, че не са налице посочените от касатора касационни основания по чл. 209 т. 3 от АПК, поради което решението като валидно, допустимо и правилно следва да се остави в сила.

При този изход на спора и заявена претенция за това от ответника по касация на НАП (виж 1, т. 6 от ДР на АПК) се следва присъждане на поисканите разноски за касационната инстанция под формата на юрисконсултско възнаграждение в размер на 4 420 лева, съобразено с чл.8 ал. 1 във вр. с чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба № 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение,

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА Решение № 4706 от 08.07.2022 г., постановено по адм. дело № 9469/2021 г. по описа на Административeн съд София-град.

ОСЪЖДА Инвест билд 2010 ЕООД, [ЕИК], със седалище: гр. София, район. [адрес], да заплати на Националната агенция за приходите сумата от 4 420 /четири хиляди четиристотин и двадесет/ лева, юрисконсултско възнаграждение за касационното производство.

Решението е окончателно и не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ СВИЛЕНА ПРОДАНОВА

секретар:

Членове:

/п/ РОСИЦА ДРАГАНОВА

/п/ ТАНЯ КОМСАЛОВА