Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на осми април две хиляди двадесет и четвърта година в състав: Председател: Б. Ц. Членове: Р. Л. К. С. при секретар Б. П. и с участието на прокурора В. Н. изслуша докладваното от съдията Р. Л. по административно дело № 323/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба, подадена от директора на Д. О. и данъчно-осигурителна практика (Д ОДОП) - София при Централното управление на Националната агенция за приходите (ЦУ на НАП), срещу Решение № 6903 от 14.11.2023 г., постановено по адм. д. № 2151 по описа на Административен съд София - град (АССГ) за 2022 г. С обжалваното съдебно решение, по жалба на Барбарон БГ ЕООД, с ЕИК 131399331 е обявена нищожността на Ревизионен акт № Р-22221020002851-091-001 от 27.09.2021 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция на НАП (ТД на НАП) - София, поправен с РА № П-22221021209353-003-001 от 22. 12. 2021 г. за поправка на ревизионен акт, потвърден с Решение № 12 от 04.01.2022 г., издадено от директора на Д ОДОП София при Централното управление (ЦУ) на НАП, с който на настоящия ответник по касация е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 99507,00 лв. и са начислени лихви за забава в размер на 31404,96 лв., както и са установени допълнителни задължения за корпоративен данък в общ размер на 45345,26 лв. и лихви за забава в размер на 11644,47 лв. При това, предвид изхода на спора, на Барбарон БГ ЕООД са присъдени разноски за съдебното производство пред АССГ в размер на 7803,00 лв.

В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на обжалваното съдебно решение поради постановяването му в нарушение на материалния закон, при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и поради неговата необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касационният жалбоподател оспорва направения от съда извод за нищожност на РА. Представя към касационната жалба длъжностна характеристика за заеманата от Р. Г. Я. длъжност, на която е бил преназначен и е заемал към момента на издаване на спорния РА директор на Д. К. за представянето на която се оплаква, че съдът не е дал нарочни указания. Представя и Заповед № 377 от 21.05.2021 г. за преназначаването на Я. (представена е в първоинстанционното производство), като поддържа становище, че от съдържанието на така представените документи се установява, че е отпаднала компетентността на Я. да издава и подписва РА, освен при възлагане от прекия му ръководител, каквито данни в случая няма. Отделно от горното, според касационния жалбоподател съдът без основание се е позовал на съдебна практика на Върховния административен съд, доколкото тя касае различна от настоящата хипотеза. Развива съображения, че определеният в заповедта за възлагане на ревизията срок лимитира във времето процесуалните действия по събиране на доказателства и изясняване на обстоятелствата от значение за установяване на задълженията на ревизираното лице и касае единствено действията, предприемани от органите по приходите, включени в състава на ревизиращия екип по събиране на доказателствата и изясняване на обстоятелствата от значение за установяване на задълженията на ревизираното лице. В този смисъл определеният в тази заповед срок не може да повлияе на правомощията на директора на съответната ТД на НАП да ги изпълнява. По тези и останалите подробно изложени в касационната жалба съображения се иска отмяната на обжалваното решение и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции, както и сторените разноски за държавна такса за касационното производство.

В съдебното заседание пред настоящия съд касационният жалбоподател се представлява от юрк. Б., която от негово име поддържа жалбата. По същество моли да бъде уважена. Претендира юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции и внесената държавна такса, като представя списък на разноските.

О. Б. БГ ЕООД оспорва касационната жалба в представен по делото писмен отговор. Там релевира съображения, че обжалваното съдебно решение е правилно като краен извод. Поддържа становище, че РА е нищожен и по причина, че не е подписан, доколкото съобразно приетото като неоспорено заключение на съдебната компютърно-техническа експертиза, към момента на подписване на оспорените в първоинстанционното производство документи, не е налице потвърждение от доставчика за валидността на положените подписи. Отделно от това поддържа становище, че по отношение на Р. Я. не е налице отпадане на компетентността, а изменения във функциите му за определен времеви период. Излага и съображения по същество на спора. Претендира присъждане на сторените по делото разноски съобразно представен списък на разноските и доказателства за извършването им.

Ответникът по касация не се представлява в съдебното заседание пред настоящия съд.

Представителят на Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното съдебно решение на релевираните касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието му с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 АПК, приема следното:

Касационната жалба е процесуално допустима като подадена срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна, за която този акт е неблагоприятен, предвид което следва да се разгледа досежно нейната основателност.

Разгледана по същество, касационната жалба е основателна.

Въз основа на установеното по делото от фактическа страна относно компетентността на органите, издали РА, първоинстанционният съд приел оспорването за основателно и обявил нищожността на РА.

Съдът се позовал на разпоредбата на чл. 114, ал. 1, изр. 1 и ал. 2 ДОПК, съгласно които срокът за извършване на ревизията е до три месеца и започва да тече от датата на връчването на заповедта за възлагане, а в случай, че този срок се окаже недостатъчен, той може да бъде продължен до два месеца със заповед за удължаване на срока от органа, възложил ревизията. Съобразил, че в случая след изменението на първоначално издадената заповед за възлагане на ревизия, срокът за извършването й е определен до 18.11.2020 г. Взел предвид, че с Решение № Р-22221020002851-098-001 от 04.06.2021 г, издадено от директора на ТД на НАП - София е иззета преписката от Р. Я. и правомощията по възлагане са възложени на М. К.. В този смисъл съдът приел, че след изтичане на срока на ревизията е изменен възлагащият орган, като е определен нов орган по приходите за такъв. Относно органите, компетентни да издадат РА, съдът се позовал на разпоредбата на чл. 119, ал. 2 ДОПК, но направил извод, че в случая не е налице надлежно определяне на М. К. за орган възложител на ревизията. Мотивирал се с това, че изземването е направено след изтичане на срока за извършване на ревизията и без да е налице заповед за удължаване на срока на ревизията. В този смисъл приел, че не е налице валидно изменение на екипа, който следва да подпише РА. В тази насока се позовал на съдебна практика на Върховния административен съд. На следващо място извода за липса на компетентност на К. да съиздаде РА съдът аргументирал и с доводи за липса на доказателства за наличието на трайна невъзможност органът възложил ревизията (Р. Я.) да изпълнява задълженията си. Взел предвид действащата редакция на разпоредбата на чл. 7, ал. 3 ДОПК и установения по делото факт, че Р. Я. е временно преназначен от длъжността началник-сектор в Д. К. на длъжността директор на Д. К. Според съда обаче, това не означава автоматично, че е налице невъзможност Я. да изпълнява задълженията си като възлагащ орган и на негово място да се поставя друго лице и то много след срока за извършване на ревизията, което се явява действие, извършено в нарушение на принципа за обективност. Затова приел, че РА е нищожен поради особено съществени нарушения на административнопроизводствените правила, които не могат да бъдат отстранени впоследствие и поради липса на компетентност. Изложил съображения, че не може да приложи разпоредбата на чл. 160, ал. 5 ДОПК по причина, че изземването е станало след срока за приключване на ревизията, когато вече не следва да се извършват процесуални действия.

Решението е валидно и допустимо, но е неправилно като постановено в нарушение на закона и при допуснати от съда съществени нарушения на съдопроизводствените правила, което е довело до постановяване на необоснован съдебен акт.

Безспорен факт е, че в случая разпореденото изземване на преписката от Я. и възлагане на правомощията на К. със заповедта от 04.06.2021 г. е сторено след изтичане на определения срок за извършване на ревизията до 18.11.2020 г. Ревизионният акт е издаден/подписан от М. К. като орган, възложил ревизията и от И. А., в качеството й на ръководител на ревизията, съобразно предписанието по чл. 119, ал. 2 ДОПК. Органът, възложител ревизията е директорът на съответната ТД на НАП или лицето, на което са делегирани правомощията за това по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК, като предпоставка за валидността на РА е издаването му от лица, на които са надлежно възложени правомощията за това.

Обратно на направения от първоинстанционния съд извод, изземване на преписката след изтичане на срока за извършване на ревизията е допустимо. Несподелими и в нарушение на закона са изложените от съда съображения, че това е процесуално действие, което не било възможно да се извърши след изтичане на срока на ревизията. Изземването на преписката не съставлява процесуално действие, част от ревизионното производство и в този смисъл основателно касационният жалбоподател възразява, че то може да бъде извършено и след изтичане на срока по съответната заповед за възлагане, респективно заповед за изменение на заповед за възлагане. Ограничението за извършване на действия след срока на ревизията е относимо само към процесуалните действия на страните. В тази връзка, в нарушение на закона е и изводът на съда за неприложимост на правилото по чл. 160, ал. 5 ДОПК. Възприетата от състава на АССГ корелация не следва от позитивната законова регламентация, поради което и при липсата на изключение от правилото по посочената разпоредба, при направения от съда краен извод за нищожност на РА, дължимо е било изпращане на преписката на компетентния орган.

Несподелими са съображенията на съда, с които е мотивирана нищожността на спорния РА и във връзка с възприетата липса на доказателства, въз основа на които да се направи извод за това, че е налице трайна невъзможност Я. да изпълнява задълженията си. Фактът, че Я. е бил преназначен временно от длъжността началник на сектор в ТД на НАП София, Д. К. О. Р. С. Р. на длъжността директор на Д. К. в ТД на НАП София и разписаните в длъжностната му характеристика за новата длъжност функции не са достатъчни, за да обосноват извод, дали същият е разполагал с компетентност да издаде РА, респективно било ли е налице основание за стореното изземване.

Изводът относно това отпаднала ли е била компетентността на Я. да издаде РА съдът е следвало да формира като съобрази установено и доказано ли е било по делото проявлението на елементите на този фактически състав преминаването му на друга длъжност с различни от заеманата преди това функции, задачи и задължения, в това число правомощия за издаване на РА и отпадане на правомощието за това - като последица на предприето изменение на заповедта по чл. 112, ал. 2, т .1 ДОПК на съответния директор на ТД на НАП. В този смисъл основателно касационният жалбоподател се оплаква, че за да прецени РА за нищожен съдът е направил изводите си без да вземе предвид някои обстоятелства, което прави обжалвания съдебен акт необоснован. Дължимо от съда е било даването на нарочни и конкретни указания в изпълнение на задълженията, които има и следват от разпоредбите на чл. 170, ал. 3 АПК, във вр. с пар. 2 ДР ДОПК, а и по чл. 9, ал. 3 и чл. 163, ал. 3 и чл. 171, ал. 5 АПК, във вр. с пар. 2 ДР ДОПК за представянето на доказателства относно установяването на посочените обстоятелства както на представената заповед за преназначаване (приобщена по делото в първоинстанционното производство), така и на длъжностните характеристики на двете заемани длъжности от Я. (преди и след преназначаването му със заповедта от 21.05.2021 г.), а и на доказателства, че заповедта по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК е била изменена с оглед установяване дали неговото правомощие за издаване на РА е отпаднало. В този смисъл даденото с определението от 18.05.2022 г. общо указание за представяне на доказателства за невъзможността Я. да довърши ревизията не изпълнява изискването на процесуалния закон. Посоченият процесуален подход при изпълнение на задълженията на съда по визираните разпоредби дава основание да се направи извод за допуснато съществено нарушение на съдопроизводствените правила, което в случая е основание за отмяна обжалваното съдебно решение поради липсата на дължими, но недадени от съда указания, са останали неустановени и недоказани факти, които са от значение за правилното решаване на делото.

Отделно от горното, съдът не е обсъдил и оценил съгласно процесуалното си задължение по чл. 202 от Гражданския процесуален кодекс (ГПК), във вр. с пар. 2 ДР ДОПК приетото по делото без оспорване заключение на съдебно-техническата експертиза в съдебното заседание на 26.10.2023 г. Нея съдът е допуснал по направено от Барбарон Бг ЕООД искане във връзка с откритото производство по оспорване на истинността (авторство и вярност на съдържанието) на изброени в молбата на дружеството документи, между които решението от 04.06.2021 г. за изземване разглеждането и решаването на преписката; ревизионния доклад и РА (вж. протоколно определение от 30.06.2022 г.). Установяванията, които са били дължими от съда след обсъждане на заключението, предвид направеното оспорване на подписите, положени върху посочените документи и РА, също са от значение за правните изводи относно неговата валидност. Като е игнорирал приобщените по делото специални знания в тази насока и не е направил изводите си във връзка с тях, вкл. не е взел становище дали оспорването на посочените документи е доказано, съдът е допуснал съществено нарушение на съдопроизводствените правила, неотстранимо в настоящето касационно производство. Мотиви по този въпрос, а и по останалите, които съдът не е обсъдил, не може да се изложат за първи път с настоящото решение, предвид забраната по чл. 220 АПК и правото на страните да реализират правата си пред две съдебни инстанции.

Ето защо, при съобразяване на всичко гореизложено, обжалваното съдебно решение се явява неправилно и по тази причина то следва да се отмени. При това делото следва да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. При новото разглеждане на делото, в производството по чл. 226 АПК, съдът следва да съобрази процесуалното си поведение с посоченото по-горе в настоящото съдебно решение като чрез даване на нарочни указания и обсъждане на всички приобщени по делото доказателства и експертни заключения, даде мотивиран отговор на спорните въпроси, направените възражения и оспорвания от страните.

При новото разглеждане на делото първоинстанционният съд следва да се произнесе и по въпроса за разноските за водене на делото във Върховния административен съд в съответствие с правилото на чл. 226, ал. 3 АПК.

Предвид горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо, предл. второ и чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение

РЕШИ:

ОТМЕНЯ Решение № 6903 от 14.11.2023 г., постановено по адм. дело № 2151 по описа на Административен съд София - град за 2022 г. и

ВРЪЩА делото за ново разглеждане от друг състав на Административен съд София град при съобразяване на указанията, дадени в мотивите на настоящото решение.

Решението не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ БИСЕР ЦВЕТКОВ

секретар:

Членове:

/п/ РУМЯНА ЛИЛОВА

/п/ КАМЕЛИЯ СТОЯНОВА