Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на дванадесети април две хиляди и двадесет и трета година в състав: Председател: Б. Ц. Членове: ЕМИЛИЯ И. Р. при секретар Ж. М. и с участието на прокурора Н. Х. изслуша докладваното от съдията Е. И. по административно дело № 6998 / 2022 г.

Производството е по реда на чл.208 и сл. от АПК, във връзка с чл.160, ал.7 от ДОПК.

С решение № 392 от 30.03.2022 г. постановено по адм. д.№2701 по описа на Административен съд гр.Варна за 2021 г. е отхвърлена подадената жалба от „Фармнет” ЕАД, с адрес: гр. Варна, бул. Република, сградата на Медицински център „М. В. , представлявано от В. М. – изпълнителен директор, срещу ревизионен акт № Р-29002921000056-091-001 от 26.07.2021 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП ГДО, в частта, в която е потвърден с решение № 1613/18.10.2021 г. на Директора на дирекция „ОДОП” гр. София.

С решението е осъдено ревизираното лице да заплати на "НАП-Варна" разноски в размер на 360 лв., представляващи юрисконсултско възнаграждение.

С решение № 801/14.06.2022 г. по адм. д.№2701/2021 г. на АС гр. Варна е поправено основното решене, като е отстранена допуснатата в диспозитива му очевидна фактическа греша и разноските са присъдени в полза на "НАП" вместо на "НАП-Варна". Със същото решение е оставено без уважение направено искане за изменение на основното решение в частта за разноските по реда на чл.248, ал.1 ГПК.

Срещу решение №392/30.03.2022 г. постановено по адм. д.№2701 по описа на Административен съд гр. Варна за 2021 г. е подадена касационна жалба от „Фармнет“ ЕАД, чрез адв. М. и адв. М.. Според изложеното в касационната жалба са налице всички основания за отмяна по чл.209, т.3 АПК.

Неправилно съдът е приел, че следва да бъде приложен чл.16, ал.3 ЗКПО. Не е установено отклонение от данъчно облагане, за да бъде приложена цитираната норма. Не са установени трите основни елемента от фактическия състав на нормата – наличието на привидна сделка: наличие на прикрита сделка, сключване на сделките с цел избягване на данъчни задължения.

В мотивите на атакуваното решение, както в ревизионния доклад, ревизионния акт и в решението на директор на дирекция „ОДОП” гр. София се съдържат „препоръки” за действията, които е следвало да предприеме дружеството, за да събере вземането, но не е направен анализ на привидната сделка или на елементите от фактическия състав на чл.16, ал.3 ЗКПО във връзка с твърденията на страните и събраните доказателства. За да бъде преценено дали с описаната сделка се е целяло отклонение от данъчно облагане, каквото е изискването на чл.16 ЗКПО, е следвало да бъде направен анализ на отношенията между двете дружества и икономическата логика на отпускането на заема.

Изложените доводи в ревизионния акт и ревизионния доклад за финансовото състояние на ПФК „Л. П. 1926“ АД към датата на сключване на процесния договор за заем не обосновават неговия симулативен характер. Не е спорно, че дружеството е било в лошо финансово състояние, към момента на отпускане на заема. Това именно е и причината за сключване на договора за заем – стабилизиране финансовото състояние на футболния клуб.

Не са анализирани и действията предприети от ревизираното лице, от които е видно, че са положени усилия, за да събере вземането си – водени са преговори, отправена е покана от нотариус Е. С. за погасяване на вземането; сключван е договор за встъпване в дълг.

Непредприемането на действия за събиране на задължението не означава автоматично, че договорът е симулативен. Не е доказано и наличието на прикрит договор за дарение, не е била установена дарствена цел у „Фармнет” ЕАД.

Не е установено и наличие за цел за отклонение от данъчно облагане. Не е ясно какво е данъчното предимство за ревизираното лице, за да бъде приложен чл.16, ал.3КПО. Липсата на такова установяване е в противоречие с чл.6 от Директива /ЕС/ 2016/1164 за установяване на правила срещу практиките за избягване на данъци, които пряко засягат функционирането на вътрешния пазар.

За да потвърди ревизионния акт, първоинстанционният съд е въвел един изцяло нов довод, различен от тези на органите по приходите. А именно, че отпускането на заема в полза на ПФК „Л. П. -1926“ АД е сделка несвързана с дейността на „Фармнет” ЕАД, поради което е преценено, че разходът по отписване на заема е формирал данъчна постоянна разлика, което изключва неговото признаване за данъчни цели. Като е въвел допълнително правно основание за издаване на акта, първоинстанционният съд незаконосъобразно е допълнил мотивите на акта във вреда на жалбоподателя и в нарушение на принципа на правото на защита.

В противоречие със закона и неговата цел е и изложеният в решението аргумент, че „Фарманет” ЕАД не е регистрирано като небанкова финансова институция по смисъла на Закона за кредитните институции /ЗКИ/. Обхватът на въпросната регистрация е насочена към случаите, в които определено лице отпуска заеми срещу лихва по занятие. ЗКИ не ограничава частните субекти да отпуснат единични заеми за целите на дейността си.

По тези подробно обосновани съображения, касаторът моли, решението да бъде отменено.

Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции.

Ответникът – Директор на дирекция „ОДОП” гр. София, намира касационната жалба за неоснователна, а поддържаните в нея твърдения за недоказани. Съдът е обсъдил съвкупно всички събрани доказателства относно установените задължения по ЗКПО и извършеното преобразуване на финансовия резултат за процесните периоди.

Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции определени съгласно чл.161, ал.1 ДОПК.

Директорът на дирекция „ОДОП” гр. София е подал частна жалба срещу решение № 801 от 14.06.2022 г. постановено по адм. д.№2701/2021 г. на АС гр. Варна, в частта, с която е отказано да бъде изменено основното решение, относно присъдените разноски в полза на данъчната администрация.

Възразява се срещу мотивите на първоинстанционния съд, срещу размерът на присъдените разноски и редът, по който са определени. Неправилно съдът е приел, че е приложима Наредбата за правната помощ и не се е съобразил с установения по делото материален интерес.

При постановяване на решение №801/14.06.2022 г., решаващият състав на АС гр. Варна се позовава на европейската съдебна практика, която е относима към обременителните съдебни такси, а не е свързана с присъждането на юрисконсултско възнаграждение, както е в случая.

Според частния жалбоподател не е приложена изричната правна уредба по чл.161, ал.1 ДОПК. Съдът не е отчел отликите в текстовете на относимите правни норми и различните процесуални закони. При присъждането на разноски съдът действа в условията на обвързана компетентност и няма правомощия да определя юрисконсултско възнаграждение под минималния размер на дължимото адвокатско възнаграждение, установено в Наредба №1/2004 г.

По тези съображения се иска да бъде определено възнаграждение по приложимия процесуалнен ред, сред отмяна на атакуваното допълнително решение в оспорената част.

Върховна административна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор намира касационната жалба за неоснователна. Решението на Административен съд гр. Варна е правилно, обосновано и законосъобразно. Не са налице допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и на материалния закон. Съдебния акт не страда от посочените в касационната жалба пороци и следва да бъде оставено в сила.

По отношение на подадената частна жалба изразява становище, че също е неоснователна, макар да е процесуално допустима. Законосъобразно АС гр. Варна е определил размерът на разноските по реда на Наредбата за правната помощ. Съобразено е решение от 23.11.2017 г. на СЕС по съединени дела С-427/2016 и С-428/2016 г. относно противоречието на Наредба №1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения с правото на ЕС. В конкретния случай е приложимо правото на ЕС на основание чл.5, ал.4 Конституцията на РБ.

По направеното искане за отправяне на преюдициално запитване, становището на прокуратурата е, че същото не следва да бъде уважено. Не са налице предпоставките за отправяне на преюдициално запитване по поставените въпроси.

Върховен административен съд, състав на осмо отделени, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението във връзка с наведените доводи за наличие на касационни основания и след служебна проверка по чл.218, ал.2 АПК, приема за установено следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна, в срока по чл.211, ал.1 от АПК и срещу акт който подлежи на инстанционен контрол.

Разгледана по същество е основателна.

Предмет на обжалване пред Административен съд гр.Варна е бил ревизионен акт №Р-29002921000056-091-001/26.07.2021 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП ГДО, в частта, в която е потвърден с решение №1613 от 18.10.2021 г. на директора на дирекция „ОДОП” гр. София, относно извършено преобразуване на основание чл.16, ал.3 ЗКПО и чл.26, т.1 ЗКПО на финансовия резултат за 2016 г. и 2017 г. и допълнително е определен данък за внасяне в размер на 106 859.56 лв. за 2017 г., като са определени и лихви за просрочие.

При извършената проверка на ревизионния акт съдът е приел, че е издаден в предвидената от закона форма, от компетентен орган при спазване на процесуалните правила, поради което е валиден акт, годен за съдебна проверка.

Проверката на ревизионния акт относно съответствието му с материалния закон е извършена при установяване на следните факти :

На 30.07.2012 г. между ревизираното лице, в качеството му на заемодател и ПФК „Л. П. 1926“ АД, като заемополучател е сключен договор за целеви паричен заем. На футболния клуб на същата дата са преведени 1 000 000 лв. Гарант по договора при подписването му е бил К. Д., като физическо лице и е уговорено, че сумата предоставена в заем следва да бъде възстановена до 30.09.2012 г.

В уговорения срок заемът не е възстановен. Водени са преговори с футболния клуб за доброволно погасяване, но плащане не е извършено. Поради липа на изпълнение по договора вземането е обезценено през 2016 г. с 50%, а през 2017 г. с останалите 50%.

С протокол от проведено общо събрание на ръководството на „Фармнет” ЕАД от 10.12.2018 г. цялото вземане по заема предоставен на ПФК „Л. П. 2016“ АД е отписано като несъбираемо.

С разходите от обезценката за 2016 г. е преобразуван финансовия счетоводен резултат на ревизираното лице за 2016 г. по реда на чл.34, ал.2 ЗКПО, а за 2017 г. по реда на чл.37, ал.1 ЗКПО. Обезценката за 2017 г. е приета за текущ разход. В резултат на прилагането на предвидените в посочените норма правила счетоводния и данъчния финансов резултат на дружеството за 2017 г. е намален с 1 000 000 лв.

Органите по приходите са приели, че е налице привидна сделка, като с договора за заем е прикрит договор за дарение на сумата от 1 000 000 лв. в полза на футболния клуб. За да направи този извод ревизиращия екип е посочил, че договорът за заем е подписан без да е предоставено каквото и да е обезпечение гарантиращо събирането му.

Отменяйки задълженията на гаранта по договора, ревизираното лице само се е лишило от правото да насочи изпълнението към него. Освен това макар, дружеството да е разполагало със запис на заповед не е реализирало правата си по чл.404, т.1 във връзка с чл.405, ал.1 ГПК.

Предоставените по заема средства не се ползват съгласно уговорките по договора за заем, в който е посочено изрично, че сумата се предоставя с цел стабилизиране финансовото състояние на футболния клуб.

Съдът е приел, с лаконични мотиви, че органите по приходите са издали законосъобразен ревизионен акт и правилно са приели, че е налице симулативна сделка. Направената корекция на финансовия резултат на дружеството е в съответствие с приложимите материално правни норми. Посочено е също така, че направените разходи не са свързани с дейността на дружеството, поради което не могат да му бъдат признати за данъчни цели.

Прието е, че приложените по делото доказателства, които са изброени в решението не променят установените от органите по приходите факти и обстоятелства и не оборват констатациите направени в хода на ревизионното производство.

С тези лаконични мотиви ревизионния акт е оставен в сила, като е прието, че е налице законосъобразно определяне на задълженията по ЗКПО за 2016 г. и 2017 г.

Решението е неправилно. Постановено е при съществено процесуално нарушение, поради което следва да бъде отменено.

Съдът е възпроизвел установеното в хода на ревизионното производство, съдържанието на изслушаната по делото експертиза, свидетелските показания, но не е изложил конкретно доводи за това как събраните писмени и гласни доказателства установяват симулативна сделка и налице ли е неправилно намаляване на финансовия резултат на дружеството за 2016 и 2017 г.

С оглед на изложеното настоящата касационна инстанция намира, че АС гр. Варна не е формирал самостоятелни фактически и правни изводи, а е възприел установените в хода на ревизионното производство. От мотивите на решението не става ясно, кои обстоятелства приема за установени и кои не. В нарушение на чл. 168, ал. 1 от АПК, съдът не е обсъдил възраженията направени в жалбата, въпреки задължението си. Липсата на мотиви представлява липса на възможност за касационната инстанция да провери кои правнорелевантни факти съдът е приел за установени и въз основа на кои доказателства, респективно как те са отнесени към приложимата материално правна разпоредба. От мотивите на решението не става ясно, кои обстоятелства съдът приема за установени и кои не и въз основа на какви доказателства. В нарушение на чл. 168, ал. 1 от АПК, съдът се е ограничил само с посочване на установеното в хода на ревизията, непълно и при неизяснени факти, като доказателствата не са обсъдени в съвкупност и въз основа на тях не са изведени приложимите материално правни норми.

При липса на обсъждане на всички събрани доказателства и конкретно установените факти в хода на ревизията и пред съда, настоящата инстанция не може да извърши проверка на правилността на обжалваното решение. Съгласно чл. 236, ал. 2 от ГПК към решението си съдът излага мотиви, в които се посочват исканията и възраженията на страните, преценката на доказателствата, фактическите констатации и правните изводи на съда. Настоящата инстанция не следва да обсъжда за първи път фактите по делото, тъй като би се нарушил принципът на двуинстанционност на съдебното производство. В този смисъл в съдебното решение липсват собствени фактически констатации, направени въз основа на подробен и задълбочен анализ на всички доказателства, които са събрани по време на ревизията и съдебната фаза на производството.

Като не е обсъдил всички възражения и доказателства, съдът е допуснал съществено нарушение на процесуалните правила, довело до постановяване на съдебно решение въз основа на необосновани изводи, поради което следва да бъде отменено и делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на същия съд.

При новото разглеждане на делото следва да се изложат конкретни доводи относно всяка от предпоставките за ангажиране отговорността по чл.16, ал.3 ЗКПО. Да бъдат изложени фактите и обстоятелствата, които съдът е приел за установени въз основа на преценката на събраните по делото доказателства поотделно и в тяхната съвкупност, като посочи защо приема или не сключената под формата на заем договор за симулативен. Прикрива ли договора за заем направено дарение в полза на футболния клуб и налице ли е във връзка с това отклонение от данъчно облагане. Съобразно приетите за установени обстоятелства, съдът следва да направи съответните правни изводи досежно приложимите въз основа на тези факти материално правни норми.

Основателна е и подадената частна жалба срещу решение №801/14.06.2022 г., в частта относно присъдените в полза на данъчната администрация разноски в размер на 360 лв.

В глава ХІХ от ДОПК се съдържа изрична регламентация относно дължимостта на разноските в производствата по този кодекс. В чл.161 от ДОПК е предвидено кога се присъждат разноски и как следва да бъде определен размерът им. Нормата е специална и дерогира приложението на общите правила за присъждане на разноските установени в ГПК. Същото се отнася и до изричната норма чл. 78, ал. 8 ГПК и предвиденото в текста препращане към Наредбата за заплащане на правната помощ. Съгласно чл. 161, ал. 1, изр. 3 от ДОПК, на администрацията вместо възнаграждение за адвокат се присъжда юрисконсултско възнаграждение в размер на минималното възнаграждение за един адвокат, определено по реда на Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения и с оглед материалния интерес по делото.

По горните съображения следва да бъде отменено решение № 801 от 14.06.2022 г., постановено по същото дело, в частта, с която е отхвърлено искането на Директора на дирекция „ОДОП“ гр. София за изменение на решение 392/30.03.2022 г., в частта за присъдените разноски.

С оглед изхода на делото, по направените искания за присъждане на разноски на основание чл. 226, ал. 3 от АПК, следва да се произнесе първоинстанционният съд при новото му разглеждане.

По делото с молба от 08.03.2023 г. е поискано отправяне на преюдициално запитване до СЕС, със въпроси конкретно формулирани в нея относно прилагането на чл.6 от Директива /ЕС/ 2016/1164 на Съвета от 12.07.2016 г. за установяване на правила срещу практиките за избягване на данъци, които пряко засягат функционирането на вътрешния пазар, във връзка с прилагането на националната правна норма на чл.16, ал.3 от ЗКПО.

Настоящият състав намира искането за неоснователно, тъй като съгласно чл. 628 ГПК във вр. с чл. 144 АПК, за тълкуване на разпоредба от правото на Европейския съюз е необходимо това да е от значение за правилното решаване на делото от българския съд. При така отправеното искане решаващият съд намира, че посочената от касатора разпоредба не поражда съмнение и не е налице необходимост от нейното тълкуване. От начина на формулиране на въпросите може да се направи заключение, че с тях се цели разрешаване на делото по същество и преценка на събраните доказателствени средства в хода на процеса, което е в противоречие с преюдициалния и тълкувателен характер на запитването съгласно чл. 628 ГПК.

Преюдициално запитване се отправя от държава членка до Съда на Европейския съюз тогава, когато се поставя въпрос от общностното право и когато се прецени въз основа на установените факти, че преюдициалното решение по него е необходимо, за да се постанови правилен краен съдебен акт.

Предвид на гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 2 от АПК, Върховен административен съд, състав на осмо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ БЕЗ УВАЖЕНИЕ направеното искане за отправяне на преюдициално запитване пред СЕС съгласно подадена молба от 08.03.2023 г.

ОТМЕНЯ решение № 392 от 30.03.2022 г., постановено по адм. д. №2701 по описа на Административен съд гр. Варна за 2021 г.

ОТМЕНЯ решение №801/14.06.2022 г. , постановено по адм. д. № 2701 по описа на Административен съд гр. Варна за 2021 г., в частта, с която е оставено без уважение направеното искане за изменение на основното решение във връзка с присъдените разноски.

ВРЪЩА делото за ново разглеждане от друг състав на Административен съд гр. Варна.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ БИСЕРКА ЦАНЕВА

секретар:

Членове:

/п/ Е. И. п/ ДАРИНА РАЧЕВА