Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.
Образувано е по касационни жалби на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. П. при ЦУ на НАП и на В.М от [населено място] чрез процесуалния му представител адв. С.Х срещу решение № 39/13.02.2020 г., постановено по адм. дело № 945/2018 г. по описа на Административен съд – гр. Х..
Директорът на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. П. при ЦУ на НАП обжалва решението в частта, в която е изменен РА № Р-16002617007132-091-001/13.06.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. П., потвърден с решение № 509/03.09.2018 г. на директора на посочената дирекция от 5 466 лв. на 3 359 лв. данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2014 г. на В.М и за лихвите от 1 731,94 лв. на1 064,32 лв. Релевират се оплаквания, че решението в обжалваната част е неправилно, като в касационната жалба изрично се сочи само отменителното основание необоснованост по чл. 209, т.3 АПК. От изложението в касационната жалба може да се направи извод, че се поддържа и отменителното основание съществени нарушения на съдопроизводствените правила с оглед неправилната преценка от съда на съдебно-счетоводната експертиза, възприемайки 4 вариант от заключението, при който в паричния поток на ревизираното лице е включена сумата от 26 800 лв., изтеглени парични средства от банковата сметка на „Рио-транс“ ООД в „Р. Б“, както и кредитирайки показанията на свидетеля В.Т, като е приел, че паричните средства в размер на 27 200 лв., изтеглени от сметката на посоченото дружество, са преминали в патримониума на В.М.С касационни жалбоподател съдът не е взел предвид, че е оспорил заключението на съдебно-счетоводната експертиза, както и че изтеглената сума, независимо от показанията на свидетеля, е сума на дружеството, тъй като няма нито едно безспорно и убедително доказателство, че същата е получена от Мерджанов. Последният не е ангажирал доказателства, които еднозначно да установят твърденията му и касаторът излага оплакване, че това не се установява от допуснатите доказателства и доказателствени средства. Сочи се, че съдът като не е съобразил горното е постановил недопустим и неправилен акт, противоречащ на процесуалния закон, без да излага конкретни оплаквания за недопустимост на решението. Иска се отмяна на съдебното решение в обжалваната му част и моли да се присъдят юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции по 490 лв. за всяка една от тях и държавна такса в размер на 22,20 лв.
Ответникът по тази касационна жалба В.М от [населено място] чрез адв. С.Х, я оспорва и моли да се остави в сила като правилно решението в тази обжалвана част.
В.М от [населено място] чрез процесуалния му представител адв. С.Х обжалва съдебното решение в частта, в която при изменението на посочения по-горе ревизионен акт, съдът е определил данък по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ в размер на 3 359 лв. и лихви – 1 064,32 лв. и задължителни осигурителни вноски за 2014 г., както следва: за ДОО – 3 041,28 лв. и лихва – 963,65 лв.; ЗО – 1 900,80 лв. и ДЗПО-УПФ – 1 188 лв. и лихви – 376,43 лв. Релевират се оплаквания, че решението в обжалваните му части е неправилно, като постановено при допуснати нарушения на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касационния жалбоподател неправилно съдът е изградил правните си изводи върху оспореното по реда на чл. 200, ал. 3 ГПК заключение на съдебно-счетоводната експертиза и не е съобразил подробно изложените съображения за това в нарочна молба, вх. № 3876/11.06.2019 г. за преработване от вещото лице на заключението и да отговори на поставените въпроси така, както са формулирани, като отстрани допуснатите грешки, респ. да се назначи друго вещо лице, но въпреки това съдът е оставил това искане без уважение. Касаторът излага оплакване, че съдът, стъпвайки върху оспорената експертиза, която е изкривила паричните потоци на Мерджанов и семейството, е включила разходи на семейството в двойно по-голям размер. Позовава се на отменен ревизионен акт на съпругата на касатора М.М – адм. дело № 4867/2019 г. на ВАС, Осмо отделение, вкл. и относно констатацията на ревизиращите органи за първоначалното салдо към 01.1.2011 г. в размер на 5 000 лв., а не декларирания от М.М в размер на 6 000 лв. В тази връзка касационният жалбоподател цитира и решението на решаващия орган при административното обжалване на ревизионния акт на М.М, в което е признато, че родителите на Мерджанова са подпомагали финансово семейството със суми в размер на 650 лв. месечно, като общо сумата от 31 200 лв., с която се доказва реалната възможност на касатора и съпругата му в началото на ревизирания период да притежават начални салда в общ размер на 22 000 лв. (16 000 лв. за него и 6 000 лв. за нея). Излага се оплакване, че съдът неправилно е приел, че за опровергаване на ревизионния акт Мерджанов е ангажирал само разпит на свидетеля Тодоров, а не е обсъдил представените писмени доказателства, вкл. и официални данни на НСИ и несъобразяване на влезлите в сила решения № 151/19.03.2019 г. по адм. дело № 946/2018 г. на Административен съд – гр. Х., както и № 14377/28.10.2019 г. по адм. дело № 4867/2019 г. на ВАС, Осмо отделение. В касационната жалба се твърди, че първоинстанционният съд е оставил без коментар официално установеното от ревизиращите органи превишение на приходите над разходите в размер на 32 200,41 лв. към 31.12.2013 г. и непосочването му като начално салдо към 01.01.2014 г. Изрична констатация се съдържа в ревизионни доклад и за наличие на излишък на средства в размер на 13 252,72 лв., като касаторът посочва, че тя се съдържа на стр. 12, колона 9 от доклада (доход от хазарт, рента, продажба на имущество, придобито чрез наследяване и дарение), но тази сума не фигурира нито в заключението на вещото лице, нито в съдебното решение. Сочи се и декларация на М.М с вх. № Д1/РД-2-1062/12.04.2018 г. при недостиг на парични средства на съпруга й, същият да се компенсира с нейния излишък. Твърди се от касатора, че при изчисляване на паричния поток следва да се включи и сумата от 10 000 лв., представляваща заемна сума, предоставена от лицето Т.Т. В тази връзка се излагат подробни доводи защо тази сума е следвало да се приеме от съда, като действително дадена от Тенев. В касационната жалба се твърди, че за 2014 г. е следвало и да се включат и суми, изтеглени от сметката на „Р. Т“ ООД, в което Мерджанов е съдружник. В тази връзка се развиват доводи, че за сумата от 34 000 лв. това дружество е продало товарен автомобил на „Драго“ ЕООД, а 28 800 лв. са преведени на жалбоподателя, която сума неправилно не е включена в паричния му поток. Във връзка с твърдението на ревизиращите органи наличие на данни за укрити приходи или доходи през ревизирания период, с ревизионния акт е извършено преизчисляване на дължимите задължителни осигурителни вноски за самоосигуряващо се лица за 2014 г. В касационната жалба се излага оплакване, че само по себе си обстоятелството, че е констатиран укрит доход все още не означава, че следва да се определя нов размер на задължителните осигурителни вноски за 2014 г., тъй като не е доказано, че този доход е от трудова дейност и едва тогава да се пристъпи към определянето на посочените вноски. В тази връзка цитира съдебна практика на ВАС. Иска се отмяна на решението в обжалваната му част и да се постанови друго решение по съществото на спора, да се отмени ревизионния акт в същата част, както и се претендира присъждане на направените по делото разноски в пълен размер за двете съдебни инстанции съгласно представения списък за разноските. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от адв. С.Х, която е представила и писмени бележки.
Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. П. при ЦУ на НАП в депозирано по делото писмено становище на юриск. Ц.Д, я оспорва.
Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност и на двете касационни жалби.
Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационните жалби са подадени от надлежни страни и в срока по чл. 211, ал.1 АПК и са процесуално допустими и разгледани по същество са основателни поради следните съображения:
Ревизията на В.М е проведена при наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 7 ДОПК за периода от 01.01.2011 г. до 31.12.2016 г. за данък по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ, като с ревизионния акт е определен посочения данък само за 2014 г., а относно задължителните осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО-УПФ и УПФ за периода от 26.04.2013 г. до 31.12.2016 г.
Относно началното салдо, което е един от спорните въпроси между страните по делото към началото на ревизирания период 01.01.2011 г. приходните органи са приели, че то е в размер на 5 000 лв., а В.М е твърдял, че това е сумата от 16 000 лв. Съдът въз основа на заключението на съдебно-счетоводната експертиза е приел, че началното салдо е в размер на 8 000 лв.
Първоинстанционният съд е установил, че с ревизионния акт е прието превишение на разходите над доходите на ревизираното лице за сумата от 92 870,82 лв. Предвид, че определеният за внасяне данък по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ с ревизионния акт е за 2014 г., съдът е съобразил и решението на решаващия орган при административното обжалване на ревизионния акт за 2014 г., с което е изменен акта относно превишението на разходите над доходите от 92 870,82 лв. на 62 267,20 лв., поради което е определена годишна данъчна основа за облагане 54 660,40 лв. (разлика между установеното превишение от 62 267,20 лв. и размерът на задължителните осигурителни вноски от 7 606,80 лв.) и е приет за внасяне данък от 5 466 лв., а след това съдът е намалил на 3 359 лв.
Съдът е приел въз основа на свидетелските показания на В.Т, че „Р. Т“ ООД, в което ревизираното лице е било съдружник, е продал товарен автомобил „М. А“ на „Драго“ ЕООД за 34 000 лв., намалена с дължимия ДДС за продажбата, като е прието в съдебното решение, че сумата от 27 200 лв. е предоставена на В.М предвид изтеглените от сметките на „Р. Т“ ООД суми в „Р. Б“ и тази суми е включена от съда в паричния поток за 2014 г. В тази връзка съдът е възприел вариант 4 от заключението на съдебно-счетоводната експертиза, с което е извършена корекция в получената от продажбата на товарния автомобил сума вместо 26 800 лв., вещото лице е констатирало, че следва да се признае на Мерджанов сумата от 27 200 лв. По отношение на сумата от 10 000 лв., за която Мерджанов е излагал твърдения, че му е предоставена от Т.Т като заем, съдът ги е приел за неоснователни предвид неангажиране на доказателства, че тази заемна сума е предадена на В.М.
Съдът е включил в паричния поток за 2014 г. и сумата от 142 449,90 лв., като е приел, че за посочената година разходите на В.М са 177 517,18 лв., а приходите в размер на 142 449,90 лв., като е приел сумата от 35 067,28 лв. като годишна основа за облагане с данък по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ, който съдът е изменил от 5 466 лв. на 3 359 лв. и лихви от 1 731,94 лв. на 1 064,32 лв.
Относно дължимите задължителни осигурителни вноски първоинстанционният съд е приел, че не следва в тази част да кредитира съдебно-счетоводната експертиза, тъй като вещото лице не се е съобразило с разпоредбата на чл. 124а във връзка с чл. 123, ал.1 ДОПК предвид обстоятелството, че производството при ревизията е протекло по особения ред. Съдът в тази връзка е приел, че превишението на разходите над приходите следва да се приеме за осигурителен доход. В тази връзка съдът се е позовал и на съдебна практика по адм. дела № 4862/2019 г. и № 4863/19 г. на ВАС. Предвид, че установеният недеклариран осигурителен доход е в размер на 35 067,28 лв. превишава максималния размер на взетия от приходните орани осигурителен доход за 2014 г., то ревизионният акт в тази му част е потвърден с обжалваното решение.
Решението и в двете обжалвани части е неправилно постановено.
И двете страни в касационните си жалби излагат оплаквания, че съдът е постановил съдебния си акт само върху оспореното заключение на съдебно-счетоводната експертиза. Първият касационен жалбоподател е оспорил заключението в частта, в която съдът е приел за доказано, че след продажбата на товарен автомобил „М. А“ за 34 000лв., част от получената цена от купувача „Драго“ ЕООД в размер на 27 200 лв. е предадена на В.М.В лице по съдебно-счетоводната експертиза посочва във вариант 4 от експертизата си сумата 26 800 лв. и макар съдът да се е позовал на този вариант, за да обоснове съдебния си акт, неясно защо безмотивно е приел, че в приходната част на паричния поток за 2014 г. следва да се включи като доказана за предадена на В.М сумата от 26 800 лв. от продажбата на товарния автомобил, който е бил собственост на „Р. Т“ ООД, в който съдружник освен ревизираното лице е бил и В.Т.П е разпитан като свидетел и въз основа на неговите показания, които не са категорични, а по-скоро субективни съдът е приел, че сумата от 26 800 лв. е предадена на В.М и затова тя е част от приходната част на паричния поток за 2014 г. В решението на съда липсват мотиви защо приема, че тази сума, която е от продажба с продавач юридическо лице, е предадена на Мерджанов, като за последното липсват каквито и да е писмени данни. Съдът неправилно е приел, че липсата на каквото и да е осчетоводяване от „Р. Т“ ООД и изтеглянето й от сметките на дружеството било неотносимо към проявлението му в обективната действителността. В тази връзка следва да се посочи, че по делото е установено, че през 2015 г. на два пъти от сметката на „Р. Т“ ООД са изтеглени суми, които са превеждани на В.М, но такива данни за 2014 г. не се намират по делото. В решението е прието, че свидетелските показания следва да се кредитират, тъй като съответстват и на писмените доказателства за изтеглени парични средства от сметката на „Р. Т“ ООД в „Р. Б“ без да обсъди по какъв начин е стигнал до този извод и от кои банкови извлечения е направил крайния си извод. Не е извършена проверка поради непоставянето на задача на вещото лице дали цената от продажбата на товарния автомобил е била внесена в касата на „Р. Т“ ООД и съответно изтеглена ли е впоследствие и дали част от тази сума, е предадена на ревизираното лице Мерджанов. Съдът е следвало да укаже на ревизираното лице да представи писмени доказателства, че част от продажната цена на автомобила му е предадена предвид съдружието му с В.Т в „Р. Т“ ООД. В тази връзка съдът не е съобразил и оспорването от този касационен жалбоподател на съдебно-счетоводната експертиза, изслушана в съдебно заседание на 22.10.2019 г. (а не на 24.10.2019 г., както е посочено в касационната жалба) и не е изложил мотиви защо го приема за неоснователно.
Вторият касационен жалбоподател В.М излага оплаквания относно съдебно-счетоводната експертиза и неизлагането от съда на мотиви по отношения на нея предвид, че с молба, вх. № 3876/11.06.2019 г. е възразил срещу нея, както и в касационната жалба се сочи, че в експертизата има допуснати аритметични и фактологични грешки, което се е отразило и на приетия от съда паричен поток за 2014 г. по вариант 4 от съдебно-счетоводната експертиза. Настоящият съдебен състав на касационната инстанция споделя това оплакване, тъй като наистина съдебното решение не може да почива на предположения и съдът е длъжен да обсъди всички относими доказателства, които са събрани по делото в съвкупност, за да може да обоснове правните си изводи с тях. В процесния случай съдът въобще не е изложил мотиви защо възприема вариант 4 на експертизата, изслушана в първоинстанционното съдебно производство. Касационният жалбоподател се позовава на решенията относно извършената ревизия на съпругата на В.М – М.М, както и подписаната от нея декларация за компенсиране на нейните излишъци с недостига на парични средства на съпруга й. Наистина с решение по адм. дело № 4867/2019 г. на ВАС, Осмо отделение е оставено в сила първоинстанционното решение в частта, в която е отменен ревизионния акт на М.М за определения данък по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ. В касационното решение е прието, че ревизията на М.М е извършена по общия ред, а не по особения ред по чл. 122 и сл. от ДОПК и е прието от приходните органи, че са налице за 2014 г. доходи от други източници по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, но в същото време съдът въобще не е обсъдил нито ревизионния акт, нито изменителното решение на решаващия орган при административното обжалване на ревизионния акт на М.М.В на заключението на съдебно-счетоводната експертиза във вариант 4, без същото да е обсъдено и преценено в съответствие с наличните доказателства, събрани по делото е нарушение на чл. 202 ГПК, приложим съгласно чл. 144 АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК. Това нарушение правилно процесуалният представител на В.М е посочил, че е съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Съдът не е извършил и задълбочена преценка на изготвените парични потоци в ревизионния доклад на В.М, в който е видно, че към 31.12.2013 г. е налице превишение на приходите над разходите със сумата от 35 200,41 лв., като същата не е включена като начално салдо към 01.01.2014 г., поради което в тази част за началното салдо към 01.01.2014 г. делото е останало неизяснено. Не е обсъдено от съда и писмото от Териториалното статистическо бюро – гр. Х. при НСИ предвид спора между страните по делото за потребителския макар, че само посочената в писмото 2011 г. е относима по делото и разликата между този разход съобразно заключението на съдебно-счетоводната експертиза, в което е посочен разход за издръжка за 2014 г. в размер на 770,43 лв. без да е уточнено дали е за 1 лице или за семейство въпреки, че сумата, посочена в писмото на ТСБ – гр. Х. е за двучленно или тричленно семейство, а семейството на Мерджанов е четиричленно и това е отразено в ревизионния доклад.
Касационният жалбоподател излага и оплакване, че в ревизионния доклад е посочена още една сума като доход в размер на 13 252,72 лв., която наистина не е коментирана нито от съда, нито от вещото лице и тя не фигурира в паричния поток за 2014 г., възприет в обжалваното решение
Решението е неправилно и в частта за задължителните осигурителни вноски предвид, че осигурителния доход е в зависимост от определената данъчна основа за облагане с данък по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ.
С оглед гореизложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че решението изцяло е неправилно и затова изцяло следва да бъде отменено поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. На основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК следва да бъде отменено и върнато на същия съд за ново разглеждане от друг съдебен състав, който след преценка на всички събрани по делото доказателства и съдебно-счетоводната експертиза в тяхната съвкупност да постанови решение по същество. С оглед направените оплаквания от страните по делото, съдът ще следва да допусне допълнителна експертиза, която да изготви паричен поток за 2014 г. на В.М, като изследва отново началното салдо към началото на ревизирания период, както и към 01.01.2014 г., както и доходите и разходите за посочения ревизионен период на В.М и се съобрази с направените възражения и в двете касационни жалби.
На основание чл. 226, ал. 3 АПК съдът не се произнася по исканията на страните за разноски.
Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение РЕШИ:
ОТМЕНЯ изцяло решение № 39/13.02.2020 г., постановено по адм. дело № 945/2018 г. по описа на Административен съд – гр. Х. и
ВРЪЩА делото на Административен съд – гр. Х. за ново разглеждане от друг съдебен състав при спазване указанията, дадени в настоящето решение. Решението не подлежи на обжалване.