Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на петнадесети септември в състав: ПРЕДСЕДАТЕЛ:Е. М. ЧЛЕНОВЕ:Б. Л. П. Я. при секретар Ж. М. и с участието на прокурора Даниела Божковаизслуша докладваното от председателяЕ. М. по адм. дело № 3316/2021

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационната жалба на „ЗОНИС“ ООД, ЕИК:[ЕИК] със седалище и адрес на управление: гр. София, ул. „Бяло поле“, № 17, секция А, представлявано от управителя З. С., подадена чрез пълномощника му адв. Н. И., против решение № 104 от 07.01.2021г. на Административен съд – София – град /АССГ/, постановено по адм. д. № 7764/2019 г., с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт /РА/ №Р-22221218005008-091-001/07.03.2019г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на НАП - гр. София, потвърден с решение № 891/27.05.2019г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно - осигурителна практика“ /ОДОП/ София, при ЦУ на НАП.

Касаторът твърди, че оспореното от него първоинстанционно решение е неправилно, необосновано, постановено в противоречие със събраните по делото доказателства в нарушение на съдопроизводствените правила и при неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Излага доводи за липса на мотиви в съдения акт относно отказаното право на данъчен кредит в размер на 180 лв. по фактури за транспортни услуги издадени от „СТРОЙКОМПЛЕКТ“ ЕООД. Твърди, че съдът в противоречие с процесуалните правила на чл. 200, ал. 3 и чл. 201 от ГПК не е допуснал поисканата повторна допълнителна съдебно-счетоводна експертиза, която да извърши проверка в счетоводството на превозвачите „АУТО БЕСТ СЪРВИЗ“ ЕООД и „СТРОЙКОМПЛЕКТ“ ЕООД. Счита, че административния съд в противоречие с чл. 7 и чл. 53 ЗДДС, както и чл. 45 ППЗДДС е приел, че липсват доказателства удостоверяващи осъществения ВОД към FMCG TRADE KFT – Унгария. В тази връзка са изложени пространствени аргументи в касационната жалба. Претендира се отмяна на решението на АССГ и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА, както и присъждане на направените разноски за две съдебни инстанции.

Ответникът по касационната жалба – директорът на Дирекция ОДОП - София при ЦУ на НАП – оспорва същата в проведено открито съдебно заседание на 15.09.2021г., чрез пълномощника си юрк. А. и заявява искане да бъде оставено в сила решението на АССГ, както и да му се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1959 лева. Не възразява относно размера на претендираното адвокатско възнаграждение.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, основателна.

Предмет на съдебен контрол пред административния съд е бил РА в частта, с която са начислени на ревизираното дружество „ЗОНИС“ ООД задължения за ДДС в общ размер 55 800.16 лв. за данъчни периоди м. 04.2016г., м. 06.2016г., м. 10.2016 г. и м. 01.2017 г. във връзка с непризната вътреобщностна доставка /ВОД/ към унгарското дружество FMCG TRADE KFT с VAT [номер] по фактури: № 200000003/11.04.2016г., № 200000005/27.06.2016г., № 2000000016/05.10.2016г., № 2000000018/19.01.2017г. с предмет различни видове кафе, захарни и шоколадови изделия на основание чл. 86, ал. 1 и ал. 2 във вр. с чл. 67, ал. 2 от ЗДДС и е отказано право на данъчен кредит в размер 180 лв. за данъчни периоди м. 06.2016г. и м. 10.2016 г. по фактури: № 21003/16.05.2016г., № 21624/02.07.2016г. за транспортни услуги, издадени от „СТРОЙКОМПЛЕКТ“ ЕООД на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във вр. с чл. 9 от ЗДДС, както и са начислени лихви в размер на 13 936,42 лв.

За да отхвърли жалбата на дружеството срещу РА, първоинстанционният съд е описал фактическата обстановка установена в хода на ревизията. Приел е, че ревизионният акт е издаден от компетентни орган по чл. 119, ал. 2 ДОПК и в предписаната от чл. 120, ал. 2 ДОПК форма. Подробно са изложени констатациите на вещото лице по проведените основно и допълнително заключение на съдебно – счетоводни експертизи /ССчЕ/.

Съдът е посочил приложимата материалноправна рамка относно ВОД, както и изискуемите документи удостоверяващи извършването на ВОД. Посочил е, че в случая транспортът е извършен от трето лице за сметка на доставчика, като за доказване на процесните ВОД от ревизираното лице и сочените превозвачи „БУМИТСПЕД“ ООД и „СТРОЙКОМПЛЕКТ“ ЕООД са представени транспортни документи – международни товарителници - ЧМР. Съдът е цитирал приложимите разпоредби от Конвенция за договора за международен автомобилен превоз на стоки /CMR/, където е предвидена правната уредба на международната товарителница. Обсъдени са представените от „ЗОНИС“ ООД на вещото лице, потвърждения за получаване на стоките, които са приложени по делото. Прието е, че същите не съдържат цялата необходима информация, регламентирана в чл. 45, т. 2, б. „а” ППЗДДС. Възприет е извода, че всички потвърждения са еднотипни, като се различават само по номер и дата на посочената в тях фактура. Съдът е посочил, че в потвържденията липсва информация за дата и място (адрес) на получаване, вид и количество на стоката, вид, марка и регистрационен номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, име и качество на лицето, предало стоката, име и качество на лицето, приело стоката, като не е ясно на кое лице е положеният подпис в документите. Относно представените по делото в оригинал и като копия ЧМР, съдът е приел, че същите не са попълнени съгласно изискванията на чл. 6, т. 1 от Конвенцията. Акцентирано е, че в тях не е попълнена кл. 9 „документи в превозвача от изпращача“, като в кл. 4 е посочено само Будапеща, Унгария без конкретен адрес, а в кл. 24 липсва време на пристигане. Административният съд се е позовал на заключението на вещото лице, което е установило разминавания между съдържанието на копия на фактури, издадени и предоставени от “СТРОЙКОМПЛЕКТ“ ЕООД и копия на същите документи, предоставени му от „ЗОНИС“ ЕООД, както и копия на ЧМР, налични по делото и оригинали, представени допълнително за целите на експертизата. Обоснован е извода, че различното съдържание между оригинали и документи, за които се твърди, че са техни копия, а не отразяват оригиналите изцяло, пораждат съмнения, относно тяхната достоверност и доказателствена стойност в процеса. Съдът е отбелязал, че в товарителниците не е посочено име и качество на лицето, получило стоките в Унгария от името на FMCG TRADE KFT, като е поставен само подпис, без да е ясно кой е авторът му. Решаващия съд подробно е обсъдил установените обстоятелства в отговорите от данъчните власти на Унгария, съгласно които унгарския контрагент няма назначен персонал, а представляващ и управител на FMCG TRADE KFT е българската гражданка К. Х., която през процесните периоди е била назначена на трудов договор в други български дружества на пълен работен ден. Посочено е също, че адресът Budapest, Jozef Korut 36, fsz 5, в кл. 24 на товарителниците съответства на декларирания адрес на управление на унгарско дружество, но на този адрес компетентните органи на унгарската данъчна администрация не са установили наличие на складово помещение, където биха могли да се съхраняват стоките по процесните вътреобщностни доставки. Административния съд е отбелязал също, че унгарския контрагент не е декларирал последващи продажби и на адреса на компанията функционира „доставчик на седалища на фирми, които не осъществяват реална икономическа дейност. Въз основа на тези данни съдът е приел, че FMCG TRADE KFT, Унгария не упражнява реална икономическа дейност. В допълнение е посочено обстоятелството, че плащанията от унгарското дружество са извършвани от българската банка „ЮРОБАНК БЪЛГАРИЯ“ АД, без да е конкретизирано по коя фактура, което според съда води до съмнения относно целта и основанието на извършените банкови преводи. На следващо място са анализирани представените от „СТРОЙКОМПЛЕКТ“ ЕООД на вещото лице в хода на съдебното производство заповеди за командировки, свързани с конкретните пътувания. Прието е, че в едната заповед е записан регистрационен номер на товарно полуремарке, което е било регистрирано значителен период след датата на командироването. Съдът е приел, че представените заповеди са съставени за целите на съдебното производство. Решаващия съд е посочил, че от жалбоподателя не са представени оригинали на международни товарителници, а копия, които са заверени с „вярно с копието“. Позовавайки се на заключението на вещото лице по допълнителната съдебно-счетоводна експертиза, първоинстанционният съд е обосновал извод за липса на изискуемите документи по чл. 45, ал. 2, б. „а” и б. „б” от ППЗДДС обосноваващи извършването на процесните ВОД. Въз основа на тези констатации е прието, че правилно с РА не е признато и право на данъчен кредит по издадените от „СТРОЙКОМПЛЕКТ“ ЕООД две фактури за транспортни услуги.

Административният съд е отхвърлил, като неоснователни възраженията на жалбоподателя, че отговорите на унгарските данъчни власти са от други периоди. Съдът е изложил, че удостовереното в тях е трайно, а не моментно фактическо положение относно статута и липсата на реална икономическа дейност на FMCG TRADE KFT, Унгария. Прието е, че макар и постъпили по повод ревизии на трети лица, отговорите са релевантни и към ревизията на „ЗОНИС“ ООД, като липсва процесуална пречка същите да бъдат присъединени по надлежния ред към доказателствения материал по настоящата ревизия и лицето е имало възможност да ги опровергае.

Решението е неправилно постановено, поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила.

Правилно първоинстанционният съд е очертал материалноправните предпоставки, при които по силата на чл. 53, ал. 1 ЗДДС вътреобщностните доставки /ВОД/ на стоки по чл. 7, ал. 1 от ЗДДС се облагат с нулева ставка. Съгласно легалната дефиниция ВОД е доставката на стоки, транспортирани от територията на страната до територията на друга държава членка. Съгласно постоянната практика на Съда на ЕС по тълкуване на чл. 138 от Директива 2006/112/ЕО, освобождаването от облагане с ДДС на вътреобщностните доставки се прилага само, когато правото да се разпорежда като собственик със стоката е прехвърлено на получателя на доставката и доставчикът докаже, че стоката е изпратена или превозена в друга държава-членка и че вследствие на това изпращане или превозване стоката е напуснала физически територията на държавата-членка на доставката, от която е изпратена (т. 31 от решението по дело С - 273/11).

Правилно е прието от първостепенният съд, че доказването на вътреобщностна доставка, се извършва, чрез документите, регламентирани в чл. 45 от ППЗДДС, които са две групи: документи за доставката /чл. 45, т. 1 ППЗДДС/ и документи, удостоверяващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територия на друга държава членка /чл. 45, т. 2 ППЗДДС/.

Независимо от това, съдът не е извършил дължимата проверка на материална законосъобразност на ревизионния акт по чл. 160, ал. 2 ДОПК, тъй като писмените доказателства, въз основа на които е изградил изводите си за липсата на условията по чл. 7, ал.1 ЗДДС не са надлежно събрани по делото.

Изводите на административния съд, че „ЗОНИС“ ООД не разполага с документите по чл. 45 ППЗДДС за осъществяване на процесните ВОД и транспорта на стоките до територията на Унгария, съдът е изградил въз основа на фактическите установявания в ревизионния доклад и от заключенията по проведените основна и допълнителна ССчЕ, които са работили по документи представени им за първи път в хода на развилото се първоинстанционно производство.

Видно от данните по делото, ревизията на „ЗОНИС“ ООД е проведена по общия ред и по аргумент за противното от чл. 124, ал.2 ДОПК фактическите констатации в ревизионния акт и ревизионния доклад, неразделна част от него не се ползват с презумпция за вярност. Фактическите установявания на приходните органи подлежат на проверка в първоинстанционното производство чрез допустимите доказателствени средства. По делото от страна на директора на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“- гр. София не са представени писмените доказателства, събрани в хода на ревизията на база на които са изградени фактическите установявания в ревизионния доклад. Съгласно констатациите в РД (лист 34 от делото) от ревизираното лице са били изискани доказателства относно декларирания ВОД към унгарското дружество, като на 26.09.2018 г. от „ЗОНИС“ ООД са представени по електронен път: копия на процесните фактури; потвърждения за получаване на стоките; счетоводни справки от гр. 30,40,50; транспортни документи ЧМР; банкови извлечения за извършени плащания от FMCG TRADE KFT с VAT [номер], чрез сметка в „ЮРОБАНК БЪЛГАРИЯ“ АД, № [банкова сметка]. Видно от РД (лист 36, гръб от делото) в хода на ревизията с Протокол Кд 73 № АА 1233008/08.11.2018г. са присъединени по реда на ДОПК всички събрани доказателства от Дирекция „ЦЗВ“ за информация по чл. 7 от Регламент ЕС 904/2010г., формуляр „SCAS 2004“ свързана с ревизионното производство на „ЗОНИС“ ООД – търговец /ВОД/ и придобиващ FMCG TRADE KFT с VAT [номер] – Унгария. Тези документи, липсват в представената административна преписка. Представената по делото преписка е в обем от 600 страници разпределени в три папки, сред който липсват цитираните по-горе доказателства. Видно от разпореждане от 16.07.2019г., с което е насрочено делото и е разпределена доказателствената тежест в процеса е указано на жалбоподателя да заяви най-късно със становище в о. с.з. дали представената по делото административна преписка от една основна папка и три броя приложения е пълна и желае ли да бъдат изискани от ответника допълнителни писмени доказателства, относими към спора, които е представил в хода на ревизията. От „ЗОНИС“ ООД липсва възражение относно представената от административния орган преписка, но това обстоятелство не освобождава съда от задължението да изясни спора от фактическа страна, въз основа на събраните в хода на ревизията доказателства. Административният съд не е приложил нормата на чл. 152, ал. 4 АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК и не е задължил административния орган да представи всички доказателства от преписката по издаване на процесния ревизионен акт.

Не могат да послужат, като самостоятелно доказателство за изпълнение на условията по чл. 7, ал. 1 ЗДДС и заключенията по проведените основна и допълнителна съдебно – счетоводни експертизи, тъй като съгласно чл. 202 от ГПК, приложим на основание § 2 от ДР на ДОПК, съдът следва да ги обсъди във връзка с останалите доказателства по делото. Видно от проведеното в открито съдебно заседание на 09.03.2020г. по делото са приети без оспорване писмени доказателства, които са представени на вещото лице – 122 листа. В протокола от съдебно заседание проведено на 14.09.2020г. е отразено, че вещото лице по проведената допълнителна съдебно-счетоводна експертиза е представило на съда, като приложение към заключението 4 бр. международни товарителници ЧМР, върху които е работило и които са му били представени на 04.09.2020г. от Н. П., представляващ ревизираното лице. Вещото лице е заявило, че не е открило по делото тези документи.

Първостепенният съд е следвало да провери фактическите констатации в ревизионния акт и ревизионния доклад като събере документите, представени от ревизираното дружество в хода на ревизията, информацията, получена по реда на международния обмен за получателя FMCG TRADE KFT с VAT [номер], Унгария.

Допуснатите от първоинстанционния съд нарушения на съдопроизводствените правила са съществени и препятстват касационната инстанция да извърши проверка на фактическите установявания в решението и спазването на материалния закон.

Въз основа на гореизложеното, следва да се постанови отмяна на обжалваното решение на основание чл. 221, ал.2 АПК и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд.

При новото разглеждане на делото административният съд на основание чл. 152, ал. 4 АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК следва да задължи директора на дирекция Обжалване и данъчно - осигурителна практика - гр. София да представи административната преписка в цялост, заедно с всички събрани доказателства в хода на ревизията, включително спорните фактури, потвърждения за получаване на стоките, транспортни документи - ЧМР, всички доказателства от Дирекция „ЦЗВ“ за информация по чл. 7 от Регламент ЕС 904/2010г., формуляр „SCAS 2004“ свързана с ревизионното производство на „ЗОНИС“ ООД – търговец /ВОД/ и придобиващ FMCG TRADE KFT с VAT [номер] – Унгария.

Първоинстанционното решение следва да се отмени и в частта за разноските. На основание чл. 226, ал. 3 АПК по разноските за настоящото касационно производство следва да се произнесе първоинстанционният съд при новото разглеждане на делото.

Предвид на изложеното, Върховният административен съд, първо отделение,

РЕШИ:

ОТМЕНЯ решение № 104/07.01.2021 г. на Административен съд - София - град, постановено по адм. дело № 7764/2019 г.

ВРЪЩА делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд.

Решението не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала, ПРЕДСЕДАТЕЛ:/п/ Емилия Миткова

секретар: ЧЛЕНОВЕ:/п/ Благовеста Липчева

/п/ Полина Якимова