Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на ДОПК (ДАНЪЧНО-ОС. П. К.) (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК).
Образувано е по касационна жалба на [фирма], чрез адв. Р. Р., против решение № 1550 от 24.07.2015 г. по адм. дело № 2261/2014 г. по описа на Административен съд – Пловдив, с което е изменен ревизионен акт (РА) № 16251300336/17.04.2014 г., издаден от органи по приходите при териториална дирекция (ТД) на Националната агенция за приходите (НАП) - [населено място], в частта потвърдена с решение № 710/22.07.2014 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - [населено място] при Централно управление (ЦУ) на НАП, в частта му за допълнително начислен данък по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО във връзка с чл. 12, ал. 5, т. 1 от ЗКПО, като е отменен допълнително начисления данък по чл. 195 от ЗКПО за 2010г. за сумата над 87 333,52 лева, ведно с прилежащите лихви, и за 2011г. за сумата над 83 488,41 лева, ведно с прилежащите лихви, и е отхвърлена жалбата в останалата част.
В жалбата се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение в частта, с която е отхвърлена жалбата на дружеството и е оставен в сила РА, поради съществени нарушения на съдопроизводствените правила, нарушение на материалния закон и необоснованост - касационно основание по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът твърди, че допуснатите нарушения на процесуалните правила се изразяват в това, че първоинстанционният съд не е обсъдил всички възражения на жалбоподателя, както и събраните по делото доказателства в тяхната съвкупност и поотделно. Подробни съображения, обосноваващи оплакванията, се съдържат в касационната жалба, в която се иска отмяна на решението в обжалваната част и отмяна на ревизионния акт в неговата цялост. Иска се присъждане на направените по делото разноски за двете инстанции.
Ответникът – директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", [населено място] при ЦУ на НАП,в писмена защита взима становище за неоснователност на жалбата. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Прави възражение за прекомерност на адвокатския хонорар.
Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.
Върховният административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за основателна.
С обжалваното решение № 1550 от 24.07.2015 г. по адм. дело № 2261/2014 г. по описа на Административен съд – Пловдив е изменен РА № 16251300336/17.04.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - [населено място], в частта потвърдена с решение № 710/22.07.2014 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - [населено място] при ЦУ на НАП, в частта му за допълнително начислен данък по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО във връзка с чл. 12, ал. 5, т. 1 от ЗКПО, като е отменен допълнително начисления данък по чл. 195 от ЗКПО за 2010г. за сумата над 87 333,52 лева, ведно с прилежащите лихви, и за 2011г. за сумата над 83 488,41 лева, ведно с прилежащите лихви, и е отхвърлена жалбата в останалата ѝ част.
В частта, в която е отменен РА за допълнително начисления данък по чл. 195 от ЗКПО за 2010г. за сумата над 87 333,52 лева до пълния размер от 159 200,63 лева, ведно с прилежащите лихви, и за 2011г. за сумата над 83 488,41 левадо пълния размер от 138 253,47 лева, ведно с прилежащите лихви, решението не е обжалвано от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", [населено място] при ЦУ на НАП и е влязло в сила, поради което не е предмет на настоящото производство.
За да постанови обжалваното решение съдът е приел, че предмет на оспорване е РА № 16251300336/17.04.2014 г., издаден от А. А. Д. на длъжност началник отдел „Ревизии и проверки 2“, възложил ревизията и С. С. К. на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, в потвърдената с Решение № 710 от 22.07.2014 г. на директора на Дирекция „ОДОП“- [населено място] при ЦУ на НАП част. Посочил е, че с Решението е потвърден процесния РА в частта за допълнително установен данък по чл.195 от ЗКПО общо в размер на 297 454,10 лева, ведно с начислените лихви, както и извършеното преобразуване на отрицателния счетоводен финансов резултат в увеличение по реда на чл.67 от ЗКПО и в намаление по чл.75, ал.4 от ЗКПО за 2009 г. – 2011 г. Макар да не са изложени самостоятелни мотиви в тази насока, доколкото спорът е разгледан по същество, съдът е счел, че процесният ревизионен акт е издаден от надлежно упълномощен орган по приходите.
Преди да разгледа спора по същество, настоящият състав намира, че следва да се произнесе по валидността на процесния РА.
Видно от ЗВР № 1300071/27.03.2013 г., с която е започнало ревизионното производство, същата е издадена от А. А. Д., в качеството ѝ на началник отдел, Дирекция "СДО" при ТД на НАП - [населено място]. Същото лице, в качеството си на орган, възложил ревизията, съгласно чл. 119, ал. 2 от ДОПК, е участвало при издаването на процесния РА.
От приложената по делото /л. 4 и сл./ Заповед № РД-09-1301/01.11.2012 г. на териториалния директор на ТД [населено място] се установява, че с нея са определени длъжностни лица за издаване на ЗВР, между които не е лицето А. А. Д.. Действително в т. 2 на Заповедта е посочено, че компетентни са и началниците на сектори в отдел „Ревизии“, с месторабота в [населено място] и тези с изнесено работно място в офисите в градовете [населено място], [населено място], [населено място], [населено място] и [населено място], ноА. А. Д. е издала ЗВР в качеството си на началник отдел, Дирекция "СДО" при ТД на НАП - [населено място] като по делото няма данни същата да е биланачалник на сектор в отдел „Ревизии“, с месторабота в [населено място] или с изнесено работно място в офисите в градовете [населено място], [населено място], [населено място], [населено място] и [населено място]. В т. 4 на Заповедта е посочена А. Н. К. – началник отдел „Контрол“ в Дирекция „СДО“ при ТД на НАП – [населено място], която да упражнява правомощията определени със заповедта по отношение на лицата, регистрирани в Дирекция „СДО“.Посочено е, че в случаите, когато А. Н. К. отсъства, същата се замества от К. А. Б. - началник сектор "Селекция и координати" в Дирекция "СДО" при ТД на НАП – [населено място]. Както бе изложено касационната инстанция констатира, че процесната ЗВР от 27.03.2013 г. е издадена от А. А. Д., в качеството ѝ на началник отдел, Дирекция "СДО" при ТД на НАП - [населено място]. По делото не се съдържа друга Заповед за компетентност на лицето издало ЗВР, което е различно както като име, така и като длъжност от лицата, посочени в представената по делото заповед.Не са представени данни за настъпили структурни промени в Дирекцията. Не са представени доказателства, че същата е оправомощена да замества някое от посочените лица, което е отсъствало.
Съгласно чл. 112, ал. 2 от ДОПК ревизията може да се възлага от органа по приходите, определен от териториалния директор на компетентната териториална дирекция. При липса на доказателства за компетентност на лицето възложило извършването на ревизията и участващо в издаването на РА по смисъла на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, последният е нищожен, поради липса на материална компетентност.
За компетентността на лицето възложило ревизията и издало обжалвания акт, съдът следи служебно, поради което обжалваното решение е постановено в нарушение на съдопроизводствените правила. Решаващият съд в нарушение на чл. 171, ал. 4 от АПК, във връзка с § 2 от ДР на ДОПК не е указал на процесуалния представител на ответната страна по жалбата да представи годни доказателства във връзка с установяване спазването на правилата относно образуването на процесното ревизионно производство, което рефлектира върху валидността на ревизионния акт. Това се налага от изискванията на чл. 112, ал. 2 от ДОПК за определяне на компетентен орган, който от своя страна по силата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК участва в издаването на ревизионния акт.
По изложените съображения касационната инстанция намира, че обжалваното решение е постановено в нарушение на съдопроизводствените правила.
Като допълнително съображение за наличие на същото нарушение, следва да се изложи, че в решението липсват собствени фактически констатации, направени въз основа на подробен и задълбочен анализ на всички доказателства, които са събрани по време на данъчната ревизия и съдебната фаза на производството. В мотивите си, обосноваващи извод за законосъобразност на РА досежно извършеното регулиране на отрицателния счетоводен финансов резултат за 2009г. в увеличение по реда на чл. 67 от ЗКПО в размер на 1 382 853,24 лева и корекция в намаление по реда на чл.75, ал.4 от ЗКПО във връзка с чл.81 от с. з. за 2009 г., 2010 г. и 2011 г. е видно, че не са обсъдени нито поотделно, нито в съвкупност събраните по делото доказателства.
Съдът се позовава на данните в ревизионната преписка като не е посочил конкретно кои доказателства има предвид. Видно от стр. 19 от ревизионния доклад приходните органи са се позовали на хронологична ведомост, наименована „Разходи за завод Казанлък по трасиране, ПУП, планове, такси, доставки и др.“ (Приложение № 8). Административният съд не е обсъдил тази хронологична ведомост, наименована „Разходи за завод Казанлък по трасиране, ПУП, планове, такси, доставки и др.“, нито е обсъдил документите, посочени като Приложение № 8 от РД. Ако е счел, че същите не се намират по делото, не е указал на ответника да попълни административната преписка или да конкретизира дали намиращия се на л. 186 и сл. от делото документ представлява соченото приложение № 8 от РД.
В мотивите на съдебното решение относно допълнително начисления данък по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО във връзка с чл. 12, ал. 5, т. 1 от ЗКПО за 2010г. и 2011г. съдът не се е произнесъл по същество по спорните въпроси. Не са обсъдени възраженията на ревизираното лице, че заемите не са безлихвени, че не е настъпил падежа на задължението и твърдението, че не е конкретизирано кога възниква задължението за плащане на данъка при източника с оглед изменението в разпоредбата на чл. 195 от ЗКПО. Въпреки това съдът е формирал краен извод за частична основателност на подадената жалба.
В производството по реда на чл. 156 и сл. ДОПК намират субсидиарно приложение разпоредбите на АПК и на ГПК, на основание § 2 от ДР на ДОПК. Съгласно чл. 12 от ГПК съдът преценява всички доказателства по делото и доводите на страните по вътрешно убеждение, според чл. 235, ал. 2 ГПК съдът основава решението си върху приетите от него за установени обстоятелства по делото и върху закона, а според чл. 236, ал. 2 ГПК към решението си съдът излага мотиви, в които се посочват исканията и възраженията на страните, преценката на доказателствата, фактическите констатации и правните изводи на съда. Именно в мотивите на съдебното решение следва да бъдат изложени фактите и обстоятелствата, които съдът е приел за установени въз основа на преценката на събраните по делото доказателства поотделно и в тяхната съвкупност и по вътрешно убеждение. Съобразно приетите за установени обстоятелства съдът следва да квалифицира фактите и да направи съответните правни изводи, които също следва да бъдат изложени в мотивите на решението. При мотивиране на фактическите и правни изводи на съда, същият следва да се произнесе по фактическите и правни доводи и възражения на страните, както и да обсъди събраните по делото доказателства и обоснове приемането им или изключването от доказателствения материал.
Обжалваното решение не отговаря на посочените процесуални изисквания за постановяването му. Съдът не е определил правилно кои са спорните въпроси по делото, в резултат на което не е формирал фактически и правни изводи по тях.
Допуснатите от административния съд процесуални нарушения по чл. 12, чл. 235, ал. 2 и чл. 236, ал. 2 от ГПК, приложими на основание § 2 от ДР на ДОПК, са съществени и препятстват проверката относно приложението на материалния закон и обосноваността на решението. Липсата на мотиви, отговарящи на изискванията на процесуалния закон, лишава касационната инстанция от възможността да провери правилността на обжалвания ревизионен акт, а решаването на спора по същество от касационния съд би лишило страните от възможността да реализират правата си пред две съдебни инстанции.
Първоинстанционният съд в решението си не е посочил по какъв начин е извършено от страна на ревизиращите органи увеличението, съответно намалението на финансовия резултат. Не става ясно и защо същият е приел, че начинът за извършване на корекцията е правилен. Касационната инстанция констатира, че по делото не са налични годишните данъчни декларации на ревизираното лице. С оглед на това и факта, че на съдебно счетоводната експертиза не са поставяни въпроси във връзка с определянето на корпоративния данък, извън тези във връзка с пазарните лихви, не става ясно по какъв начин съдът е извършил проверка на законосъобразността на РА в тази му част.
Административният съд е преразказал частично заключението на извършената в хода на производството счетоводна експертиза, но не е обосновал каква е връзкатаѝ с другите доказателства по делото и дали същата следва да бъдат кредитирани или не и по какъв начин спомагат за изясняване на възникналите по делото въпроси, за които са необходими специални знания.
С оглед на изложеното, настоящата касационна инстанция намира, че Административен съд - Пловдив не е формирал самостоятелни фактически и правни изводи, а е възприел установените в хода на ревизионното производство. От мотивите на решението не става ясно, кои обстоятелства приема за установени и кои не. В нарушение на чл. 168, ал. 1 от АПК, съдът се е ограничил с обсъждане само на някои от възраженията, направени в жалбата и то повтаряйки мотивите на органа по приходите, след като е бил длъжен въз основа на представените от страните доказателства да провери законосъобразността на оспорения административен акт на всички основания по чл. 146 от АПК. Липсата на мотиви по своята същност представлява липса на възможност за касационната инстанция да провери кои правнорелевантни факти съдът е приел за установени и въз основа на кои доказателства, респективно как те са отнесени към приложимата материалноправна разпоредба.
При липса на обсъждане на всички събрани доказателства, настоящата инстанция не може да извърши проверка на правилността на обжалваното решение, респективно да обсъжда приетото без оспорване заключение на счетоводната експертиза.
Като не е обсъдил всички възражения и доказателства, както и заключението на вещото лице наред с останалите доказателства по делото, съгласно нормата на чл. 202 от ГПК, съдът е допуснал съществено нарушение на процесуалните правила, довело до постановяване на съдебно решение въз основа на необосновани изводи.
Предвид изложените съображения настоящият съдебен състав приема, че обжалваното решение е неправилно, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, поради което следва да бъде отменено и делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на същия съд.
При новото разглеждане на делото следва да бъдат дадени указания на ответника да ангажира доказателства във връзка с компетентността на органа, издал заповедите за възлагане на ревизия. Следва се обсъдят всички събрани по делото доказателства, ведно с относимите доводи на жалбоподателя по всеки един спорен пункт относно РА в обжалваната част, като се изложат какви факти и обстоятелства се считат за установени и съответно, какъв е изводът след преценка на доказателствата въз основа на установените факти относно всеки спорен въпрос за всеки отделен данъчен период и всяко отделно преобразуване на финансовия резултат, както и да се дадат указания на страните при необходимост от специални знания.
Въз основа на гореизложено, настоящият състав намира, че оплакванията в касационната жалба са основателни, а решението в обжалваната му част като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необосновано, следва да бъде отменено и делото върнато за ново разглеждане от друг състав на Административен съд - Пловдив.
По направените искания за присъждане на разноски следва да се произнесе първоинстанционният съд при новото разглеждане на делото на основание чл. 226, ал. 3 от АПК.
С оглед на гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 2 и чл. 222, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,
РЕШИ:
ОТМЕНЯ в обжалваната част Решение № 1550 от 24.07.2015 г. по адм. дело № 2261/2014 г. по описа на Административен съд – Пловдив.
ВРЪЩА делото за ново разглеждане от друг състав на Административен съд – Пловдив.
РЕШЕНИЕТО е окончателно.