С решение № 4939 от 20.07.2018г., постановено по адм. д. № 6208/17г. Административен съд - София град, трето отделение, 45-ти състав, е отменил по жалба на „Ем Джи строй“-ЕООД-гр. Б., ЕИК 175145181, представлявано от управителя С.М, ревизионен акт № Р – 22002316000059 – 091 - 001/30.01.2017г., в обжалваната част в която същия е потвърден от директора на Д“ОДОП“-гр. С. с решение № 594/21.04.2017г. в частта, по отношение на непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури за закупено гориво от различни доставчици, обобщени в протоколи с код „9“, за сумата общо от 366 529,79лв. за данъчни периоди от м.08.2013г. до м.10.2015г., ведно с начислените лихви, както и в частта за непризнато право на приспадане на данъчен кредит по доставки за транспортни услуги по фактури, издадени от „Нези 2010“-ЕООД в размер общо на 15 000лв. за м.09/2015г. ведно с начислените лихви, като е отхвърлил жалбата в останалата й част.

С решението съдът е осъдил страните да заплатят разноски съобразно уважената и отхвърлената част от жалбата.

Срещу постановеното решение в отхвърлителната му част е подадена касационна жалба от „Ем Джи строй“-ЕООД-гр. Б., ЕИК 175145181, представлявано от управителя С.М, чрез пълномощника й адв.В.А. В жалбата се прави оплакване, че решението на административния съд в тази му част е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано отм. енителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на жалбата. М. В административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд - София град и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени оспорения ревизионен акт, със законните от това последици.

Ответният по касационната жалба на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. С. чрез своя процесуален представител взема становище за неоснователност жалбата. Претендира заплащане на юрисконсулско възнаграждение.

Срещу постановеното решение в отменителната му част е подадена касационна жалба от Н.К, в качеството му на директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“-гр. С., чрез пълномощника му юрк.В.М. В жалбата се прави оплакване, че в тази му част решението на първоинстанционния съд е неправилно поради допуснати нарушение на материални и процесуалния закон, както и е необосновано. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. М. В административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд – София град в отменителната му част и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди оспорения ревизионен акт и в тази му част. Претендира заплащане на юрисконсулско възнаграждение.

Ответното по касационната жалба дружество „Ем Джи строй“-ЕООД взема становище за неоснователност на същата. Претендира заплащане на разноски.

С определение № 6545 от 18.10.2018г. по същото дело административният съд е изменил решението в частта му за разноските, като вместо „ 7331,48лв., съобразно уважената част от жалбата“ да се чете „7431,77лв. с ДДС, за държавна такса в размер на 47лв., за вещо лице в размер на 1 091,34лв. съобразно уважената част от жалбата“.

Срещу постановеното определение е подадена частна жалба от „Ем Джи строй“ - ЕООД. В същата се прави оплакване, че постановено определение е неправилно, като се излагат съответни доводи. М. В административен съд да отмени същото и вместо него да постанови друго такова, с което да присъди разноски в размер общо на 15 750,44лв.

Ответният по частната жалба директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. С. чрез своя процесуален представител взема становище за неоснователност на същата.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационните жалби са процесуално допустими, а по същество тази на „Ем Джи строй“-ЕООД е неоснователна, а тази на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. С. е основателна.

Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбите и наведените в тях касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното:

Касационните жалби са подадени в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и са процесуално допустими. Разгледани по същество са както следва : тази на Д“ОДОП“-гр. С. е основателна, а тази на „Ем Джи строй“-ЕООД е неоснователна.

С решението си Административен съд – София-град е отменил по жалба на „Ем Джи строй“-ЕООД-гр. Б., ЕИК 175145181, представлявано от управителя С.М, ревизионен акт № Р – 22002316000059 – 091 - 001/30.01.2017г., в обжалваната част в която същия е потвърден от директора на Д“ОДОП“-г.София с решение № 594/21.04.2017г. в частта, по отношение на непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури за закупено гориво от различни доставчици, обобщени в протоколи с код „9“, за сумата общо от 366 529,79лв. за данъчни периоди от м.08.2013г. до м.10.2015г., ведно с начислените лихви, както и в частта за непризнато право на приспадане на данъчен кредит по доставки за транспортни услуги по фактури, издадени от „Нези 2010“-ЕООД в размер общо на 15 000лв. за м.09/2015г. ведно с начислените лихви, като е отхвърлил жалбата в останалата й част. Прието е, че оспореният ревизионен акт е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма, при липса на допуснати съществени процесуални нарушения, подписан с квалифициран електронен подпис. С. това съдът е пристъпил към обсъждане на материалната законосъобразност на акта, като е извършил това по отделните пера, по които на „Ем Джи строй“-ЕООД не е признато право на данъчен кредит. Мотивите на решаващия съд по отношение на непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури за закупено гориво от различни доставчици, обобщени в протоколи с код „9“, за сумата общо от 366 529,79лв. за данъчни периоди от м.08.2013г. до м.10.2015г., ведно с начислените лихви, са изложени на стр.4 – 8 от решение, л. 321 – 323 от делото. Тъй като същите са твърде общирни, за нуждите на настоящето изложение ще бъдат систематизирани до следното: 1. Направената от органите по приходите констатация, че въпросното гориво не е използвано в икономическата дейност на дружеството, е необоснована, тъй като не са били изследвани представените фактури и протоколи с ангажираните от дружеството доказателства – товарителници, пътни листове, описи на маршрути и прочие. 2. Произволната проверка само на четири фактури от един протокол и датите и часовете на зареждане с гориво не би могла да служи като обобщение на всички описани покупки на гориво по протоколите. 3. Представените с възражението 11бр. класьори не са обсъдени от приходните органи, а заключението им, че те са съставени за целите на ревизията е нелогично предвид обема на документите. 4. Възраженията на приходния орган срещу експертизата, за незадълбоченост на същата са неоснователни, като като такива могат да бъдат квалифицирани ревизионния доклад и ревизионния акт. В тази връзка е посочено, че в хода на ревизията не е бил правен анализ за съществуваща връзка между закупуваното гориво и техниката, за която е било използвано. 5. Налице са писмени доказателства – пътни листове, товарителници, за притежавани транспортни средства или наети такива, разходни норми, описи на машини с отработени мото-часове, които съпоставени с т.3 от заключението водят до извод за документална обоснованост на извършения разход. 6. В хода на ревизията не е извършен анализ и съпоставка между фактурите, по които е признато право на данъчен кредит за закупено гориво и фактурите, включени във въпросните протоколи. 6. Вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза установява, че протоколите с приложените към тях фактури за доставка не отговарят на изискванията на чл.6,ал.1 ЗСч и чл.114,ал.1,т.5 ЗДДС, но същите са включени дневниците за покупки за отделните данъчни периоди. Независимо от това, при наличие на фактура, притежаваща необходимите реквизити, съдържанието на фактурите може да бъде допълнено, които извод е обоснован с чл.4,ал.3 ЗСч и чл.10 ЗКПО относно т. н. „документална обоснованост“ и Разяснение № 20 – 19 – 14/06.03.2014г. на изпълнителния директор на НАП. 7. Ревизионният акт не съдържа констатации, че доставчиците не са заплатили дължимия ДДС по фактурите и че при тази хипотеза би се стигнало до нарушение на принципа за данъчния неутралитет. 8. Тъй като съгласно чл.160,ал.4 ДОПК съдът не може да върне ревизионния акт на органа по приходите за отстраняване на нередовностите, то единствено възможният резултат е актът да бъде отменен в тази му част като незаконосъобразен.

От ст.9 и сл. от мотивите съдът е изложил своите изводите по отношение на непризнатото право на данъчен кредит по останалите доставчици.

По отношение на непризнатото право на данъчен кредит по доставките на „Меделин“-ЕООД с предмет каси, табли и обков на интериорни врати е прието, че ревизионният акт е законосъобразен, тъй като не е доказан факта на предаване на вещите като елемент от фактическия състав на доставката.

По сходни мотиви ревизионният акт е определен като законосъобразен и в частта за непризнато право на данъчен кредит по доставки на „Метропол 63“-ЕООД.

По отношение на частта от ревизионния акт за непризнато право на данъчен кредит по доставки на „Нези 2010“-ЕООД за данъчен период 09/2015г. с предмет транспортни услуги решаващият съд е приел, че е доказано реалното извършване на услугите, като констатациите на приходния орган, че задълженото лице има достатъчно транспортни средства сам да извърши превоза не почиват на конкретно установени факти, а в същото време са налице доказателства, установяващи реалното извършване на услугите.

За частта от ревизионния акт, с която на задълженото лице не е признато право на данъчен кредит в размер на 3000лв. по фактура издадена от „Марта консулт“-ЕООД с предмет бизнес консултации съдът е приел, че актът е законосъобразен, като по делото не са ангажирани доказателства, че услугата реално е била изпълнена.

По сходни мотиви административният съд е приел, че ревизионния акт е законосъобразен в частта му относно непризнато право на данъчен кредит по фактура издадена от „ВВВ консулт комерс“-ЕООД с предмет изкопни работи и по фактури издадени от „Транс проект груп“-ЕООД с предмет СМР.

Първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт е законосъобразен и в частта му за непризнато право на данъчен кредит на осн. чл.760,ал.1,т.4 ЗДДС в размер на 2 894,63лв. във връзка с деклариран ВОП на лек автомобил „Ф. Т“, тъй като жалбоподателят не е ангажирал доказателства че се касае за товарен, а не за лек автомобил.

Направен е краен извод за законосъобразност на ревизионния акт в частта му за непризнато право на данъчен кредит по посочените по-горе доставчици и за незаконосъобразен в частта му за непризнато право на данъчен кредит за гориво от посочените по-горе доставчици и за доставките на „Нези 2010“-ЕООД. По касационната жалба на „Eм Джи строй“-ЕООД

В касационната жалба на „Ем Джи строй“-ЕООД против отхвърлителната част на решението на Административен съд – гр. С. се правят оплаквания за неправилност поради наличие на всички отменителни основания по чл.209,т.3 АПК. Навеждат се доводи за допуснато нарушение на материалния закон, като необосновано на фактите по делото е прието, че по въпросните фактури липсват реални доставки и на дружеството не е признато право на данъчен кредит.

По така направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното:

Реалността на доставките е основополагаща за законосъобразното възникване е упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 6, ал. 1 във връзка с чл. 25, чл. 68, ал. 1 е чл. 69, ал. 1 ЗДДС. Това е така, защото след като получателят черпи права от доставката чрез претенцията му за право на данъчен кредит, в негово задължение е да притежава документи за реалното предаване на стоката. Доказателствената тежест в този процес пада върху ревизираното лице, което трябва с всички допустими по ДОПК доказателства и доказателствени средства да установи реалното осъществяване на фактурираните доставки. В този смисъл законосъобразни са изводите на съда, че не е достатъчно само издаването на фактури. Затова и нееднократно в свои решения ВАС е имал повод да застъпи схващането, че е налице разлика между сделка в гражданскоправния смисъл и доставка за целите на данъчното облагане и това и причината законодателят в ЗДДС да употребява понятието доставка. Докато при сделката в гражданскоправния й аспект е необходимо съгласие между страните за пораждане на договорения резултат, докато при доставката по смисъла, вложен от законодателя в ЗДДС - чл. 6, ал. 1 ЗДДС не е достатъчно съгласието на страните по доставката, а нейното реално осъществяване - предаване на стоката или извършването на услугата. Важно е да се посочи, че предаването на стоките следва категорично да е установено. В чл. 6, ал. 1 ЗДДС е предвидено да се докаже, че е прехвърлено правото на собственост върху определена стока. В чл. 14 от Директива 2006/112/ЕО не се изисква доставчикът да е собственик, а да се установи фактическото предаване на стоката. Това означава, че е допустимо за целите на данъчното облагане доставката на стока да се осъществи и от лице, което не е собственик, но при всички случаи, както в ЗДДС, така и в Директива 2006/112/ЕО се изисква да се установи реалното предаване на стоките. В случая доказателства в тази насока не са ангажирани. Задълженото лице действително не може да носи отговорност за поведението на своите доставчици. Но като активен участник в доставката жалбоподателят следва да притежава надлежни доказателства за получаването на стоката, каквито доказателства той не е ангажира по делото. В този смисъл оплакванията относно изводите на първоинстанционния съд за основателност на констатациите на приходния орган за липса на реални доставки по фактурите на „Меделин“-ЕООД и „Метропол 63“-ЕООД, се явяват неоснователни и не намират подкрепа в доказателствата по делото.

По сходен начин стои въпросът и с непризнатото право на данъчен кредит по доставките „Марта консулт“-ЕООД с предмет „консултански услуги“ и на „“ВВВ К. К“-ЕООД и „Транс проект груп“-ЕООД с предмет СМР.

Решаващият съд след излагане на установената в хода на ревизията фактическа обстановка, констатациите на приходния орган за непризнаване на право на данъчен кредит, събраните в хода на съдебното производство писмени доказателства и заключение на вещо лице, е направил верни изводи за законосъобразност на оспорения ревизионен акт в тази му част. Правилно на отделен ред е очертано значението на реалността на доставката като кумулативно условие за възникване на правота на данъчен ред, както и на отделен ред е отбелязано какви точно обстоятелства следва да бъдат установени предвид предмета на доставка – стока или услуга. Настоящата съдебна инстанция не споделя и оплакванията на касатора, че чрез заключението на вещото лице е установено осчетоводяване на процесните фактури и извършването на последваща реализация на получените услуги. К. В административен съд е отбелязвал многократно в решенията си, фактурата е доказателство за възникнали облигационни правоотношения между страните по доставката, но не е доказателство за извършване на доставката, освен ако в нея доставката не е конкретизирана до степен, че да може да се установи и реалното изпълнение. Обстоятелството, че ревизираното дружество извършва стопанска дейност, съответно извършва последващи доставки, не е било спорно по време на ревизията. Спорно е доказана ли е връзката между доставките, по които дружеството е получател, съответно е упражнило право на данъчен кредит и извършените последващи доставки, за което въз основа на събраните доказателства по делото първоинстанционният съд е направил правилен извод, че липсва подобна зависимост.

Като е направил краен извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт в посочените части и е отхвърлил жалбата на „Ем Джи строй” ЕООД като неоснователна в тази й част, Административен съд – София град е постановил едно правилно съдебно решение, което не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал.2 АПК следва да бъде оставено в сила.

По касационната жалба на директора на Д“ОДОП“-гр. С.

В същата се правят оплаквания за неправилност против отменителната част от решението на Административен съд – София град поради наличието на всички отменителни основания по чл.209,т.3 АПК. Навеждат се доводи, че първоинстанционният съд е отменил ревизионният акт в частта за непризнато право на данъчен кредит по доставките на гориво като контролно отм. енителна инстанция, без да обсъди и реши спора по същество, което съставлява особено нарушение на съдопроизводствените правила. Отделно се правят и оплаквания за допуснато нарушение на материалния закон и необоснованост спрямо тази част от решението. По отношение на непризнатото право на данъчен кредит по доставките на „Нези 2010“-ЕООД се правят оплаквания за нарушение на материалния закон и необоснованост.

По направените оплаквания настоящата съдебна инстанция приема за установено следното:

От данните по делото е видно, че дружество „Ем Джи строй“-ЕООД през ревизираните периоди извършва дейности свързани със строително-ремонтни работи на територията на страна, както и производство на дървени детайли и палета, последните в цех в с. С.,обл.Софийска. Няма спор и досежно това, че за осъществяване на дейността дружеството разполага с различна строителна техника и механизация, транспортни средства, машини, оборудване и персонал.

Едно от основните пера на оспорения ревизионен акт е това, с което на „Ем Джи строй“-ЕООД е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по фактури за закупено гориво от различни доставчици, обобщени в протоколи с код „9“, за сумата общо от 366 529,79лв. за данъчни периоди от м.08.2013г. до м.10.2015г. В резултат на установените факти и обстоятелства по време на ревизията, органът по приходите е направил следните констатации в тази насока: липсват доказателства, че въпросните количества гориво са свързани с икономическата дейност на дружеството, тъй като строителната техника, за която се твърди че е ползвано горивото се намира на различни обекти на територията на страна, а в същото време горивото е закупувано на бензиностанции в София; представените с възражението срещу ревизионния доклад обяснения за влагане на горивото, заповеди за определяне на разходни норми, протоколи с приложени към тях фактури, справки за отчетени разходи по отделни машини, са определени за недостоверни и създадени за целите на ревизията, тъй като не са били открити от ревизиращия екип при извършената проверка в счетоводството на дружеството; прието е, че протоколите не отговарят на изискванията на ЗДДС – чл.6,ал.1 и чл.114,ал.1,т.5 ЗДДС, и чл.113,ал.13 ЗДДС, и че същите не са включени в дневниците за покупки. По изложените по-горе мотиви първоинстанционният съд е приел, че оспореният ревизионен акт е незаконосъобразен в тази му част и го е отменил като такъв.

Решението на административния съд в тази му част е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон, при допуснати съществени процесуални нарушение и необосновано на фактите и доказателствата по делото.

Правомощията на съда при обжалване на ревизионни актове по съдебен ред са уредени от чл.160 ДОПК – „Решаване на делото“. Според алинея първа от този член съдът решава делото по същество, като може да отмени изцяло или частично ревизионния акт, да го измени в обжалваната част или да отхвърли жалбата. Алинея трета определя, че когато естеството на акта не позволява решаването на делото по същество, съдът го отменя и връща преписката на компетентния орган по приходите със задължителни указания по тълкуването и прилагането на закона, като алинея четвърта, изречение първо разпорежда, че правилото на алинея 3 не се прилага за ревизионните актове.

Тълкуването на посочените разпоредби налага извод, че при оспорване на ревизионни актове по съдебен ред съдът винаги решава спора по същество, в това число спазени ли са материално-правните разпоредби при издаването – изрично алинея втора чл.160. В конкретния случай, в грубо нарушение на тази разпоредба първоинстанционният съд е отменил ревизионния акт в посочената му част без да реши спора по същество, аргументирайки се с това, че в тази му част ревизионният акт е бил произволен и без да бъдат обсъдени и анализирани конкретните факти и обстоятелства. Оставяйки на страни въпроса доколко актът е „произволен и незадълбочен“ в тази си част, с оглед на изложеното първоинстанционният съд в качеството си на „решаващ“ съд пак е бил длъжен да реши спора по същество, а не да отменя акта, действайки като контролно отм. енителна инстанция.

Тъй като настоящата съдебна инстанция също има задължения да следи за правилното приложение на материалния закон/чл.218,ал.2 АПК/, няма пречка спорът да бъде разгледан и разрешен и от нея.

С оглед на конкретните факти и обстоятелства по делото, настоящата съдебна инстанция приема, че ревизионният акт е законосъобразен в тази му част, по следните съображения и аргументи:

1. Правото на данъчен кредит е регламентирано в глава седма от ЗДДС (ЗАКОН ЗЗД Д. В. Д СТОЙНОСТ) – „Данъчен кредит“. С оглед на конкретния спор важни и съществени са следните две разпоредби : чл.69,ал.1,т.1 ЗДДС, според който когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне: 1. данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави и чл.71,т.1 ЗДДС, според който, Лицето упражнява правото си на приспадане на данъчен кредит, когато е изпълнило едно от следните условия : 1. притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и 115, в който данъкът е посочен на отделен ред - по отношение на доставки на стоки или услуги, по които лицето е получател.

2. Тежестта на доказване на горните обстоятелства се определя от нормата на чл.170,ал.1 АПК, административният орган и лицата, за които оспореният административен акт е благоприятен, трябва да установят съществуването на фактическите основания, посочени в него, и изпълнението на законовите изисквания при издаването му. Тъй като възникването на право на данъчен кредит е благоприятно обстоятелство за задълженото лице, то и на него тежи доказателствената тежест да установи горните факти и обстоятелства.

3. Въз основа на установените факти и обстоятелства органът по приходите правилно е приел, че в случая задълженото лице не разполага с документ, който отговаря на изискванията на ЗДДС. Изводите на първоинстанционния съд в обратния смисъл са необосновани на фактите по делото и са изградени в противоречие с материалния закон.

В случая правото на данъчен кредит е упражнено въз основа на обобщени в протоколи с код „9“ по различни доставчици. Нормата на чл.113,ал.13 ЗДДС разпорежда, че за две или повече извършени доставки на стоки или услуги, данъкът за които става изискуем през един и същ данъчен период, може да се издаде сборна фактура. Сборната фактура задължително съдържа реквизитите по чл. 114, ал. 1, т. 9 - 15 за всяка отделна доставка, отразена в сборната фактура, и се издава не по-късно от последния ден на месеца, през който данъкът за доставките е станал изискуем, а при вътреобщностни доставки - в срока по ал. 5.

Издадените протоколи въз основа на които е упражнено правото на данъчен кредит не отговарят на посоченото законово изискване, тъй като същите не съдържат реквизити за всяка една от фактурите, които са приложени от тях. Тълкуването на нормата на чл.113,ал.3 ЗДДС налага и извод, че т. н. „сборна фактура“ следва да бъде издадена от доставчика, а в случая това изискване не е изпълнено, като протоколите са съставени от неизвестно лице и не носят подпис на издател. Въпросната фактура съставлява първичен счетоводен документ по смисъла на чл.4,ал.2 от Закон за счетоводство /Зсч./, Поради посочените пропуски не може да се приеме, че е налице документална обоснованост по смисъла на чл.4,ал.5 ЗСч, каквито изводи е направил първоинстанционния съд. В тази насока вещото лице също е дало заключение, че посочените протоколи не отговарят на изискванията на ЗДДС и ЗСч. /стр.10 от заключението, л.265 от делото/.

Отсъствието на условието по чл.71,т.1 ЗДДС само по себе си е достатъчно основание за непризнаване на право на данъчен кредит, като констатациите на ревизионния акт в тази му част не са опровергани от доказателствата, ангажирани от задълженото лице.

4. Не могат да бъдат споделени и изводите на първоинстнционния съд, че ангажираните от жалбоподателя доказателства опровергават констатациите на ревизионния акт, че липсва връзка между закупеното гориво и икономическата дейност на „Ем Джи строй“-ЕООД.

На първо място, с оглед на изложеното по-горе, решаващият съд е следвало да извърши анализ и да изследва съществува ли връзка между фактурите, и представените от страната документи, установяващи твърдения й, че горивото е използвано за притежаваната от дружеството техника. Предвид големия обем документи логично е такава задача да бъде поставена на вещото лице. Мотиви в тази насока не са изложени от първоинстанционния съд.

На второ място, съдът е следвало да обсъди доводите на приходния орган, че въпросните документи са били съставени за целите на ревизията, което е напълно логично, предвид констатацията, че те не са открити от ревизиращия екип в счетоводството на дружеството, където е нормално да се намират, ако действително са били съставени на датите, посочени в тях.

На трето място, съдът не е изследвал и не отговорил на въпроса доколко въпросните документи съставляват годно доказателство за твърденията, които се съдържат в тях, още повече, че те установяват благоприятни за страната факти. Представените от задълженото лице заповеди за разходни норми не съставляват доказателство, че същото е било използвано за машините. Същото важи и за представените таблици за работно време на машините с вписани моточасове, за които няма данни от кого са изготвени. Отделно от това тези таблици са вторични счетоводни документи по смисъла на чл.4,ал.3 ЗСч и няма данни въз основа на какви първични документи са били съставени.

Съдът е възприел заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза, което приема, че ревизираното дружество е имало редовно водено счетоводство. Съгласно чл.202 ГПК във вр. с § 2 ДР ДОПК, съдът не е длъжен да възприема заключението на вещото лице, а го обсъжда заедно с другите доказателства по делото. Приемайки

заключението безрезервно, съдът явно не е спазил въпросната разпоредба. Видно от съдебния протокол от заседанието на 26.04.2018г. /л.287 – 288 от делото/, вещото лице е заявило, че не е имало задача и не е изследвало как е било заприходено горивото, извършило е анализ не на всички фактури, не е установило да е водене аналитична отчетност по обекти, която да дава възможност да се установи връзката между закупеното гориво и използваните машини.

Отделно от това съдът не е коментиран констатациите, че е икономически неизгодно подобен род стопански действия – гориво за строителни машини на обект да бъде купувано от друго населено място и транспортирано нарочно до обекта. Отделен и въпросът, че поради спецификата на стоката – горива, които са силно токсични и запалими, подобен род транспортиране и зареждане са забранени от закона и е нелогично да бъдат извършвани за продължителен период от време.

Нормата на чл. 69,ал.1 ЗДДС обвързва правото на данъчен кредит с извършаваните от лицето облагаеми доставки, поради което след като задълженото лице не е опровергало констатациите за липса на такава връзка, то няма как да бъде признато право на данъчен кредит по въпросните протоколи. Изложеното също е самостоятелно основание за непризнаване на право на данъчен кредит.

Като е стигнал до други изводи и е отменил оспорения ревизионен акт в посочената му част като незаконосъобразен, Административен съд – София град е постановил едно неправилно решение, което при условията на чл.222,ал.1 АПК следва да бъде отменено и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което жалбата на „Ем Джи строй“-ЕООД-гр. Б., против ревизионен акт № Р – 22002316000059 – 091 - 001/30.01.2017г., в обжалваната част в която същия е потвърден от директора на Д“ОДОП“-г.София с решение № 594/21.04.2017г. в частта, по отношение на непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури за закупено гориво от различни доставчици, обобщени в протоколи с код „9“, за сумата общо от 366 529,79лв. за данъчни периоди от м.08.2013г. до м.10.2015г., следва да бъде отхвърлена като неоснователна.

С процесния ревизионен акт на „Ем Джи строй“-ЕООД не е признато и право на данъчен кредит по доставки за транспортни услуги по фактури, издадени от „Нези 2010“-ЕООД в размер общо на 15 000лв. за данъчен период м.09/2015г. В хода на ревизията са поискани от доставчика представяне на доказателства във връзка с доставките, като в определения за това срок такива не са представени. Установено е още, че към момента на доставките „Нези 2010“-ЕООД няма назначени лица на трудов договор, не притежава ДМА, липсват данни за предходни доставчици, дружеството не е вписало ГФО. По отношение на тези доставки от ревизираното дружество са представени фактури и доказателства за извършени плащания по банков път, но не е посочено кога и къде е бил извършен превоза, във връзка с какъв договор и как са давания заявки. На база на изложеното е направен е извод за липса на реални доставки. Като допълнителен аргумент в тази насока е отбелязано обстоятелството, че задълженото лице разполага с необходимата транспортна техника и персонал, с която може да извършва транспорт на произвежданите от него изделия. С възражението срещу ревизионния доклад от задълженото лице са представени договор за превоз на строителни материали за обектите на „Ем Джи строй“-ЕООД, оборотна ведомост на „Нези 2010“-ЕООД, главна книга на сметка 4111 „Клиенти“, договор за наем на транспортни средства от 04.03.2015г., регистрационни талони на автомобили, пътни листове за същите автомобили. С ревизионния акт въпросните доказателства не са зачетени от ревизиращите органи. В решението на директора на Д“ОДОП“-гр. С. е прието, че ревизионният акт е законосъобразен в тази си част, като ангажираните допълнително доказателства не опровергават констатациите на ревизионния акт за липса на реални доставки. По изложените по-горе мотиви първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт е законосъобразен в тази си част. Прието е, че съвкупния анализ на представените доказателства обосновава извод за реалност на доставките, тъй като : има доказателства за наличност на транспортни средства; превозвачът има лиценз за извършване на транспорт; сочените за водачи лица работят по трудов договор за наемодателят на транспортните средства; пътните листове са редовно оформени; липсата на товарителници е без значение, тъй като товарителницата не е елемент от фактически състав на договора за транспорт; обстоятелството, че ревизираното дружество разполага с транспортни средства и персонал не е пречка в определени случаи да ползва транспортни услуги от трети лица.

В касационната жалба против тази част от решението се правят оплаквания, че изводите на първоинстанционния съд да формални и постановени без да бъдат съобразени обстоятелствата, при които са били събрани доказателствата. Акцентира се на това, че доказателства са били представени едва с възражението срещу ревизионния доклад, че те са представени от „Ем Джи строй“-ЕООД, а не от доставчика, че доставчикът не е публикувал ГФО за 2015г. и това обстоятелство е било публично и е можело да бъде проверено от възложителя.

Направените оплаквания са основателни. По изложените по-горе мотиви е логично, че ако част от въпросните доказателства действително са съществували, то е следвало да бъдат открити по време на ревизията. От друга страна, по дефиниция /чл.367 ТЗ/ договорът за превоз предполага превозване на лице, багаж или товар до определено място. Видно от данните по делото, представените пътни листове не съдържат в себе си информация за това от къде до къде е бил превозван товар. Това обстоятелство е потвърдено и в заключението на вещото лице /т.6, ст.9, л.264 от делото/. Нещо повече, вещото лице посочва, че не му е била предоставена информация, въз основа на която да може да направи извод относно между извършените услуги от „Нези 2010“-ЕООД и последващата реализация на получената услуга. Следователно, в случая не е налице както условието на чл.69,ал.1 ЗДДС получените услуги да се използват в икономическата дейност на задълженото лице, което както бе вече изложено, е самостоятелно основание за непризнаване на право на данъчен кредит, така и липсва конкретен предмет на доставка /превоз на стока от точка А до точка Б/ - изискване на чл.114,ал.1,т.9 ЗДДС.

След като е стигнал до други изводи и е отменил ревизионния акт в тази му част като незаконосъобразен, Административен съд – София град е постановил едно неправилно съдебно решение, което при условията на чл.222,ал.1 АПК следва да бъде отменено и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което жалбата бъде отхвърлена в тази й част.

По частната жалба

С оглед на крайния резултат на спора постановеното определение на административния съд за изменение на първоинстанционното решение в частта му за разноските се явява безпредметно и като такова следва да бъде отменено.

Разноски

При този изход на процеса първоинстанционното решение следва да бъде отменено и в частта му, в която Д“ОДОП“-гр. С. е била осъдена да заплати на „Ем Джи строй“ – ЕООД разноски по делото в размер на 7 331,48лв.

При този изход на процеса „Ем Джи строй“ – ЕООД следва да бъде осъдено да заплати на Д“ОДОП“-гр. С. разноски по делото за двете инстанции в размер на 12 933,74лв., от които още 6 345,30лв. за първата и 6 588,44лв. за настоящата инстанция.

Водим от горното и на осн. чл. 221,ал.2 и чл.222,ал.1 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,

РЕШИ:

ОТМЕНЯ РЕШЕНИЕ № 4939 от 20.07.2018г. на Административен съд - София град, трето отделение, 45-ти състав, постановено по адм. д. № 6208/2017г. в частта му, в която е отменен по жалба на „Ем Джи строй“-ЕООД-гр. Б., ЕИК 175145181, представлявано от управителя С.М, ревизионен акт № Р – 22002316000059 – 091 - 001/30.01.2017г., в обжалваната част, в която същия е потвърден от директора на Д“ОДОП“-гр. С. с решение № 594/21.04.2017г. в частта, по отношение на непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури за закупено гориво от различни доставчици, обобщени в протоколи с код „9“, за сумата общо от 366 529,79лв. за данъчни периоди от м.08.2013г. до м.10.2015г., ведно с начислените лихви, както и в частта за непризнато право на приспадане на данъчен кредит по доставки за транспортни услуги по фактури, издадени от „Нези 2010“-ЕООД в размер общо на 15 000лв. за м.09/2015г. ведно с начислените лихви, както и в частта, в която Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“-гр. С. е осъдена да заплати на „Ем Джи строй“-ЕООД-гр. Б. разноски по делото в размер на 7 331,48лв., като вместо него ПОСТАНОВЯВА:

ОТХВЪРЛЯ ЖАЛБАТА на „Ем Джи строй“-ЕООД-гр. Б., ул.“Трети март“ № 83, ет.1,ап.1, ЕИК 175145181, представлявано от управителя С.М, против Ревизионен акт № Р – 22002316000059 – 091 - 001/30.01.2017г.,издаден от органи по приходите при ТД на НАП-гр. С., потвърден от директора на Д“ОДОП“-гр. С. с решение № 594/21.04.2017г., в частта, по отношение на непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури за закупено гориво от различни доставчици, обобщени в протоколи с код „9“, за сумата общо от 366 529,79лв. за данъчни периоди от м.08.2013г. до м.10.2015г., ведно с начислените лихви, както и в частта за непризнато право на приспадане на данъчен кредит по доставки за транспортни услуги по фактури, издадени от „Нези 2010“-ЕООД в размер общо на 15 000лв. за м.09/2015г. ведно с начислените лихви.

ОСТАВЯ В СИЛА РЕШЕНИЕ № 4939 от 20.07.2018г. на Административен съд - София град, трето отделение, 45-ти състав, постановено по адм. д. № 6208/2017г. в останалата му обжалвана част.

ОТМЕНЯ ОПРЕДЕЛЕНИЕ № 6545 от 18.10.2018г. на Административен съд - София град, трето отделение, 45-ти състав, постановено по адм. д. № 6208/2017г.

ОСЪЖДА „Ем Джи строй“-ЕООД-гр. Б., ул.“Трети март“ № 83, ет.1,ап.1, ЕИК 175145181, представлявано от управителя С.М, да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“-гр. С. юрисконсулско възнаграждение за двете инстанции в размер на 12 933,74 /дванадесет хиляди деветстотин тридесет и три лева и седемдесет и четири стотинки/лева.

Решението е окончателно и не подлежи на обжалване.