Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на трети май две хиляди и двадесет и трета година в състав: Председател: Т. Н. Членове: ЕМИЛИЯ И. К. при секретар Ж. М. и с участието на прокурора В. Н. изслуша докладваното от съдията Е. И. по административно дело № 9968 / 2022 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК, във връзка с чл. 160, ал. 7 от ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на „МР ГРУП 81“ ЕООД, подадена чрез адв.М. Ел-Тал срещу решение № 4106 от 20.06.2022г., поставено по адм. дело № 3667/2020г. по описа на Административен съд – София-град. С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт (РА) № Р-22220218007316-091-001/27.09.2019 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция /ТД/ на Национална агенция за приходите /НАП/ гр. София, потвърден с решение № 341/02.03.2020 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /ОДОП/ - София, с който на ревизираното лице са установени задължения, произтичащи от непризнато право на данъчен кредит в общ размер на 72 583.03 лв. за данъчни периоди от м. 04.2017 г. до м. 11.2017 г. /вкл./, м. 03.2018 г., м. 05.2018 г., м. 08.2018 г. и м. 09.2018 г. по фактури, издадени от „ТАРАЛУЧИ“ ЕООД, „ПЪРВАНОВ ПРОПЪРТИ“ ЕООД, „КОСТА ТРЕЙД“ ЕООД, „ТАРАЛУЧИ 1“ ЕООД и „ЕКО КЕРАМИК“ ЕООД и е начислена лихва за забава в размер на 13 746.06 лв.

Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно, поради нарушение на материалния закон, необоснованост и допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила - отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК. Твърди, че от представените по делото доказателства и заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза /ССчЕ/ се установява, че доставките на стоки и услуги са реални. По подробно изложени в касационната жалба основания иска решението да бъде отменено, както и оспорения пред АССГ ревизионен акт. Претендира разноски за двете съдебни инстанции и платена държавна такса пред касационната инстанция в размер на 690.43 лв.

Ответникът - директор на Дирекция „ОДОП“ - София при ЦУ на НАП, чрез процесуалният си представител оспорва жалбата, като я счита за неоснователна. Иска съда да остави в сила първоинстанционното решение и претендира юрисконсултско възнаграждение.

Върховна административна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по съществото й я намира за неоснователна. Предлага съдебното решение да бъде оставено в сила, като правилно постановено.

Върховен административен съд, състав на осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна.

С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на ревизираното лице против ревизионен акт № Р-22220218007316-091-001/27.09.2019 г., издаден от С. К., началник сектор „Ревизии”, при Дирекция „Контрол“, при ТД на НАП - София, орган, възложил ревизията и А. К., на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, потвърден с решение № 341/02.03.2020 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ - София, с който на ревизираното лице са установени задължения, произтичащи от непризнато право на данъчен кредит в общ размер на 72 583.03 лв. за данъчни периоди от м. 04.2017 г. до м. 11.2017 г. /вкл./, м. 03.2018 г., м. 05.2018 г., м. 08.2018 г. и м. 09.2018 г. по фактури, издадени от „ТАРАЛУЧИ“ ЕООД, „ПЪРВАНОВ ПРОПЪРТИ“ ЕООД, „КОСТА ТРЕЙД“ ЕООД, „ТАРАЛУЧИ 1“ ЕООД и „ЕКО КЕРАМИК“ ЕООД и е начислена лихва за забава в размер на 13 746.06 лв.

За да обоснове извод за неоснователност на обжалването, първоинстанционният съд е приел, че оспореният ревизионен акт е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила и в съответствие с материалния закон.

На ревизираното лице е отказано право на данъчен кредит:

за данъчни периоди м. 04.2017 г., 05.2017 г., м. 06.2017 г. и м. 07.2017 г. в общ размер на 1 721.92 лв. по 127 фактури /подробно описани на стр. 6 и сл. от РД/, издадени от „ТАРАПУЧИ“ ЕООД, с предмет „моцарела, различни видове салам, прошуто, луканка слайс, прясна паста, кори за лазаня, маскарпоне и др“. В хода на ревизионното производство от жалбоподателя са представени единствено спорните фактури, фискални бонове към тях и хронологии на сметки 702, 602, 501 и 401;

за данъчни периоди м. 08.2017 г., 09.2017 г., м. 10.2017 г. и м. 11.2017 г. е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 2 901.11 лв. по 226 фактури /подробно описани на стр. 16 от РД/, издадени от „ТАРАПУЧИ 1“ ЕООД, с предмет „моцарела, различни видове салам, прошуто и други стоки“. В хода на ревизионното производство от жалбоподателя са представени единствено спорните фактури, фискални бонове към тях и хронологии на сметки 702, 602, 501 и 401;

за данъчен период м. 05.2018 г. е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 14 000 лв. по шест фактури /подробно описани на стр. 12 от РД/, издадени от „ПЪРВАНОВ ПРОПЪРТИ“ ЕООД, с предмет „услуга по договор“. В хода на ревизионното производство от жалбоподателя са представени единствено спорните фактури и платежно нареждане от 09.07.2018 г., за сума в размер на 84 000 лв.;

за данъчни периоди м. 08.2018 г. и м. 09.2018 г. органите по приходите са отказали право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 36 600 лв. по 15 фактури /подробно описани на стр. 14 от РД/, издадени от „КОСТА ТРЕЙД“ ЕООД, с предмет „услуга по договор“ и „плащане по договор“. В хода на ревизионното производство от жалбоподателя са представени единствено спорните фактури и платежни нареждания;

за данъчен период м. 03.2018 г. е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 17 360 лв. по 2 фактури /описани на стр. 23 от РД/, издадени от „ЕКО КЕРАМИК“ ЕООД, с предмет услуги. В хода на ревизионното производство и пред съда от ревизираното лице не са ангажирани доказателства във връзка с двете доставки, включително и процесиите фактури.

По делото са приети основно и допълнително заключение по ССчЕ. Вещото лице е посочило, че счетоводната отчетност на ревизираното лице е в съответствие със Закона за счетоводството /ЗСчет./. По отношение на процесиите фактури, по които е отказано право на данъчен кредит е установено, че са осчетоводени от жалбоподателя по надлежния ред. Проверка в счетоводствата на доставчиците не е извършена, тъй като не е осъществен контакт с техни представители. Според вещото лице спорните фактури, издадени от „ТАРАЛУЧИ“ ЕООД и„ТАРАЛУЧИ 1“ ЕООД са с предмет хранителни стоки, които са описани в тях. Към фактурите има издадени фискални бонове, но липсват приемо-предавателни протоколи. Установено, че на всяка една от издадените фактури има включен и следния текст: „Удостоверение за per. съгл. чл. 12 от Закона за храните № 02725/ 07.10.2011 г. и вет. per. № BG 2203012 склад ТЦ Боила - бул. Самоковско шосе № 2Л, Магазин гр. София, ул. Одрин № 77”. По отношение на процесиите стоки вещото лице е посочило, че са били влагани при изготвянето на храни, включени в менюто на „М. П. , които са реализирани на дребно на физически лица, в периода април - ноември 2017 г. „МР ГРУП 81“ ЕООД е реализирало приходи от продажби.

На следващо място е посочено, че предмет на извършените доставки от страна на „ЕКО КЕРАМИК“ ЕООД, „ПЪРВАНОВ ПРОПЪРТИ“ ЕООД и „КОСТА ТРЕЙД“ ЕООД са били услуги, но фактурите не са придружени от договори, приемо-предавателни протоколи или каквито и да било документи, от които да се установи какъв точно е бил предметът на извършените услуги.

Във връзка с доставките на стоки по издадените фактури от „ТАРАЛУЧИ“ ЕООД и „ТАРАЛУЧИ 1“ ЕООД, съдът е приел, че не са представени доказателства, от които да може да се направи извод за конкретния механизъм на доставка, а именно за начина, по който стоките са поръчвани, респективно доставяни на жалбоподателя. Съдът е посочил, че по делото са представени единствено спорните фактури, без същите да са придружени с други доказателства, насочени към установяване на основната, водеща предпоставка за признаване на правото на данъчен кредит - облагаема доставка по смисъла на ЗДДС, а имено да се установи по безспорен начин прехвърлянето на собствеността върху стоките, чрез фактическото им предаване, включително извършването на транспорт и приемането на стоката. Съдът се е позовал на практиката на Върховния административен съд, съобразно която само въз основа на фактури и доказателства за счетоводното им отразяване от получателя не може да се обоснове извод за реалност на доставките.

По отношение на фактурираните услуги от „ПЪРВАНОВ ПРОПЪРТИ“ ЕООД и „КОСТА ТРЕЙД“ ЕООД, съдът е приел, че като доказателство за извършването на доставките са представени единствено спорните фактури и платежни нареждания. Посочено е, че по делото не са представени никакви документи, в които извършените услуги да са описани, както и такива, с които резултатът от тях да е предаден, респективно приет от страна на жалбоподателя. Съдът е изложил съображения, че само въз основа на плащането по процесните фактури и тяхното осчетоводяване не може да бъде обоснован извод, че доставките са реални, тъй като тези доказателства следва да се преценяват съвкупно с всички останали доказателства по делото, касаещи реалността на доставките.

Във връзка издадените от „ЕКО КЕРАМИК“ ЕООД фактури, съдът е приел, че спорните фактури не са приложени по делото, с оглед на което органите по приходите правилно са приели, че не са изпълнени условията на чл. 71, т. 1 ЗДДС.

Решението е правилно.

Реалността на доставките е основно изискване за възникване и упражняване на право на данъчен кредит, съгласно чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС. Правилно първоинстанционният съд е посочил, че доказателствената тежест е на оспорващия, който следва по несъмнен начин да установи, че издадените му от доставчиците фактури обективират действителни стопански операции. С оглед на това ревизираното лице трябва да притежава и всички необходими документи за получаване на заявените стоки или извършени услуги, след като именно от реалността на тези сделки черпи права за претендираното право на приспадане на данъчен кредит.

Безспорно по време на ревизията и пред съда са представени единствено спорните фактури, издадени от „ТАРАЛУЧИ“ ЕООД, „ПЪРВАНОВ ПРОПЪРТИ“ ЕООД, „КОСТА ТРЕЙД“ ЕООД и „ТАРАЛУЧИ 1“ ЕООД, като по делото не са представени никакви доказателства за предаване на стоките и извършване на услугите. Не е било спорно между страните и обстоятелството, че издадените фактури от „ЕКО КЕРАМИК“ ЕООД не са представени нито по време на ревизията, нито пред съда.

Настоящият състав намира, че по делото липсват представени и съпътстващи получаването на стоката документи като напр. пътни листи, товарни разписки, приемо-предавателни протоколи и др., а във връзка с процесните услуги липсват доказателства, от които да може да се установи конкретния предмет на услугата и нейното извършване. Част от процесните услуги са с предмет „по договор“, но по делото не са представени договори или други доказателства, които да изяснят в какво са се състояли извършените услуги.

От основното и допълнително заключение по ССчЕ, също не може да се направи извод за реалност на спорните доставки. Вещото лице по основната ССчЕ изрично е посочило, че издадените фактури от „ТАРАЛУЧИ“ ЕООД и „ТАРАЛУЧИ 1“ ЕООД са придружени единствено от фискални бонове, но липсват приемо-предавателни протоколи. Настоящият състав намира, че поради изложеното не може да се направи категоричен извод, че стоките са вложени именно при изготвянето на храни, включени в менюто на „М. П. . Неоснователно касаторът твърди, че съдът не се е съобразил с заключението на експертизата. При постановяването на съдебния акт , съгласно изискването на чл.202 ГПК заключението е обсъдено, но при липса на доказателства за приемо-предаване на стоките, приетото от експерта, че стоките са влагани в дейността на ресторант, който е стопанисван от ревизираното лице е неоснователно.

По отношение на спорните услуги, вещото лице е посочило, че издадените фактури от „ЕКО КЕРАМИК“ ЕООД, „ПЪРВАНОВ ПРОПЪРТИ“ ЕООД и „КОСТА ТРЕЙД“ ЕООД не са придружени от договори, приемо-предавателни протоколи или каквито и да било документи, от които да се установи какъв точно е бил предметът на извършените услуги.

За да е налице право на приспадане на данъчен кредит за получателя по доставката, следва да са изпълнени условията на чл. 68 и чл. 69 от ЗДДС, както и да не са налични ограниченията визирани в чл. 70 от ЗДДС. Настоящият състав напълно споделя извода на административния съд, че наличието само на данъчен документ, издаден по реда ЗДДС със съответните реквизити и доказателства за плащане, не са достатъчни за възникване на право на данъчен кредит, а е необходимо като задължително условие и наличие на реално осъществена облагаема доставка. В конкретния случай липсват доказателства, че доставките на стоки и услуги, фактурирани от „ТАРАЛУЧИ“ ЕООД, „ТАРАЛУЧИ 1“ ЕООД, „ПЪРВАНОВ ПРОПЪРТИ“ ЕООД и „КОСТА ТРЕЙД“ ЕООД са реални.

В практиката на СЕС е трайно възприето разбирането, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим, единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци - решение от 13 декември 1989 г., G. H. C-342/87, решение от 19 септември 2000 г. Schmeink Cofreth AG Co. KG срещу F. B. и M. S. срещу F. E. C - 454/98, решение по дело С-152/02 на СЕО и т. 49 от решението по дело С-285/09 на СЕС, т. 44 от решение по съединени дела № С-80/11 и С-142/11.Съобразно направеното тълкуване на нормите на Директива 2006/112/ЕО от СЕС преценката за наличие на условията за признаване на правото на данъчен кредит (реално ли са осъществени доставките и използван ли е техния предмет в извършваната от лицето дейност) се осъществява от националната юрисдикция съобразно правилата за доказване по националното право и въз основа на съвкупна преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото (аргумент от т. 31 и т. 32 от решение на СЕС по дело № 285/11). Данъчнозадълженото лице, което се позовава на правото на приспадане следва да установи реалното осъществяване на доставките, което в случая не е сторено. За част от доставките са представени само счетоводни документи, а за „ЕКО КЕРАМИК“ ООД липсват дори такива.

Настоящият състав напълно споделя изводите на първоинстанционния съд, във връзка с издадените фактури от „ЕКО КЕРАМИК“ ЕООД. По делото не са налични издадените фактури от доставчика, поради което не са изпълнени условията на чл. 71, т. 1 ЗДДС и на ревизираното лице правилно не е признато право на данъчен кредит във връзка с тези доставки.

Като е достигнал до извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт, първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила.

С оглед изхода на спора в полза на ответника следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 7 556.33лв., определено на основание чл. 8, ал. 1, във връзка с чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховен административен съд, състав на осмо отделение,

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 4106 от 20.06.2022г., поставено по адм. дело № 3667/2020г. по описа на Административен съд – София-град.

ОСЪЖДА „МР ГРУП 81“ ЕООД, [ЕИК], да заплати на Национална агенция за приходите, разноски по делото в размер на 7 556.33 (седем хиляди пет стотин петдесет и шест лева и тридесет и три стотинки) лева, представляващи юрисконсултско възнаграждение.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ ТЕОДОРА НИКОЛОВА

секретар:

Членове:

/п/ Е. И. п/ ИВА КЕЧЕВА