Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на тринадесети април две хиляди и двадесет и втора година в състав: ПРЕДСЕДАТЕЛ: Д. П. ЧЛЕНОВЕ: ЕМИЛИЯ ИВАН. Д. при секретар Г. У. и с участието на прокурора Р. Б. изслуша докладваното от съдията С. Д. по административно дело № 11769 / 2021 г.
Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано е по касационни жалби на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) - Варна при ЦУ на НАП, чрез юрисконсулт Стефанова, и на „А. Е. ЕООД, чрез адвокат Станчев, против решение № 1204 от 29.09.2021 г., постановено по адм. дело № 2920 по описа за 2019 г. на Административен съд - Варна. Директорът на дирекция „ОДОП“ - Варна при ЦУ на НАП обжалва решението в частта, с която по жалба на дружеството е отменен ревизионен акт № Р-03000318003980-091-001/03.07.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с решение № 215/30.09.2019 г. на директора на дирекция „ОДОП“ - Варна, в частта, с която на "А. Е. ЕООД са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2017 г. в размер на 19 126,79 лв. главница и 2 438,86 лв. лихви. "А. Е. ЕООД обжалва решението в частта, с която е отхвърлена жалбата му против ревизионния акт в частта, с която са установени задължения за ДДС за данъчния период м.06.2017 г. в размер на 25 304,68 лв. главница и 5 054,31 лв. лихви, за данъчния период м.07.2017 г. в размер на 17 166,99 лв. главница и 3 281,06 лв. лихви, за данъчния период м.09.2017 г. в размер на 305,43 лв. главница и 60,04 лв. лихви и за данъчния период м.01.2018 г. в размер на 2 059,06 лв. главница и 277,12 лв. лихви, и „А. Е. ЕООД е осъдено да заплати в полза на дирекция „ОДОП“ - Варна при ЦУ на НАП сумата от 922,41 лв., представляваща направените по делото разноски - по компенсация.
В касационната жалба на директора на дирекция „ОДОП“ - Варна се твърди, че съдебното решение в отменителната част е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон. Според касатора съдът неправилно е отменил ревизионният акт само въз основа на оптичен носител от складовия софтуер и заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза, като е игнорирал събраните в ревизионната преписка доказателства. Излага съображения, че това доказателство не доказва реалността на доставките и наличност на стоките. По време на извършената проверка от приходните органи не е била налице информация за хронологично заприхождаване и изписване на стоките по вид, количество и стойност, както и информация за движение на стоките. По делото не са ангажирани никакви доказателства за приемо-предаване на стоките, в това число не са представени и стокови разписки, а това обстоятелство не се установява и от съдебно-счетоводната експертиза. Фактурите, които са издадени на ревизираното лице от „А. Р. ЕООД, са с различна дата от датата, посочена в описите към тях. Неправилно е прието от съда, че сумата от 53 822,78 лв. следва да му бъде призната за разход. Всички фактури, за които се претендира разход за неползван ДДС, са с неясен предмет, защото като основание е вписано „наем“ или „комисионна по договор“. Съдът неправилно е уважил и претенцията на дружеството, че следва да му бъде признат разход за 2017 г. за доставки, получени през 2016 г. от свързано с него лице. Сумите са отчетени в нарушение на разпоредбата на чл. 3, ал. 2 от Закона за счетоводството, защото е нарушен принципът на текущо начисляване. Искането от съда е решението да бъде отменено в обжалваната част. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение и разноските по делото за двете инстанции.
Ответникът по тази касационна жалба – „А. Е. ЕООД, я оспорва като неоснователна по съображения, изложени в представени писмени бележки.
В касационната жалба на „А. Е. ЕООД се твърди, че съдебното решение в частта, с която е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионния акта е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон и необоснованост. Счита, че съдът неправилно е отнесъл спора в хипотезата на чл. 74 от ЗДДС, тъй като правото на данъчен кредит е предявено по общия ред на закона. При липса на издаден документ към дата на регистрация по ЗДДС, упражняването на данъчен кредит за наличните стоки е било невъзможно. Това право е възникнало по-късно, с издаването на фактурата от прекия доставчик, което се е случило след регистрацията по ЗДДС. Позовава се на приложимата практика на СЕС. Искането от съда е решението да бъде отменено в обжалваната част. Претендира присъждане на разноските по делото и представя списък по чл. 80 от ГПК с доказателства.
Ответникът по тази касационна жалба - директорът на дирекция „ОДОП“ - Варна при ЦУ на НАП, я оспорва като неоснователна по съображения, изложени в представени писмени бележки.
Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационните жалби.
Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като се запозна със събраните по делото доказателства, съобрази доводите и възраженията на страните и обсъди наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 от АПК, намира касационните жалби за процесуално допустими, като подадени от надлежни страни против подлежащ на оспорване съдебен акт в преклузивния срок по чл. 211 от АПК, а по същество съобрази следното:
Предмет на оспорване пред Административен съд - Варна е ревизионен акт № Р-03000318003980-091-001/03.07.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с решение № 215/30.09.2019 г. на директора на дирекция „ОДОП“ - Варна, с който на "А. Е. ЕООД са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2017 г. в размер на 19 126,79 лв. главница и 2 438,86 лв. лихви, задължения за ДДС за данъчния период м.06.2017 г. в размер на 25 304,68 лв. главница и 5 054,31 лв. лихви, за данъчния период м.07.2017 г. в размер на 17 166,99 лв. главница и 3 281,06 лв. лихви, за данъчния период м.09.2017 г. в размер на 305,43 лв. главница и 60,04 лв. лихви и за данъчния период м.01.2018 г. в размер на 2 059,06 лв. главница и 277,12 лв. лихви.
Установено е, че основната дейност на дружеството през ревизирания период е извършване на търговия на дребно в неспециализирани магазини, предимно с хранителни и нехранителни стоки, тютюневи изделия, алкохол и др. подобни. Регистрацията по ЗДДС е прекратена на 15.02.2017 г. по реда на чл. 176 от ЗДДС. Ревизираното лице е повторно регистрирано, считано от 1.06.2017 г. Въз основа на събраните доказателства ревизиращият екип е формирал извод, че воденото от ревизираното лице счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане и преминал към облагане по аналог. При извършената проверка в офиса на дружеството е представена разпечатка на счетоводна сметка 304 "Стоки" за периода 1.01.2017 г. - 31.12.2017 г., в която стоките са заведени на обща стойност по номер на документ, стойност по документ и име на контрагента. Относно изписването на стоките е посочена обща сума с текст "продажба на стоки", общо към 7.09.2017 г. и към 31.12.2017 г. За доставчика "А. Р. ЕООД не е посочен документ. Установено е, че липсва информация за хронологично заприхождаване и изписване на стоките, вид, количество и стойност на заприходените и изписани стоки, както и че не е налице информация за движението на стоките, която е от съществено значение за извършване на ревизията, предвид факта, че основната дейност на "А. Е. ЕООД е търговия на дребно. Установени са обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК, а именно воденото счетоводство не дава възможност за точно установяване на основата за данъчно облагане. Извършен е анализ на относимите към ревизираното дружество обстоятелства по чл. 122, ал. 2 от ДОПК, в резултат на който размерът на данъчните задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2017 г. е установен по особения ред на чл. 122 и сл. от ДОПК, а размерът на задълженията по ЗДДС за ревизираните данъчни периоди са определени по реда на материалния данъчен закон.
За да отмени частично ревизионния акт, първоинстанционният съд е кредитирал заключението на вещото лице по извършената съдебно-счетоводна експертиза и въз основа на него е направил извод, че необосновано органите по приходите са приложили особения ред за облагане по чл. 122 от ДОПК. Съдът е приел, че воденото от ревизираното лице счетоводство дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, а недоказването на предпоставките по чл. 122, ал. 1 от ДОПК лишава ревизионния акт от материалната му доказателствена сила по чл. 124 от ДОПК.
По приложението на ЗКПО, относно преобразуване на финансовия резултат за 2017 г. със сумата от 182 337,38 лв., представляваща неотчетени от дружеството приходи от надценка при продажба на стоки през м.05.2017 г. преди датата на регистрация по ЗДДС, които са част от фактура № 95/30.06.2017 г., фактура № 156/31.07.2017 г. и фактура № 1014/30.09. 2017 г., издадени от „А. Р. ЕООД, съдът е приел, че за периода 1.01.2017 г. - 31.05.2017 г. по данните от складовия софтуер общият размер на продажбите е в размер на 0.00 лева, установено от заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза, поради което не са налице данни за извършени продажби на стоки в този времеви период. През посочения период „А. Е. ЕООД не е осъществявало търговска дейност, тъй като през периода 1.05.2017 г. - 31.05.2017 г. не са регистрирани продажби чрез фискално устройство. Направен е извод, че посоченият от ревизираното лице в годишната данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО за отчетната 2017 г. размер на приходите от продажба на стоки и услуги е реализиран изцяло в периода след регистрацията му по ЗДДС от 1.06.2017 г. до 31.12.2017 г. и обхваща и приходите от продажбата на стоките по спорните фактури, издадени от „А. Р. ЕООД. В тази връзка съдът е кредитирал заключението на съдебно-счетоводната експертиза, според което по данни от складовия софтуер на ревизираното лице наличността по справка „Наличност към 31.05.2017 г. включително“ е в размер на 248 744.89 лв. с ДДС, по справка „Наличност по фактури към 1.06.2017 г.“ – 256 662.21 лв. с ДДС, а по данни от складовите разписки – 256 659 лв. с ДДС. Съдът е приел за незаконосъобразна определената от приходните органи средна търговска надценка върху отчетната стойност на част от стоките по фактура № 0...95/30.06.2017 г. – 126 523.95 лв., по фактура № 0...156/31.07.2017 г. – 85 834.18 лв., и по фактура № 10...14/30.09.2017 г. – 1 527.06 лв. Стоките по тези фактури са продадени след 1.06.2017 г. и не са били налични към 31.12.2017 г. Приел е, че констатацията на приходните органи не съответства на материалния закон и е отменил определените задължения с ревизионния акт в тази част.
Съдът е приел за неправилно непризнаването за данъчни цели на разход в размер на 10 295.28 лв. по фактура № 1026/01.11.2017 г., издадена от „А. Р. ЕООД. Достигнал е до извод, че независимо от факта, че услугите са извършени в предходен отчетен период – от 7.06.2016 г. до 13.10.2016 г., първичен счетоводен документ обективиращ стопанската операция не е бил издаден до края на 2016 г., поради което отразяването на разхода през този отчетен период би било документално необосновано по смисъла на чл. 26, т. 2 от ЗКПО. Отразяването на разхода по фактурата през 2017 г. е в съответствие с изискването за документална обоснованост по чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, тъй като през този данъчен период е изпълнено това условие, и разходът следва да бъде признат за данъчни цели през 2017 г.
Съдът е отменил ревизионният акт като незаконосъобразен и по отношение установения корпоративен данък във връзка с непризнатия за данъчни цели разход в размер на 53 822.78 лв., представляващ ДДС по фактури, издадени от „Б. Р. Х. ЕООД, както следва: № 050/22.11.2016 г., с данъчна основа 12 342.52 лв. и ДДС в размер на 2 468.50 лв.; № 058/01.12.2016 г., с данъчна основа 4 166 лв. и ДДС в размер на 833.20 лв.; № 066/01.12.2016 г., с данъчна основа 319.62 лв. и ДДС в размер на 63.92 лв.; № 043/31.10.2016 г., с данъчна основа 6 132.53 лв. и ДДС в размер на 1 226.51 лв.; № 039/31.10.2016 г., с данъчна основа 11 211.23 лв. и ДДС в размер на 2 242.25 лв. и № 033/30.09.2016 г., с данъчна основа 16 793.39 лв. и ДДС в размер на 3 358.68 лв., и по фактури, издадени от „А. Р. ЕООД, както следва: № 078/30.12.2016 г., с данъчна основа 8 333.33 лв. и ДДС в размер на 1 666.67 лв. и № 058/30.12.2016 г., с данъчна основа 209 815.24 лв. и ДДС в размер на 41 963.05 лв. Съдът е приел, че правото на ревизираното лице да ползва данъчен кредит по тези фактури е възникнало съответно в данъчни периоди м.10.2016 г., м.11.2016 г., м.12.2016 г. и м.01.2017 г., в зависимост от датата на издаване на всяка една фактура. Ревизираното лице е имало право да упражни това субективно публично право в срок съответно до м.09.2017 г., м.10.2017 г., м.11.2017 г. и м.12.2017 г., включително. По делото е безспорно, че това не е сторено, както и че считано от 15.02.2017 г. оспорващото дружество е дерегистрирано по ЗДДС по реда на чл. 176 от ЗДДС. Сумата от 53 822.78 лв., представляваща начислен ДДС по посочените фактури, е отразена по сметка 49800000199901 с дата 1.03.2017 г., т. е. сумата е отчетена в разходната част на декларирания от „А. Е. ЕООД финансов резултат през 2017 г., докато сумата, представляваща данъчната основа по тези фактури, е отчетена като разход от дружеството през годината на издаване на фактурите – 2016 г. С оглед изложеното съдът е приел, че ревизираното лице правилно е отразило сумата като текущ разход през ревизираната 2017 г., като причината за неупражняване на правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури е дерегистрацията по ЗДДС. Съдът е изложил мотиви, че не е налице счетоводна грешка при отчитането на разхода през 2017 г. В тази връзка се е позовал на заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза.
По приложението на ЗДДС с ревизионния акт не е признато правото на приспадане на данъчен кредит по доставки, които са получени преди регистрацията по ЗДДС, а данъчния кредит е упражнен след регистрацията на дружеството по ЗДДС през данъчните периоди м.06.2017 г., м.07.2017 г., м.09.2017 г. и м.01.2018 г. Установено е, че ревизираното лице е упражнило право на приспадане на пълен данъчен кредит по фактура № 0...95/30.06.2017 г., фактура № 0...156/31.07.2017 г., фактура № 10...14/30.09.2017 г. за доставки на стоки с предмет „стоки, съгл. опис“ и „продажба на стоки“, и по фактура № 1026/01.11.2017 г., с предмет „съгласно договор, възнаграждение“, издадени от „А. Р. ЕООД. Стоките и услугите по тези фактури са получени от ревизираното лице преди датата на регистрацията му по ЗДДС. Въз основа на заключението по съдебно-счетоводната експертиза съдът е приел, че наличността на тези стоки към датата на регистрация на „А. Е. ЕООД по ЗДДС - 1.06.2017 г., е установена. С обжалвания ревизионен акт правилно е отказано правото на приспадане на данъчен кредит поради неизпълнение на условието по чл. 74, ал. 2, т. 3 от ЗДДС. Посочил е, че срокът, определен в разпоредбата, е преклузивен и изтичането му, без да е подаден регистрационен опис, препятства възникването на право на приспадане на данъчен кредит за наличните активи. Достигнал е до извод, че правото на приспадане не възниква и не може да се упражни, ако регистрационният опис е подаден след съответния срок. В тази връзка съдът се е позовал на съдебна практика на ВАС. Според съда липсата на данъчен документ към датата на регистрация по ЗДДС, респ. към момента на възникване на задължението за съставяне и подаване на регистрационен опис, не освобождава лицето от подаването на такъв, а представлява допълнително основание за отказ на претендираното прево, а именно да са налице изискванията на чл. 69 и чл. 71 от ЗДДС /чл. 74, ал. 2, т. 1 от ЗДДС/. Като неоснователно е преценил оплакването на ревизираното лице, че считано от 1.01.2018 г. ЗДДС е изменен и е отпаднало задължението за подаване на регистрационен опис за наличните активи преди регистрацията по ЗДДС, тъй като е изменена материалноправна норма, която се отнася до периоди след 1.01.2018 г. и няма обратно действие.
Относно отказа за признаване на данъчен кредит за данъчния период м.01.2018 г. по фактура № 1026/01.11.2017 г., издадена от „А. Р. ЕООД, с данъчна основа 10 295.28 лв. и ДДС в размер на 2 059.06 лв., с предмет „съгласно договор, възнаграждение“, които услуги са извършени в периода 7.06.2016 г. – 13.10.2016 г., съдът е приел, че те не са пряко свързани с регистрацията на ревизираното лице по Търговския закон, респ. не са налице предпоставките по чл. 74, ал. 3, т. 1 от ЗДДС. Според съда не е изпълнено и условието по чл. 74, ал. 3, т. 6 от ЗДДС /в относимата редакция - изм. и доп., ДВ, бр. 97 от 2016 г., в сила от 1.01.2017 г./ за подаване на регистрационен опис по образец за получените услуги, съставен към датата на регистрация по ЗДДС, не по-късно от 45 дни от датата на регистрация.
По изложените съображения, съдът е отхвърли жалбата против ревизионния акт в частта на установените задължения по ЗДДС.
Решението е частично неправилно.
По касационната жалба на директора на дирекция „ОДОП“ - Варна при ЦУ на НАП:
Настоящият касационен състав не споделя изводите на първоинстанционния съд, че не са доказани обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред.
В заключението на вещото лице по назначената по делото съдебно-счетоводна експертиза е посочено, че по отношение на основния обект на счетоводно отчитане „стоки” при ревизираното лице не е създадена отчетност, която да осигурява синхронизиране на данните от използвания складов софтуер в търговския обект, в който стоките се водят аналитично, с данните от счетоводната програма, в която стоките се отчитат само стойностно и на синтетично ниво. В счетоводството на дружеството стоките се изписват периодично, с общ счетоводен запис, само стойностно, като сметка 304 Стоки е водена синтетично. Поради това не може да се установи съпоставимост и проследяване на данните от търговския софтуер, счетоводните записвания и данните от процесните фактури. Заключението в тази част е в потвърждение на констатациите на приходните органи в ревизионното производство, че липсва аналитична отчетност по видове и количества стоки, което не дава възможност за точното установяване на данъчната основа във връзка с продаваните стоки.
Съдът неправилно е отменил ревизионния акт относно допълнително установения корпоративен данък и лихви за 2017 г. в резултат на преобразуване на финансовия резултат за 2017 г. със сумата от 182 337.38 лв., представляваща неотчетени приходи от надценка при продажба на стоки през м.05.2017 г., които са част от фактура № 95/30.06.2017 г., фактура № 156/31.07.2017 г. и фактура № 1014/30.09.2017 г., издадени от „А. Р. ЕООД. В тази връзка съдът неправилно се е позовал единствено на заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза, което е изградило изводите си, че стоките са налични към 1.06.2017 г. и продажбата им е отчетена през следващи данъчни периоди единствено от представените за първи път пред него справки с обобщени данни от складов софтуер и сделки по фактури между „А. Р. ЕООД и трети лица, които са с датата, различна от тази, посочена в описите към процесните фактури, издадени от „А. Р. ЕООД на „А. Е. ЕООД. Данните от складовия софтуер не се подкрепят от останалите събрани доказателства, а вещото лице по съдебно-техническата компютърна експертиза е дало заключение, че използваният софтуер за изготвяне на счетоводната експертиза няма никаква връзка със счетоводството на ревизираното лице, поради което изводите на съда в тази насока са необосновани. Вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза не е имало достъп до складовия софтуер, а е работило по предоставени му справки, които не доказват реалността на доставките и наличност на стоките, нито е проследило заприхождаването на стоките въз основа на какъв документ е извършено. По делото не са ангажирани приемо-предавателни протоколи и други първични счетоводни документи, не са представени и стокови разписки, които според дружеството са първичния счетоводен документ за заприхождаването/получаването на стоките. Приходните органи правилно са приели, че не е налице информация за хронологично заприхождаване и изписване на стоките по вид, количество и стойност, за движението на стоките. Като се отчете и обстоятелството, че счетоводната отчетност на дружеството не дава възможност за проследяване на всеки артикул от момента на неговото заприхождаване до изписването му при продажба, правилно с ревизионния акт е преобразуван декларирания от „А. Е. ЕООД финансов резултат със сумата от 182 337.38 лв., в резултат на което са определени допълнителни задължения за корпоративен данък и лихви. Оспореното решение е неправилно в тази част и следва да бъде отменено, като вместо него следва да бъде отхвърлена жалбата на ревизираното лице против ревизионния акт в тази част.
Съдът неправилно е отменил ревизионния акт и в частта на непризнатия за данъчни цели разход в размер на 10 295.28 лв. по фактура № 1026/01.11.2017 г., издадена от „А. Р. ЕООД.
Съгласно чл. 3, ал. 2 от Закона за счетоводството, предприятията осъществяват текущото счетоводно отчитане на всички стопански операции, които водят до изменения на имущественото и финансовото им състояние, финансовите резултати от дейността, паричните потоци и собствения капитал, в хронологичен ред. Съобразно чл. 26, ал. 1, т. 4 от същия закон, предприятието изготвя финансовите си отчети, с изключение на отчетите, свързани с паричните потоци, на базата на принципа на начисляването – ефектите от сделки и други събития се признават в момента на тяхното възникване, независимо от момента на получаването или плащането на паричните средства или техните еквиваленти, и се включват във финансовите отчети за периода, за който се отнасят. В случая е безспорно установено, че услугите са извършени в предходен отчетен период – от 7.06.2016г. до 13.10.2016 г., но разходът е отчетен по сметка 602 Разходи за външни услуги в счетоводството на дружеството през 2017 г., поради което правилно е прието от приходните органи, че разходът е отчетен в нарушение на счетоводното законодателство - чл. 3, ал. 2 и чл. 26, ал. 1, т. 4 от Закона за счетоводството, и със същия правилно е преобразуван финансовия резултат. В тази част решението като неправилно следва да се отмени и вместо него да се постанови друго по същество, с което да се отхвърли жалбата против ревизионния акт в тази част.
Първоинстанционният съд правилно е приел, че ревизионният акт е незаконосъобразен по отношение на установения корпоративен данък във връзка с непризнатия за данъчни цели разход в размер на 53 822.78 лв., представляващ ДДС по фактури № 050/22.11.2016 г., № 058/01.12.2016 г., № 066/01.12.2016 г., № 043/31.10.2016 г., № 039/31.10.2016 г. и № 033/30.09.2016 г., издадени от „Б. Р. Х. ЕООД, и по фактури № 078/30.12.2016 г. и № 058/30.12.2016 г., издадени от „А. Р. ЕООД.
Правилни са изводите на съда, че до датата на дерегистрация на дружеството по ЗДДС - 15.02.2017 г., не е изтекъл 12 месечния период, през който е могло да бъде упражнено правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури. В съответствие с общите разпоредби на НСС правилно е прието, че разхода за ДДС е възникнал през 2017 г., когато е преклудирано правото на приспадане на начисления данък при извършената служебна дерегистрация по ЗДДС, която дерегистрация е повода за отчитане на разхода. През отчетната 2017 г. за ревизираното лице е възникнало основание да счита, че не може да възстанови начисления му ДДС, няма да има икономическа изгода и може надеждно да оцени това намаление на активите. Обоснован е извода на съда, че при липса на спор, че получените доставки по фактурите са свързани с дейността на дружеството и разходите на данъчните основи по фактурите, признати през 2016 г., са документално обосновани, то отчетеният от дружеството разход за ДДС през 2017 г. е правилно при възникналото основание за отписване на вземането от бюджета. Настоящият състав споделя мотивите на съда, че ревизираното лице правилно е отчело разхода за ДДС през 2017 г., както и че в случая не е налице счетоводна грешка. Решението е правилно в тази част и следва да бъде оставено в сила.
По касационната жалба на „А. Е. ЕООД:
Настоящият касационен състав намира, че предвид начина на водене на счетоводната отчетност от дружеството, не може да се установи дали стоките са били налични при ревизираното лице към датата на регистрацията му по ДДС. Подробни мотиви за това са изложени по-горе в частта по приложението на ЗКПО. Правилни са изводите на първоинстанционния съд, че не са изпълнени условията на чл. 74, ал. 2 и ал. 3 от ЗДДС за възникване на право на приспадане на данъчен кредит за налични активи и получени услуги преди датата на регистрация на ревизираното лице по ЗДДС. По счетоводни данни закупените стоки по фактурите, издадени от "А. Р. ЕООД, не са налични като краткотрайни или дълготрайни активи в мястото на осъществяваната дейност към 1.06.2017 г. – датата на регистрация на дружеството по ЗДДС. Дори част от тях да е била налична, което не може да се установи предвид начина на водене на счетоводството на дружеството, същото не е подало към датата на регистрация по ЗДДС опис на наличните стоки, с което не е изпълнено изискването на чл. 74, ал. 2, т. 3 в относимата редакция. Неоснователни са развитите в касационната жалба доводи относно несъобразяване от страна на първоинстанционния съд с приложимите разпоредби от националното и европейско законодателство. Условията, при наличието на които правото на приспадане по принцип не може да се откаже, са ясно дефинирани в Решение на Съда на ЕС по дело С-285/11 и те са: да се установи, че доставките са реално осъществени и предметът им е използван впоследствие, а не както в случая преди регистрацията на дружеството по ДДС, в извършваната от данъчнозадълженото лице облагаема дейност. По силата на т. 31 и т. 32 от същото решение, преценката за наличие на тези условия за възникване на правото на данъчен кредит се извършва от националната юрисдикция, в съответствие с правилата на доказване, установени в националното право, въз основа на цялостна преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, което е извършено от първоинстанционния съд. Съгласно разпоредбата на чл. 154, ал. 1 от ГПК, вр. с 2 от ДР на ДОПК, именно лицето, което черпи права от претендираното право на приспадане на данъчен кредит следва да установи реалното осъществяване на доставките, което в случая не е сторено. Липсата на данъчен документ към датата на регистрация по ЗДДС, респ. към момента на възникване на задължението за съставяне и подаване на регистрационен опис, не освобождава лицето от подаването на такъв, а представлява допълнително основание за отказ на претендираното право, тъй като не е изпълнен още един елемент от фактическия състав, пораждащ правото на приспадане по чл. 74, а именно да са налице изискванията на чл. 71, т. 1 от ЗДДС, вр. чл. 74, ал. 2, т. 1 от ЗДДС. Правилно е прието от първоинстанционния съд, че на дружеството законосъобразно не е признато правото на данъчен кредит.
С ревизионния акт за данъчния период м.01.2018 г. правилно е отказано право на данъчен кредит по фактура № 1026/01.11.2017 г., издадена от „А. Р. ЕООД, с данъчна основа 10 295.28 лв. и ДДС в размер на 2 059.06 лв., с предмет „съгласно договор, възнаграждение“. Услугите са извършени в периода 7.06.2016 г. – 13.10.2016 г. и представляват абонаментно обслужване на хладилна техника, ремонт на климатична система, ремонт на хладилна витрина, подмяна на контролер и трансформатор на топла витрина, такса охрана, консултантски услуги, наем билборд, почистване на стъкла и материали – осветителни тела, градински чадър, кабели, дискове, клавиатура, мрежови устройства, монитори, компютърна система, прожектори. По делото не са представени доказателства, че услугите са пряко свързани с дейността на ревизираното лице и в случая не са налице предпоставките по чл. 74, ал. 3, т. 1 от ЗДДС. Правилно е прието от съда, че не е изпълнено и условието по чл. 74, ал. 3, т. 6 от ЗДДС.
По изложените съображения решението в частта, с която е отхвърлена жалбата на „А. Е. ЕООД относно определените задължения по ЗДДС е правилно и следва да се остави в сила.
Решението следва да бъде отменено в частта за разноските, тъй като същите са присъдени по компенсация.
С оглед изхода от спора и своевременно заявеното от страните искане за присъждане на разноски за двете съдебни инстанции, на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК, на Националната агенция за приходите следва да се присъдят разноски в общ размер на 5 714,05 лв., от които 5 241,52 лв. юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции, 172,53 лв. държавна такса за касационното производство и 300 лв. платен депозит за извършената СТЕ, а на „А. Е. ЕООД следва да се присъдят разноски в общ размер на 453,55 лв., от които 153,28 лв. за първата инстанция и 300,27 лв. за касационната инстанция съобразно уважената част от жалбата.
Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,
РЕШИ:
ОТМЕНЯ решение № 1204 от 29.09.2021 г., постановено по адм. дело № 2920 по описа за 2019 г. на Административен съд - Варна, в частта, с която е отменен ревизионен акт № Р-03000318003980-091-001/03.07.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с решение № 215/30.09.2019 г. на директора на дирекция „ОДОП“ - Варна, в частта, с която са определени допълнителни задължения за корпоративен данък и лихви за 2017 г. в резултат на преобразуване на финансовия резултат със сумата от 182 337.38 лв., представляваща неотчетени приходи от надценка при продажба на стоки, които са част от фактура № 95/30.06.2017 г., фактура № 156/31.07.2017 г. и фактура № 1014/30.09. 2017 г., издадени от „А. Р. ЕООД, и в частта, с която не е признат за данъчни цели разход в размер на 10 295.28 лв. по фактура № 1026/01.11.2017 г., издадена от „А. Р. ЕООД, както и в частта за разноските, и вместо него ПОСТАНОВЯВА:
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „А. Е. ЕООД против ревизионен акт № Р-03000318003980-091-001/03.07.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с решение № 215/30.09.2019 г. на директора на дирекция „ОДОП“ - Варна, в частта, с която са определени допълнителни задължения за корпоративен данък и лихви за 2017 г. в резултат на преобразуване на финансовия резултат със сумата от 182 337.38 лв., представляваща неотчетени приходи от надценка при продажба на стоки, които са част от фактура № 95/30.06.2017 г., фактура № 156/31.07.2017 г. и фактура № 1014/30.09. 2017 г., издадени от „А. Р. ЕООД, и в частта, с която не е признат за данъчни цели разход в размер на 10 295.28 лв. по фактура № 1026/01.11.2017 г., издадена от „А. Р. ЕООД.
ОСТАВЯ В СИЛА решение № 1204 от 29.09.2021 г., постановено по адм. дело № 2920 по описа за 2019 г. на Административен съд - Варна, в останалата част.
ОСЪЖДА „А. Е. ЕООД, [ЕИК], да заплати на Националната агенция за приходите сумата от 5 714,05 лв. (пет хиляди седемстотин и четиринадесет лева и 05 ст.), представляваща разноски за двете съдебни инстанции.
ОСЪЖДА Националната агенция за приходите да заплати на „А. Е. ЕООД, [ЕИК], сумата от 453,55 лв. (четиристотин петдесет и три лева и 55 ст.), представляваща разноски за двете съдебни инстанции.
Решението не подлежи на обжалване.
Вярно с оригинала,
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
/п/ ДИМИТЪР ПЪРВАНОВ
секретар:
ЧЛЕНОВЕ:
/п/ Е. И. п/ СТАНИМИРА ДРУМЕВА