Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на двадесет и трети януари две хиляди и двадесет и четвърта година в състав: Председател: С. А. Членове: МАДЛЕН П. П. при секретар Б. П. и с участието на прокурора С. П. изслуша докладваното от съдията М. П. по административно дело № 5526/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК.

„Ангор“ ЕООД, град София, чрез адвокат Ивайло [населено място] обжалва решение № 2203/03.04.2023 г. на Административен съд, София град, постановено по адм. дело № 3668/2020 г., с което е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт № Р-22221419004028-091-001/19.12.2019 г. на органи по приходите при ТД на НАП – София за ангажирана отговорност по чл. 177 ЗДДС за дължимия и невнесен данък върху добавената стойност (ДДС) в размер на 54 706.22 лева и съответните лихви в размер на 15 015.11 лева по фактури, издадени от "Трансперант" ЕООД за данъчни периоди от м.06.2016 г. до м.12.2017 г. и м. 03.2018 г.

В касационната жалба са посочени касационни основания по чл. 209, т.3 АПК - нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост. Касаторът твърди, че решението е постановено в противоречие с нормата на чл. 177 ЗДДС, като счита, че не са налице предпоставките за ангажиране отговорността му за дължим и невнесен ДДС по доставките от "Трансперант" ЕООД. В тази връзка оспорва като необосновани изводите на съда, че ревизионен акт № Р-22221418004469-091-001/06.02.2019 г. издаден на доставчика, е влязъл в сила като необжалван. Твърди, че по делото не са налице доказателства за връчване на този ревизионен акт по реда и при условията на ДОПК. Поради това неправилно съдът е приел, че установените с този акт задължения подлежат на принудително събиране.

Според касатора, от събраните по делото доказателства не се установява да е изпълнена и следващата предпоставка по чл. 177, ал. 2 ЗДДС – получателят да е знаел или да е бил длъжен да знае, че данъкът няма да бъде внесен. Релевантният момент за установяване на знанието или задължението за знание е към момента на сключване на сделките т. е. към момента на издаване на фактурите. В конкретния случай е налице свързаност между "Ангор" ЕООД, "Трансперант" ЕООД и ЕТ „Б. П. - обслужване. “ по смисъла на 1, т. 3, доколкото и трите стопански субекта са представлявани от едно и също лице – Б. П., но до определен момент – 19.05.2017 г., когато в търговския регистър е вписан нов едноличен собственик на капитала и управител на дружеството – доставчик. На това основание поддържа, че за ДДС по фактурите, издадени от "Трансперант" ЕООД след 19.05.2017 г. не съществува фактическо и правно основание за ангажиране на солидарната отговорност по чл. 177 ЗДДС. Искането е за отмяна на решението.

Ответникът – директор на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“, град София, чрез юрк. Н. Г. оспорва касационната жалба и моли да се отхвърли като неоснователна. По реда на чл. 219, ал.1 АПК представя писмени доказателства за връчване на ревизионен акт № Р-22221418004469-091-001/06.02.2019 г., издаден на "Трансперант" ЕООД. Претендира разноски съгласно представен списък по чл. 80 ГПК.

Заключението на прокурора от Върховна прокуратура е за неоснователност на жалбата.

Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК приема следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал.1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна, по следните съображения:

Предмет на оспорване пред Административен съд, София град е бил ревизионен акт № Р-22221419004028-091-001/19.12.2019 г. на органи по приходите при ТД на НАП – София, с който е ангажирана отговорност на "Ангор" ЕООД по чл. 177 ЗДДС за дължим и невнесен ДДС от „Трансперант“ ЕООД за данъчни периоди м.06.2016 г. – м.12.2017 г. и м.03.2018 г. в размер на 54 706.22 лева и съответните лихви от 15 051.11 лева.

Според мотивите на ревизионния акт основанията, послужили за ангажиране на отговорността са следните:

- "Ангор" ЕООД е приспаднало данъчен кредит по фактури, издадени от "Трансперант" ЕООД в общ размер на 56 624.22 лева;

- на дружеството – доставчик с ревизионен акт № Р-22221418004469-091-001 от 06.02.2019 г. е отказано право на приспадане на данъчен кредит по получените доставки и е установено, че начисленият ДДС по извършените доставки, в това число и по фактурите, издадени на "Ангор" ЕООД, е дължим като резултат за съответния данъчен период;

- дължимият ДДС не е внесен от доставчика;

- ползваният данъчен кредит от "Ангор" ЕООД е пряко свързан с начисления и дължим ДДС по фактурите, издадени от "Трансперант" ЕООД;

- получателят е знаел, че данъкът няма бъде внесен, поради следното: двете дружества (доставчик и получател) подават СД по ЗДДС от един и същи IP адрес и според данните от обслужващите търговски банки, едни и същи лица се разпореждат със средствата им по банковите сметки, сред които и Б. П., управител на "Ангор" ЕООД. От И. А. банк АД е представено нотариално заверено пълномощно от 12.06.2017 г., по силата на което новият управител на „Трансперант“ ЕООД – А. Д. е упълномощил Пандурски да представлява дружеството и да го подписва във връзка с правата му в „Трансперант“ ЕООД. От тези обстоятелства органите по приходите са приели, че е налице знание у получателя за имущественото и финансово състояние на доставчика съгласно чл. 177, ал. 2 ЗДДС.

Отговорността на получателя по чл. 177 ЗДДС е ангажирана в размер на приспаднатия кредит от 54 706.22 лева за периода от м.06.2016 г. – м.12.2017 г. и м.03.2018 г. и съответните лихви, върху дължимия и невнесен данък от доставчика.

За да отхвърли жалбата първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, в предвидената от чл. 120, ал. 1 и 3 ДОПК форма и съдържа реквизитите по чл. 120, ал.1 т.1-8 ДОПК. Съдът не е констатирал нарушения на процесуалните правила в ревизионното производство. При преценката си за материална законосъобразност на ревизионния акт, съдът е посочил фактическия състав за реализиране на солидарната отговорност по чл. 177 ЗДДС. На основание чл. 170, ал.1 АПК във връзка с 2 от ДР на ДОПК е приел, че доказателствената тежест за установяването му, е на органите по приходите. От доказателствата по делото съдът е обосновал извод, че са установени кумулативните условия за ангажиране солидарната отговорност на "Ангор" ЕООД за дължимия и невнесен ДДС от „Трансперант“ ЕООД. В мотивите си е посочил, че ревизираното дружество е упражнило право на данъчен кредит в данъчни периоди м.06.2016 г. – м.12.2017 г. и м.03.2018 г. по фактурите, издадени от Трансперант ЕООД. Предмет на доставките са „материали“, „авточасти“ и „услуги“. Приел е също, че на доставчика са установени задължения за ДДС и лихви в общ размер на 119 512.24 лева с ревизионен акт № Р-22221418004469-091-001/06.02.2019 г., който е влязъл в сила като необжалван. Дължимият ДДС (по фактурите с получател Ангор ЕООД) не е внесен от доставчика, което се потвърждава и от доказателствата за образувано изпълнително дело за принудителното им събиране.

Според съда изпълнена е и последната предпоставка за ангажиране отговорността на получателя за дължимия и невнесен ДДС от неговия пряк доставчик. Преценката си съдът е основал на разбирането, че субективният елемент от фактическия състав на отговорността по чл. 177 ЗДДС следва да бъде доказан чрез установяване на обективни факти и обстоятелства, сочещи съществуващи представи за невнасяне на данъка от страна на доставчика. В конкретния случай, според съда, събраните по делото доказателства установяват свързаност по смисъла на 1, т. 3 от ДР на ДОПК между Ангор ЕООД, Трансперант ЕООД и ЕТ „Б. П. – обслужване “, тъй като и тримата се управляват и представляват от едно и също лице – Б. П.. Налице са взаимовръзки между двете дружества, с оглед на които може да се направи извод за знание у получателя, че данъкът по доставките няма да бъде платен от третото лице в хипотезата на чл. 177, ал. 2 ЗДДС.

По отношение обхвата на отговорността, съдът се е позовал на тълкувателно решение № 4/10.05.2022 г. на І и ІІ колегии на Върховния административен съд по т. д. 2/2020 г. и е приел, че включва и лихвите за забава, върху дължимия и невнесен данък от доставчика.

Решение е неправилно постановено.

Принципно вярно съдът е посочил материалноправните предпоставки по чл. 177 ЗДДС. Тази норма предвижда солидарна отговорност, установена по силата на закона на регистрирано по ЗДДС лице - получател по доставката за невнесен данък добавена стойност /ДДС/ от друго лице, доколкото е ползвано право на приспадане на данъчен кредит, свързан пряко или косвено с дължимия и невнесен данък. Отговорността се реализира при следните кумулативни условия: лицето, чиято отговорност се ангажира да има качеството получател по облагаема доставка; да е ползвало данъчен кредит пряко или косвено свързан с доставката, дължимият ДДС да не е внесен в бюджета като резултат за съответния период и лицето да е знаело или да е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен съгласно чл. 177, ал. 2 ЗДДС. Доказателствената тежест е на органите по приходите по реда на чл. 117 - 120 ДОПК.

В случая отговорността на "Ангор" ЕООД е ангажирана в качеството му на пряк получател по доставките, предмет на фактурите, издадени от „Трансперант“ ЕООД в данъчни периоди м.06.2016 г. – м.12.2017 г. и м.03.2018 г., за дължимия от прекия доставчик ДДС за същите периоди, установен с ревизионен акт, в хипотезата на чл. 177, ал. 2 пр. първо от ЗДДС, при която получателят е знаел, че данъкът няма бъде внесен от доставчика.

Възраженията в касационната жалба се отнасят до две от предпоставките за реализиране на отговорността – относно наличието на дължим ДДС от доставчика, установен с влязъл в сила ревизионен акт и относно наличието на знание у получателя, че данъкът няма да бъде внесен.

Основателно касаторът поддържа, че изводите на първоинстанционния съд за наличието на дължим ДДС от доставчика, установен с влязъл в сила ревизионен акт, са необосновани и не се подкрепят от доказателствата по делото. Ревизионен акт № Р-22221418004469-091-001/06.02.2019 г. издаден на „Трансперант“ ЕООД не е представен по делото, нито с административната преписка, нито в хода на съдебното производство. Липсата на това доказателство е констатирано в протокола от съдебно заседание на 08.11.2022 г., но съдът в нарушение на правилата за разпределение на доказателствена тежест в процеса, не е задължил решаващия орган да представи административната преписка в цялост съгласно чл. 152 АПК, нито му е дал указания, че негова е доказателствената тежест да сочи доказателства за наличието на дължим и невнесен от доставчика ДДС съгласно чл. 171, ал. 5 АПК, приложими на основание 2 от ДР на ДОПК. Съдът е ограничил процесуалните си действия единствено до произнасяне по доказателственото искане на ревизираното лице за събиране на ревизионния акт и доказателства за връчването му от ТД на НАП – София по реда на чл. 192 ГПК, което е оттеглено в с. з. на 14.02.2023 г. Установяването на кумулативните предпоставки за реализиране на отговорността по чл. 177 ЗДДС не е в доказателствената тежест на дружеството, чиято отговорност е ангажирана. Допуснатото от съда нарушение на съдопроизводствените правила е съществено, тъй като спорът е останал неизяснен от фактическа страна. В случая представянето на ревизионния акт на доставчика е от значение за установяване наличието на дължим ДДС по фактурите, издадени на „Ангор“ ЕООД, тъй като твърдението на органите по приходите е, че ДДС е дължим от доставчика като резултат за данъчни периоди м.06.2016 г. – м.12.2017 г. и м.03.2018 г. вследствие непризнаване на декларирания от доставчика данъчен кредит по получените доставки. Предвид липсата на ревизионния акт, съдът не е извършил проверка на фактическите констатации, послужили като основание за ангажиране отговорността на „Ангор“ ЕООД и по-конкретно, че ревизията на „Трансперант“ ЕООД има за предмет задължения по ЗДДС и обхваща релевантните периоди на м.06.2016 г. – м.12.2017 г. и м.03.2018 г. Представената по делото справка за вида и размера на задълженията за ДДС на доставчика не е достатъчна да установи тези обстоятелства, тъй като е изготвена въз основа на посочения ревизионен акт.

В касационното производство, по реда на чл. 219, ал.1 АПК от директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“, град София са представени писмени доказателства във връзка с връчване на ревизионен акт № Р-22221418004469-091-001/06.02.2019 г. на „Трансперант“ ЕООД, но не и препис от акта. Изводите, че ревизионният акт на доставчика е влязъл в сила, като необжалван, са направени от първоинстанционния съд, без по делото да са събрани препис от този акт и доказателства за връчването му. Неправилно съдът е приел, че по този факт страните не спорят. Това обстоятелство не е обявено за безспорно и ненуждаещо се от доказване по реда на чл. 155 ГПК и подлежи на установяване от страната, която носи доказателствената тежест. Поради това, че ревизионният акт на доставчика не е събран като доказателство по делото, не могат да се обсъдят представените пред касационната инстанция доказателства за неговото връчване. В тази връзка следва да се отбележи, че представеното от ответника копие на пощенски плик (л. 34) е изцяло нечетливо и не се установяват причините, поради които не е доставена пощенска пратка R 8100015842351.

След като по делото е останало неизяснено, че на „Трансперант“ ЕООД са установени задължения за ДДС с ревизионен акт за процесните данъчни периоди, в настоящото производство не следва да се обсъжда другото възражение в касационната жалба за недоказано знание у ревизираното дружество - получател по доставките, че данъкът няма да бъде внесен от доставчика.

Неизясняването на спора от фактическа страна по отношение на една от предпоставките за ангажиране отговорността по чл. 177 ЗДДС на "Ангор" ЕООД е съществено нарушение на съдопроизводствените правила и касационно основание по чл. 209, т.3 АПК за отмяна на първоинстанционното съдебно решение и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. При новото разглеждане на делото съдът следва да укаже на директора на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“, град София, че негова е доказателствената тежест за събиране на ревизионен акт № Р-22221418004469-091-001/06.02.2019 г. на „Трансперант“ ЕООД и ревизионния доклад, неразделна част от него, както и на четливо копие от пощенския плик за изпращане и връщане на пощенска пратка R 8100015842351.

След събиране на посочените доказателства, съдът следва да прецени установени ли са всички кумулативни предпоставки по чл. 177 ЗДДС за ангажиране отговорност на „Ангор“ ЕООД, като изложи конкретни мотиви дължим ли е ДДС, начислен по фактурите, издадени от „Трансперант „ЕООД на "Ангор" ЕООД и за кои данъчни периоди е дължим, влязъл ли е в сила ревизионния акт на доставчика, установено ли е знание у получателя по доставките за дължим и невнесен данък от прекия му доставчик и въз основа на какви доказателства.

С оглед изхода на спора, следва да се отмени решението и в частта за разноските. По разноските, включително и тези, претендирани в настоящото касационно производство следва да се произнесе първоинстанционният съд съгласно чл. 226, ал. 3 АПК, като съобрази процесуалното бездействие на органите по приходите за събиране на ревизионния акт на доставчика в хода на ревизията съгласно чл. 161, ал. 3 ДОПК.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,

РЕШИ:

ОТМЕНЯ решение № 2203/03.04.2023 г. на Административен съд, София град, постановено по адм. дело № 3668/2020 г.

ВРЪЩА делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд.

Решението не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ СВЕТЛОЗАРА АНЧЕВА

секретар:

Членове:

/п/ М. П. п/ ВЕСЕЛА ПАВЛОВА