Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на четиринадесети май две хиляди двадесет и четвърта година в състав: Председател: С. П. Членове: РОСИЦА Д. К. при секретар С. П. и с участието на прокурора Г. Г. изслуша докладваното от председателя С. П. по административно дело № 1259/2024 г.
Производството е по реда на чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК).
Образувано е по касационна жалба на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) София при Централното управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), приподписана от юрк. Р., срещу решение № 738/01.12.2023 г., постановено по адм. дело № 290/2023 г. по описа на Административен съд – Пазарджик, в частта, с която е отменен ревизионен акт (РА) № Р-16001322002342-091-001/30.11.2022 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – Пловдив, потвърден с решение № 42/13.02.2023 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ Пловдив при ЦУ на НАП, по отношение на установените задължения за данък върху доходите на физическите лица, както следва: за отчетен период от 01.01.2016 г. до 31.12.2016 г. за задължения в размер на 2 003,77 лв. и лихви за просрочие в размер на 1 134,45 лв.; за отчетен период от 01.01.2017 г. до 31.12.2017 г. за разликата от 2 811,07 лв. до 9 400,02 лв. и лихви над 1 306,47 лв. до 3 062,28 лв.; за отчетен период от 01.01.2020 г. до 31.12.2020 г. за задължения в размер на 1 872,12 лв. и лихви в размер на 300,28 лв.
В останалата част решението на Административен съд – Пазарджик е влязло в сила.
Касаторът оспорва съдебното решение като неправилно с твърдение за постановяването му в нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В изложените съображения се твърдят конкретни пропуски при преценката на доказателствата във връзка с определения размер на разполагаемите парични средства от Р. към 01.01.2016 г., изключването на част от разходите за 2016 г. и признаването на получената заемна сума през 2018 г. от сина ѝ в размер на 40 000 лв. Счита че разликата между заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза (ССЕ) и приетото от съда, както и необсъждането на възраженията на процесуалния представител на ответника, са довели до грешни крайни изводи по същество. Отправя искане за отмяна на обжалваното съдебно решение в отменителната му част и постановяване на ново, с което процесният РА да бъде потвърден. Претендира присъждане на юрисконсултско за двете инстанции и платената държавна такса за касационно обжалване в размер на 119,69 лв. като при условията на евентуалност прави възражение за прекомерност на претендирано адвокатско възнаграждение.
Ответната страна – С. Т. Р., чрез адв. Н. Б., оспорва касационната жалба като неоснователна по аргументи, изложени в писмено становище по електронен път от 07.05.2024 г. и моли да същата да бъде отхвърлена. Претендира присъждане на адвокатско възнаграждение за касационната инстанция.
Прокурорът от Върховната прокуратура на Р. Б. дава мотивирано заключение за допустимост и основателност на касационната жалба.
Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като се запозна с доказателствата по делото и след обсъждане на наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:
Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу неблагоприятен за нея съдебен акт в съответната част, който подлежи на инстанционен контрол. Разгледана по същество е неоснователна.
Предмет на контрол за законосъобразност в производството пред административния съд е бил РА № Р-16001322002342-091-001/30.11.2022 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Пловдив, в потвърдената и изменена част с решение № 42/13.02.2023 г. на ДД „ОДОП“ Пловдив при ЦУ на НАП, по отношение на установените по реда на чл. 122 и сл. ДОПК допълнителни задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) за 2016 г. в размер на 2 003,77 лв. - главница и лихви за просрочие в размер на 1 134,45 лв., за 2017 г. в размер на 9 400,02 лв. - главница и лихви в размер на 3 062,28 лв., и за 2020 г. в размер на 1 872,12 лв. - главница и лихви в размер на 300,28 лв.
При извършена проверка по реда на чл. 160, ал. 2 ДОПК решаващият съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган по приходите, в предвидения срок и изискуемата форма от закона. Предложенията на ревизиращия екип за установяване на задължения са обективирани в ревизионен доклад (РД) № Р-16001322002342-092-001/02.11.2022 г.
Фактическите установявания по делото следват констатациите на органите по приходите във връзка с дефинирането на С. Р. като местно лице за данъчни цели за процесните периоди, задължено съгласно ЗДДФЛ за облагаемите си доходи, получени от източници в България и от чужбина, както и данните от подадената от нея ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ за 2018 г. След преценка на събраната информация и доказателства, включително от предприетата ПУФО на РЛ по протокол от 31.03.2022 г., ревизиращият екип е достигнал до извод за наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК и невъзможност облагането да бъде извършено по общия ред. При анализа на данните относно имущественото и финансово състояние на физическото лице за спорните 2016 г., 2017 г. и 2020 г. са намерени превишения на разходите над приходите, които са описани в констатациите на РД и решение № 42/13.02.2023 г. на ДД „ОДОП“ Пловдив при ЦУ на НАП. На задълженото лице е връчено уведомление по чл. 124, ал. 1 ДОПК, с което е било информирано, че производството ще премине по особения ред на чл. 122 - чл. 124а ДОПК.
В хода на съдебното производство по искане на жалбоподателя е назначена ССЕ, чието заключение е прието в с. з. на 08.09.2023 г. с възражение от процесуалния представител на ответника. Отговорите на поставените въпроси са посочени в установителната част на решението, заедно с останалите факти. С оглед на възраженията срещу ССЕ, като свидетел в с. з. на 03.11.2023 г. е разпитана Т. П. – дъщеря на жалбоподателката.
По същество първоинстанционният съд е достигнал до заключение за частична незаконосъобразност на РА относно приложението на реда за облагане по чл. 122 и сл. ДОПК и формирането на данъчната основа. Според мотивите в съдебното решение, органите по приходите са приели напълно произволно, че наличният ресурс към 01.01.2016 г. е в размер на 5 000 лв. Едновременно с това е нарушен основният принцип, според който внесените от РЛ парични средства по банкови сметки представляват разход, а изтеглените - наличен паричен ресурс в брой, служещ за компенсиране на установените разходи при ревизията. От дадените обяснения при насрещната проверка на М. Р. и ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ на жалбоподателката се потвърждава наличието на заемно правоотношение и предаването на сума в размер на 40 000 лв. през 2018 г. Анализът на нормативната уредба разкрива, че съставянето па документ или друго доказателство за фактическото предаване на паричната сума по заема зависи от свободната воля на страните по сделката при съобразяване на конкретните обстоятелства в случая. В подкрепа на крайното си заключение за отмяна на РА в съответната част, съдът е обобщил движението на салдата и паричните потоци на ревизираното лице на годишна база.
Така постановеното решение от Административен съд - Пазарджик е валидно, допустимо и правилно.
Заключението за незаконосъобразност на РА в обжалваната част е обосновано последователно от съда в съответствие с установената фактическа обстановка по делото. Не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила като доказателствената тежест е разпределена правилно между страните в процеса. Съдът е приложил точно материалния закон, за което на основание чл. 218, ал. 2 АПК касационната инстанция следи и служебно.
Заявените оплаквания в касационната жалба не се установяват при извършената проверка на доказателствения материал по делото. Съгласно чл. 124, ал. 2 ДОПК, в производството по обжалването на РА при извършена ревизия по реда на чл. 122 ДОПК фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 е подкрепено със събраните доказателства. Единствено при наличие на някое от обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1-8 ДОПК и при спазване на правилата по чл. 122, ал. 2 и ал. 4 ДОПК, органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него данъчна основа. За тази цел основанията за преминаване към ревизия по особения ред на чл. 122 ДОПК следва да са установени по несъмнен начин, което за процесните 2016 г. и 2020 г. не е изпълнено.
Константна е практиката на ВАС, че доказателствената тежест за установяване на предпоставките по чл. 122, ал. 1 ДОПК е на органите по приходите при условията на пълно и главно доказване. Именно това положение е изведено в мотивите от първоинстанционния съд и е спазено стриктно при решаването на спора по делото. Преобладаващата част от анализа на сочените в РА обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК е лишен от логическа и правна опора. Освен дискредитиращи твърдения във връзка с оценката на фактите, касаторът не сочи преки доказателства или индиции за противното.
Неоснователно е оплакването, че за целите на ревизията органите по приходите правилно са приели начално салдо на парични средства в брой към 01.01.2016 г. в размер на 5 000 лв., т. е. игнорирайки напълно разликата между получените парични средства от [населено място] вследствие от продажбата на недвижими имоти през периода 2011- 2012 г. над 90 000 лв. и открития банков депозит на 13.08.2015 г. в размер на 56 652,07 лв. Допуснатата техническа грешка в мотивите на съдебния акт при изписването на НА № 136 от 25.11.2022 г. и НА № 184 от 15.12.2022 г., вместо правилните дати съответно 25.11.2011 г. и 15.12.2012 г., не се отразява върху крайните изводи. Единствените касационни доводи за това са, че средствата не могат да са налични при РЛ поради липсата на получени други суми от нейна страна, освен пенсията в размер на 270-330 лв. на месец и „отдалечеността във времето при продажбите“. Административният съд е коригирал по надлежния ред констатирания пропуск при издаването на РА и решение № 42/13.02.2023 г. на ДД „ОДОП“ Пловдив при ЦУ на НАП (вж. стр. 3, абз. последен).
В противоречие с доказателствата са възраженията, че движенията по банковите сметки в „А. Б. Б. АД за 2016 г. са проследени по обективен начин от ревизиращия екип. В това отношение касаторът не оспорва наличието на средства към 01.01.2016 г. по с/ка [IBAN] в размер на 56 652,07 лв. (РД, стр. 15, ред 5 от таблицата), съответно към 31.12.2016 г. в размер на 0 лв. Движението по сметката обяснява постъплението на 01.03.2016 г. по друга от сметките на РЛ при същата банка в размер на 56 768,60 лв. и изтеглените/преведени средства в размер на 34 768,60 лв. При същото положение е очевидно допуснатото нарушение от органите по приходите, изразяващо се в отнасяне на остатъка от 22 000 лв. в полза на разходната част. Изложеното подкрепя изцяло извода на административния съд за превратно упражняване на власт и неспазване на установените принципи в чл. 2, чл. 3 и чл. 6 ДОПК, като правилен и съответстващ на изяснената фактическата обстановка в случая.
Всестранната и самостоятелна преценка на фактите и доказателствата, съгласно чл. 202 ГПК във вр. с § 2 ДР ДОПК води до извод, че заключението по ССЕ не е възприето механично от първоинстанционния съд. Сама по себе си изтъкнатата разлика между заключението на вещото лице и решението на съда не представлява отменително основание по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК, освен ако процесуалният представител на касатора не предлага ограничително тълкуване на правомощията на Съда като инстанция по същество съгласно чл. 160 ДОПК. В неприсъствена молба от 07.09.2023 г. от негова страна е направено формално възражение срещу приемането на ССЕ, което не представлява редовно оспорване по смисъла на чл. 200, ал. 3 вр. с чл. 201 ГПК – чрез искане за назначаване на повторна или съвместна експертиза.
След проверка на заявените пороци от касатора и служебна за приложението на материалния закон, настоящата инстанция намира обжалваното решение за правилно. Заключението на административния съд се споделя от настоящия касационен състав, поради което на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно АПК, следва да бъде направено препращане към останалата част от мотивите на първоинстанционния съд, довели до отмяна на процесния РА.
При този изход на спора претенцията на касатора за присъждане на разноски е неоснователна. С оглед липсата на представени разходооправдателни документи от ответника в тази насока, разноски за настоящото производство не следва да бъдат присъждани.
Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,
РЕШИ:
ОСТАВЯ В СИЛА решение № 738/01.12.2023 г., постановено по адм. дело № 290/2023 г. по описа на Административен съд – Пазарджик в обжалваната част.
Решението е окончателно.
Вярно с оригинала,
Председател:
/п/ СВИЛЕНА ПРОДАНОВА
секретар:
Членове:
/п/ Р. Д. п/ ТАНЯ КОМСАЛОВА